粟 媛 李艷旻

摘要應(yīng)對金融危機(jī)對我國經(jīng)濟(jì)造成的不利影響,拉動我國經(jīng)濟(jì)持續(xù)增長,必須將發(fā)展重心轉(zhuǎn)移到國內(nèi)市場,即刺激消費(fèi),擴(kuò)大內(nèi)需。要實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)關(guān)鍵取決于人們可自由支配收入的多少,那么與人們收入水平密切相關(guān)的個(gè)人所得稅制度就顯得尤為重要。本文試圖在分析我國現(xiàn)行個(gè)人所得稅制度缺陷的基礎(chǔ)上闡述其在應(yīng)對這次金融危機(jī)中所能發(fā)揮的作用,進(jìn)而建議借這次金融危機(jī)對我國個(gè)人所得稅制度進(jìn)行較為徹底的改革,使其向前邁出實(shí)質(zhì)性的一步。

關(guān)鍵詞分類所得稅制 綜合所得稅制 家庭課稅制 個(gè)人課稅制 金融危機(jī)

中圖分類號:F113 文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A 文章編號:1009-0592(2009)05-265-02

一、我國個(gè)人所得稅制度的現(xiàn)狀及其存在的缺陷

依照我國《個(gè)人所得稅法》第二條和第三條的規(guī)定,我國現(xiàn)行的個(gè)人所得稅共開征了11個(gè)征稅項(xiàng)目,并分為五大類,按照《個(gè)人所得稅法》所附的稅率表分別適用不同的稅率和不同的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)分類征收。由此可見,我國目前采取的個(gè)人所得稅稅制是很少綜合性的分類所得稅制。

(一)個(gè)人所得稅稅制模式上的缺陷

我國目前的個(gè)人所得稅采取的是以分類所得稅制為主流的稅制模式,這一模式在20世紀(jì)80年代建立個(gè)人所得稅制度之初一定程度上是符合我國當(dāng)時(shí)的現(xiàn)實(shí)國情,具有其合理性的,但同時(shí)又存在著明顯的缺陷——這種稅制模式違背稅收公平和量能課稅原則;不利于提高公民誠實(shí)納稅的意識。

(二)個(gè)人所得稅稅率上的缺陷

個(gè)人所得稅作為一種直接稅,與納稅人的財(cái)產(chǎn)權(quán)和國家的財(cái)政權(quán)都密切相關(guān),決定納稅人的稅收負(fù)擔(dān)和國家財(cái)政收入大小的關(guān)鍵因素就是稅率。我國現(xiàn)行個(gè)人所得稅的稅率種類繁多而復(fù)雜,既有累進(jìn)稅率,又有比例稅率。累進(jìn)稅率又分九級和五級兩種,分別按月和按年計(jì)征,比例稅率又有加成與不加成之分。①尤其是對工薪所得所設(shè)計(jì)的累進(jìn)稅率,檔次過多,邊際稅率過高,幅度為5%~45%,這樣會造成巨大的效率損失,影響人們的工作和投資積極性。

(三)費(fèi)用扣除上的缺陷

個(gè)人所得稅最顯著的特點(diǎn)就是對納稅人的凈收入征稅,在確定個(gè)人所得稅征收范圍后,就涉及到對各種費(fèi)用進(jìn)行扣除的問題。②我國現(xiàn)行的《個(gè)人所得稅法》所規(guī)定的費(fèi)用扣除過于僵化,按不同的征稅項(xiàng)目采用定額和定率扣除兩種方法。這種費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的缺陷是明顯的:納稅人的家庭情況是千差萬別的,婚否、撫養(yǎng)子女和贍養(yǎng)老人的多寡、教育、住房和相應(yīng)的社會保障等都是影響納稅人綜合納稅能力的重要因素。如果對納稅人的這些負(fù)擔(dān)不予以充分考慮,就不能保證個(gè)人所得稅是對納稅人的凈所得征稅。費(fèi)用扣除亦未考慮到地區(qū)差異和經(jīng)濟(jì)形勢的變化對個(gè)人納稅能力的影響。

