陳　鵬

摘要：我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)范目前可能采用的形式，不外乎有兩種，一是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，二是會(huì)計(jì)制度。準(zhǔn)則和制度彼此并不對(duì)立，在內(nèi)容上兩者可以兼容，各有側(cè)重。我國(guó)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的努力不但不能削弱，而是應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)，以爭(zhēng)取在較短的時(shí)間內(nèi)頒布一套內(nèi)容較為完整，既符合中國(guó)實(shí)際，又能與國(guó)際慣例銜接，且又同時(shí)兼顧適用性和國(guó)際化需要的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

關(guān)鍵詞：完善財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)范形式方式

我國(guó)近10年來(lái)在制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)范方面取得了舉世矚目的成就，但也存在許多值得思考的問(wèn)題。在我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)范中采用何種形式，應(yīng)以什么方式制定，就是需要作進(jìn)一步研究和探討的問(wèn)題。筆者在本文中試就這個(gè)問(wèn)題發(fā)表幾點(diǎn)不成熟的看法。

一、我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)范應(yīng)當(dāng)采用何種形式

我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)范目前可能采用的形式，不外乎有兩種，一是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，二是會(huì)計(jì)制度。究竟應(yīng)當(dāng)采用何種形式，頗有爭(zhēng)議，且一爭(zhēng)就近20年。對(duì)此筆者的觀點(diǎn)則是：準(zhǔn)則和制度彼此并不對(duì)立。長(zhǎng)期以來(lái)，我們?cè)跔?zhēng)論中不知不覺(jué)地將兩者對(duì)立起來(lái)。似乎非此即彼，或者“雙軌”。實(shí)際上，準(zhǔn)則也好，制度也罷，充其量只是會(huì)計(jì)規(guī)范的形式問(wèn)題?？v觀全球，也有許多國(guó)家的會(huì)計(jì)規(guī)范以“準(zhǔn)則”之外的形式出現(xiàn)，如法國(guó)的“通用會(huì)計(jì)方案”(也可譯作“統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度”)，而德國(guó)等國(guó)家的會(huì)計(jì)規(guī)范干脆見(jiàn)諸于法律。即便是在美國(guó)，1973年之前的叫法也很混亂。因而我們認(rèn)為，問(wèn)題的關(guān)鍵不在于形式，而在于實(shí)質(zhì)內(nèi)容。如果在實(shí)質(zhì)內(nèi)容上與國(guó)際慣例區(qū)別不大，采用制度或是別的什么形式，問(wèn)題都不大。反之，即便是準(zhǔn)則，如果只是套用其形式，不注重實(shí)質(zhì)，不僅難以為我國(guó)的廣大會(huì)計(jì)人員認(rèn)可，而且也未必能得到國(guó)際同行的理解和接受。

就內(nèi)容而言，我國(guó)目前的會(huì)計(jì)規(guī)范，究竟與國(guó)際通行的會(huì)計(jì)慣例有多大區(qū)別，倒是需要我們認(rèn)真對(duì)待的問(wèn)題。遺憾的是，這方面的工作我們過(guò)去似乎不夠重視：總的看，我國(guó)目前的會(huì)計(jì)規(guī)范與國(guó)際通行慣例并不存在實(shí)質(zhì)上的重大區(qū)別，如果有的話，則是因?yàn)槲覈?guó)的會(huì)計(jì)規(guī)范在很大程度上還受著諸如財(cái)務(wù)制度、稅法等其他因素的制約。即便如此，如果能將這些區(qū)別仔細(xì)加以甄別并對(duì)其原因進(jìn)行解釋?zhuān)黾訒?huì)計(jì)規(guī)范的透明度，相信也不難為國(guó)際同行所理解和接受。

