李巖峰

[摘 要]公允價值在新會計準(zhǔn)則中的應(yīng)用,標(biāo)志著我國會計計量方法與國際會計準(zhǔn)則進(jìn)一步趨同。以公允價值為前提的會計計量中,主要是通過估計和判斷,來確定交易的價格。本文針對公允價值可靠性存在的問題及解決辦法進(jìn)行了論述,旨在實際工作中對公允價值的運用起到指導(dǎo)作用。

[關(guān)鍵詞]公允價值;可靠性;問題及對策

我國新企業(yè)會計準(zhǔn)則的頒布,在諸多方面真正地實現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的趨同,其中公允價值計量屬性的運用可謂是最為引人注目的方面,公允價值計量屬性的運用,既是我國會計準(zhǔn)則在與國際會計準(zhǔn)則趨同中邁出的實質(zhì)性步伐,也標(biāo)志著我國市場經(jīng)濟(jì)的日趨成熟,這一計量屬性的運用不僅是擴(kuò)大資本市場、發(fā)展市場經(jīng)濟(jì)的客觀需求,對中國在經(jīng)濟(jì)全球化過程中完全市場經(jīng)濟(jì)地位的確立也具有非常深遠(yuǎn)的意義。

在公允價值應(yīng)用中,其可靠性的問題成為關(guān)鍵。這也就是會計信息的相關(guān)性和可靠性。這個問題一直以來很難同時得到滿足,由于公允價值不是現(xiàn)實交易的價格,而是意欲交易的雙方達(dá)成(主要通過估計)現(xiàn)行交易的價格,經(jīng)常需要估計與判斷(選擇),因此,公允價值的可靠性經(jīng)常受到質(zhì)疑。就市場可觀察到的現(xiàn)行價值而言,相關(guān)資產(chǎn)活躍市場的存在是必備的條件。從我國的現(xiàn)狀來看,證券交易市場、產(chǎn)權(quán)交易市場、生產(chǎn)資料市場等都不成熟,價格難以真正反映價值,絕大多數(shù)資產(chǎn)的公允市價難以獲得,雖然在不存在相關(guān)資產(chǎn)的活躍市場時,也可以運用現(xiàn)值技術(shù)等估計公允價值,但現(xiàn)階段未來現(xiàn)金流量以及折現(xiàn)率的信息都很缺乏,現(xiàn)值的主觀估計成分偏大,判斷常常具有很大的不確定性,容易造成公允價值“不可靠”。

公允價值在應(yīng)用過程中存在了可靠性問題,所以要在以下幾個方面予以解決:

一、謹(jǐn)慎、適度地應(yīng)用公允價值

盡管我國的改革開放極大地促進(jìn)了市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,但中國依然是個新興市場經(jīng)濟(jì)國家,市場仍處于早期的發(fā)育階段,在這種現(xiàn)實的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下,很多資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值有時難以取得或者不能可靠計量;在現(xiàn)階段對公允價值的應(yīng)用應(yīng)持有謹(jǐn)慎的態(tài)度,不是在任何情況下都可以運用公允價值,不能滿足公允價值適用條件的事項是不允許運用的。在準(zhǔn)則中明確規(guī)定可以使用公允價值的項目且公允價值是可以可靠取得,才可使用公允價值進(jìn)行計量,具備“可靠性”的公允價值才是有用的,如在企業(yè)合并準(zhǔn)則中,對于非控制的企業(yè)合并規(guī)定采用購買法,在新設(shè)合并和吸收合并的情況下,各項所取得的資產(chǎn)按照其公允價值入賬,并可能確認(rèn)商譽或負(fù)商譽,而同一控制下的企業(yè)合并仍采用賬面價值作為會計處理的基礎(chǔ);房地產(chǎn)也可能按照公允價值計價,部分金融資產(chǎn)也以公允價值計量,而對于生物資產(chǎn)和待出售的非流動資產(chǎn)就沒有引入公允價值計量。適當(dāng)運用公允價值計量手段是可取的,對于必須使用公允價值計量的一些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),如金融資產(chǎn),應(yīng)該盡量要求使用,并在今后有意識、逐漸地將計量范圍擴(kuò)展到存在比較成熟交易市場的資產(chǎn)計量,如有價證券、汽車、房地產(chǎn)等長期資產(chǎn);未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)利率基本能夠可靠確認(rèn)的會計要素的計量,如融資租賃的資產(chǎn)、期限較長的賒銷收入及一些長期負(fù)債等;其他難以用歷史成本確認(rèn)和計量的資產(chǎn)計量。

二、建立和完善市場交易信息系統(tǒng)

我國的市場經(jīng)濟(jì)體制雖然巴經(jīng)基本確立,但這種經(jīng)濟(jì)體制的轉(zhuǎn)型并沒有完成,非市場化的因素依然存在,活躍市場還會受到種種非市場因素的影響。目前還有相當(dāng)一部分資產(chǎn)或負(fù)債缺乏完善的市場,難以通過市場取得有關(guān)公允價值的完備信息。尤其應(yīng)當(dāng)注意的是,在我國,作為活躍市場事后證據(jù)的市場價格等交易信息系統(tǒng)還不夠完善,為了獲取現(xiàn)金流量的相關(guān)信息,各行業(yè)應(yīng)著手建立和完善市場交易信息系統(tǒng)。企業(yè)歷史實現(xiàn)的收益往往是預(yù)測未來收益的重要依據(jù),通過過去的現(xiàn)金流可以預(yù)測未來的現(xiàn)金流,建立容量大、時效性強的各行業(yè)市場交易信息系統(tǒng),能夠為以公允價值計量的會計信息的鑒證提供可以依賴的、必不可少的證據(jù)。

三、提高會計人員的職業(yè)判斷水平

公允價值自身特征決定了會計職業(yè)判斷的重要性,會計職業(yè)判斷能力在確定是否具備公允價值計量條件、如何確定公允價值及會計信息可靠性等方面具有重大影響。

與國際會計準(zhǔn)則相比,我國會計準(zhǔn)則體系在確定公允價值的應(yīng)用范圍時,充分考慮了我國國情,在引用上只是趨同而不是照搬,對公允價值的應(yīng)用設(shè)定了較為苛刻的限制條件。例如,投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中規(guī)定,有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的,可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量,但應(yīng)當(dāng)同時滿足兩個條件,一是投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場,二是企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息,從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值做出合理的估計;非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則強調(diào)非貨幣交易要同時滿足交易應(yīng)具有商業(yè)實質(zhì),換入或換出資產(chǎn)至少兩者之一的公允價值能夠可靠計量的條件時才以公允價值計量,不滿足兩個條件之一時以換出資產(chǎn)的賬面價值計量。此外,債務(wù)重組、生物資產(chǎn)等具體準(zhǔn)則中也對公允價值的應(yīng)用做出了相應(yīng)限制。

會計人員需要關(guān)注企業(yè)所處的個別經(jīng)濟(jì)環(huán)境、當(dāng)前市場條件、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實質(zhì)屬性,估計與現(xiàn)金流量有關(guān)的風(fēng)險,受企業(yè)性質(zhì)、經(jīng)營目標(biāo)和戰(zhàn)略、企業(yè)內(nèi)部控制及績效考核評價等多種因素的影響,對這些內(nèi)外部信息的整理、分析和判斷都帶有不同程度的主觀性,必須要提高職業(yè)判斷能力。

綜上所述,隨著我國經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷發(fā)展,市場化程度的不斷完善,債權(quán)人和投資者越來越需要會計信息能夠具有高度的相關(guān)性,能夠及時準(zhǔn)確地提供全方位可比的決策信息,因此公允價值計量將會越來越被重視且廣為采用。所以解決好公允價值的可靠性問題,將是會計反映由歷史走向未來,會計計量由成本走向價值,經(jīng)濟(jì)收益取代會計收益,資產(chǎn)負(fù)債觀取代收入費用觀,公允價值也將取代歷史成本成為主導(dǎo)的計量屬性,其在我國會計準(zhǔn)則中的主導(dǎo)性將會日漸增強,這不僅是進(jìn)一步實現(xiàn)我國會計準(zhǔn)則與國計會計準(zhǔn)則的全面趨同的需要,是我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要,更是推動我國更快地適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展的需要。□ (編輯/李舶)