就形式而言，筆者建議采用“區(qū)分層次，各有側(cè)重”的處理方式。首先是“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”，它主要側(cè)重于基本概念、基本原則以及具體的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的原則和原理。其次是“報(bào)表及信息披露格式”，其部分內(nèi)容大致上相當(dāng)于過(guò)去我國(guó)的行業(yè)會(huì)計(jì)制度(但不一定還叫制度)。這一層次的會(huì)計(jì)規(guī)范是對(duì)上述準(zhǔn)則的具體化，主要解決如何把準(zhǔn)則的概念、原則和原理體現(xiàn)到進(jìn)行日常會(huì)計(jì)核算、編制會(huì)計(jì)報(bào)表和編寫(xiě)報(bào)表附注申。此外，也沒(méi)有必要再將準(zhǔn)則分為兩個(gè)層次，或至少應(yīng)放棄“具體準(zhǔn)則”的概念，準(zhǔn)則就是準(zhǔn)則，在形式上無(wú)所謂“基本”和“具體”之分，也就是不要太受傳統(tǒng)思維方式的束縛，太強(qiáng)調(diào)準(zhǔn)則自身的結(jié)構(gòu)和體系，而是要更加注重準(zhǔn)則的實(shí)效。從這個(gè)意義上講，我國(guó)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的努力不但不能削弱。而是應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)，以爭(zhēng)取在較短的時(shí)間內(nèi)頒布一套內(nèi)容較為完整，且又同時(shí)兼顧適用性和國(guó)際化需要的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，否則，任何形式的會(huì)計(jì)規(guī)范很有可能又回到過(guò)去那種不注重概念和原則的老路上去。

二、我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)范應(yīng)以什么方式制定

我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)范究竟應(yīng)當(dāng)是以政府部門(mén)為主還是以民間團(tuán)體為主制定，也是需要認(rèn)真思考的一個(gè)重要問(wèn)題?？傮w上講，以政府為主制定并以法律或法規(guī)的方式頒布的會(huì)計(jì)規(guī)范具有強(qiáng)制性，容易發(fā)揮切實(shí)規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的作用；而以民間團(tuán)體為主制定并以行業(yè)規(guī)則方式出現(xiàn)的會(huì)計(jì)規(guī)范則更符合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行原理。在我國(guó)，至少就目前而言，那種以民間團(tuán)體取代政府制定會(huì)計(jì)規(guī)范的方式極不現(xiàn)實(shí)，其原因除了我國(guó)的文化、法律背景和傳統(tǒng)習(xí)慣外，還有就是我國(guó)的會(huì)計(jì)職業(yè)界無(wú)論在規(guī)模、質(zhì)量、影響和威望方面都十分微弱。因此，根據(jù)歷史、現(xiàn)實(shí)相國(guó)內(nèi)、國(guó)際情況，確定我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)范制定方式應(yīng)注意以下兩個(gè)間題：一是會(huì)計(jì)規(guī)范的制定過(guò)程和制定程序。一套良好的會(huì)計(jì)規(guī)范應(yīng)當(dāng)考慮并盡量滿足與之相關(guān)的各方面的需要和要求，因此會(huì)計(jì)規(guī)范的制定過(guò)程應(yīng)當(dāng)是公開(kāi)和透明的，其程序必須充分、適當(dāng)、合理，也就是要經(jīng)過(guò)人們常說(shuō)的“due process”。二是會(huì)計(jì)規(guī)范由誰(shuí)頒布固然重要，但這更多還是屬于“形式”上的問(wèn)題，更重要的是在實(shí)質(zhì)上究竟由誰(shuí)最終決定會(huì)計(jì)規(guī)范的內(nèi)容。

解決以上兩個(gè)方面的問(wèn)題，除了要進(jìn)一步增加會(huì)計(jì)規(guī)范制定過(guò)程的公開(kāi)性和透明度之外，還應(yīng)更多地讓會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)人士，尤其是職業(yè)會(huì)計(jì)師參與會(huì)計(jì)規(guī)范制定過(guò)程。會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界的參與，則不能偏重綜合的或較為抽象的問(wèn)題探討，而是應(yīng)當(dāng)更加注重具體的、面向?qū)嶋H問(wèn)題的研究，并且在研究方法上多一些實(shí)證，少一些抽象的邏輯推理。此外，還應(yīng)明確會(huì)計(jì)規(guī)范在內(nèi)容上的最終決定者，進(jìn)一步發(fā)揮財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的作用，突出專(zhuān)業(yè)性。使我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)范在制定方式上有一個(gè)實(shí)質(zhì)上的突破。

綜上所述，會(huì)計(jì)規(guī)范采用何種形式并不重要，重要的是在于內(nèi)容；準(zhǔn)則與制度并不對(duì)立，在內(nèi)容上兩者可以兼容，各有側(cè)重。最后，應(yīng)當(dāng)強(qiáng)調(diào)制定會(huì)計(jì)規(guī)范的“due process”，注重會(huì)計(jì)職業(yè)界和學(xué)術(shù)界的作用，并切實(shí)發(fā)揮財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的作用。我們相信，經(jīng)過(guò)大家的共同努力，在不遠(yuǎn)的將來(lái)，我們一定能夠制定出一套既符合中國(guó)實(shí)際，又能與國(guó)際慣例銜接的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)范。

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