二、比較法視野下我國個(gè)人所得稅制度的國際借鑒

(一)稅制模式上的借鑒

世界各國個(gè)人所得稅所適用的稅制模式主要可以分為三種:分類所得稅模式、綜合所得稅模式和分類綜合所得稅模式,從其發(fā)展趨勢來看,大致表現(xiàn)為由分類所得稅模式向綜合所得稅模式發(fā)展。③英國創(chuàng)立個(gè)人所得稅之初采用的是分類所得稅制,由于其未全面考慮納稅人的綜合納稅能力,易造成稅負(fù)不公,后來也轉(zhuǎn)變?yōu)榫C合所得稅制。美國、德國等發(fā)達(dá)國家均采取綜合所得稅制。這種稅制模式的優(yōu)點(diǎn)在于其稅基較寬,在適用稅率和進(jìn)行費(fèi)用扣除時(shí)會全面地考慮納稅人的家庭負(fù)擔(dān)和個(gè)人經(jīng)濟(jì)狀況,即顧及到納稅人的綜合納稅能力,較好地貫徹了稅收公平和量能課稅的稅收基本原則。韓國和日本采用的是分類綜合所得稅制。

(二)納稅主體方面的借鑒

個(gè)人所得稅的納稅主體主要有個(gè)人和家庭兩種。以家庭作為納稅單位,有利于考慮到不同家庭的不同情況,合理地確定其應(yīng)當(dāng)適用的稅率和費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn),確保家庭所應(yīng)擁有的有效可支配收入?，F(xiàn)在很多發(fā)達(dá)國家實(shí)行的就是家庭課稅制。例如,美國國聯(lián)邦個(gè)人所得稅,是按家庭實(shí)際支付能力征稅,不是按總收入征稅的。法國的個(gè)人所得稅也是按家庭來征收的,由于經(jīng)濟(jì)狀況和子女的多少不同,每個(gè)家庭交納的所得稅也不相同。德國政府則是對不同的家庭情況設(shè)置不同的個(gè)人所得稅起征點(diǎn),如單身、已婚無孩子、已婚有孩子等。

(三)稅率和費(fèi)用扣除方面的借鑒

稅率和費(fèi)用扣除是發(fā)揮個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入功能進(jìn)而影響人們生活消費(fèi)水平的核心要素。在WTO體制下,世界性的個(gè)人所得稅改革的一大趨勢就是降低稅率和減少檔次。④這一降低稅率改革開始于英國,但真正使其成為世界潮流的卻是美國。美國1986年稅制改革的中心是徹底改革稅率表,將1986年前11%~50%不等的14檔稅率改為15%和28%兩檔稅率。⑤隨后,西方發(fā)達(dá)國家相繼進(jìn)行了以降低最高邊際稅率,減少累進(jìn)級次,縮小級距利益為主要內(nèi)容的改革。為避免通貨膨脹對個(gè)人所得稅的沖擊,西方國家紛紛實(shí)行稅收“指數(shù)化”,即依據(jù)物價(jià)上漲指數(shù)來調(diào)整各個(gè)稅率級次適用的計(jì)稅所得范圍,而稅率結(jié)構(gòu)不變,以保證課稅的合理性。目前國際上作為費(fèi)用扣除的項(xiàng)目一般包括成本費(fèi)用、生計(jì)費(fèi)用和個(gè)人免稅三項(xiàng)。當(dāng)然各國將視具體情況而確定最后的扣除數(shù)額。

三、應(yīng)對金融危機(jī)我國個(gè)人所得稅制度所應(yīng)進(jìn)行的相應(yīng)改革和完善

此次源于次貸危機(jī)而導(dǎo)致美國投資銀行破產(chǎn)的金融危機(jī)給我國的實(shí)體經(jīng)濟(jì)帶來了嚴(yán)重的打擊,特別是出口型經(jīng)濟(jì),在目前金融危機(jī)負(fù)面效應(yīng)不斷擴(kuò)散,出口市場處于“過冬”的情況下,要拉動我國經(jīng)濟(jì)增長,就必須增強(qiáng)國內(nèi)消費(fèi)能力,使國內(nèi)消費(fèi)成為我國保證經(jīng)濟(jì)增速的“發(fā)動機(jī)”。國內(nèi)消費(fèi)能力能否得以增強(qiáng)很大程度上取決于這個(gè)國家公民收入的高低以及實(shí)際可自由支配資金的多少。目前國家已經(jīng)采取相應(yīng)的措施力圖提高人們的收入和消費(fèi)能力。有些學(xué)者稱,要擴(kuò)大內(nèi)需,最重要的是要改善低收入群體和農(nóng)民的消費(fèi)能力,進(jìn)行農(nóng)村金融改革,積極開拓農(nóng)村消費(fèi)市場。這一建議確實(shí)具有科學(xué)性,但在當(dāng)前政策下又能多大程度得到落實(shí)?以眼下國家出資4萬個(gè)億救市為例,究竟有多少能真正投到農(nóng)村,用于開發(fā)農(nóng)村市場,農(nóng)民的消費(fèi)能力又能有多大的提高?筆者認(rèn)為在目前情形下要真正實(shí)現(xiàn)擴(kuò)大內(nèi)需的目標(biāo),主要力量還在城市,尤其是那些中高收入群體,我們要刺激新的消費(fèi)熱點(diǎn),如充分重視旅游、文化、娛樂等服務(wù)業(yè)在擴(kuò)大內(nèi)需中的作用。在個(gè)人所得稅方面,應(yīng)當(dāng)放寬稅前扣除范圍,降低邊際稅率,從而刺激消費(fèi)。個(gè)稅完善具體體現(xiàn)如下:

(一)將我國的稅制模式轉(zhuǎn)變?yōu)榫C合所得稅制或至少暫時(shí)變?yōu)榉诸惥C合所得稅制

在綜合所得稅制下,國家能夠運(yùn)用稅收這一宏觀調(diào)控杠桿來應(yīng)對金融危機(jī)所帶來的一些緊迫的現(xiàn)實(shí)問題。如目前我國國內(nèi)市場供大于求,即消費(fèi)不足,一方面是那些低收入群體在金融危機(jī)的沖擊下,大量失業(yè),其原本就不充裕的收入變得更少,甚至連最基本的生活質(zhì)量都難以維持,就更別提擴(kuò)大消費(fèi)了,這部分人是“想消費(fèi)但負(fù)擔(dān)不起”;另一方面是那些收入相對較高的人群,雖然他們的毛收入很樂觀,但由于我國個(gè)人所得稅制度存在的缺陷,使他們的稅負(fù)很重,面對金融危機(jī),他們存在著后顧之憂,在沒有鼓勵他們消費(fèi)的優(yōu)惠政策出臺前,他們會更多的為自己的將來打算——將剩余的資金儲存起來,即“沒有消費(fèi)的欲望”。若采納綜合所得稅制,國家就可以全面考慮納稅人一定時(shí)期的綜合納稅能力。

(二)個(gè)人所得稅的納稅主體亦可以進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整,即以家庭作為納稅單位

實(shí)行家庭課稅制一方面有利于拓寬稅基,將所有收入納入課稅范疇并對所有收入均實(shí)行超額累進(jìn)稅制實(shí)現(xiàn)相同收入的家庭繳納相同的個(gè)人所得稅,更好的實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平;另一方面,以家庭為納稅單位還可以實(shí)現(xiàn)一定的社會政策目標(biāo),如現(xiàn)在要擴(kuò)大內(nèi)需,鼓勵有消費(fèi)能力的家庭多消費(fèi),則可以對那些需贍養(yǎng)老人的、有在校讀書子女的、貸款購房的、購買保險(xiǎn)的等家庭采取一定的措施,將贍養(yǎng)費(fèi)、教育費(fèi)用、部分購房款、基本保險(xiǎn)費(fèi)作為費(fèi)用在應(yīng)稅所得中加以扣除,這種優(yōu)惠政策一般會刺激人們進(jìn)行消費(fèi)。在家庭課稅制下,一個(gè)家庭的共同支出可作為費(fèi)用進(jìn)行扣除,從而減輕了納稅人的稅負(fù),即避免了個(gè)人課稅制下對夫妻各自收入分別征稅的一部分重復(fù)征稅項(xiàng)目,此家庭的可自由支配收入相應(yīng)地增加,其生活和消費(fèi)能力自然就得以提高。家庭課稅制是以家庭的總收入作為征稅對象的,倘若一個(gè)家庭的總收入超過一定標(biāo)準(zhǔn)就要納稅。人們會慎重考慮其家庭的總收入額,在閑暇和工作之間作出選擇——隨著生活節(jié)奏的加快,收入水平的提高,勞動強(qiáng)度也越來越大,需要家庭成員之間進(jìn)行科學(xué)分工,需要有人留在家里照料家務(wù)。實(shí)行家庭課稅制會鼓勵一些低收入的家庭成員自愿放棄原有工作而回歸家庭(主要是一些已婚女性)。一方面有利于緩解當(dāng)前金融危機(jī)下我國就業(yè)壓力,為那些失業(yè)而無法維持基本生活的人群提供一部分崗位,緩解社會矛盾和壓力;另一方面有利于提升全職家庭主婦的地位和作用,增加家庭產(chǎn)出,尤其是少兒的照管,加強(qiáng)家庭的和睦,使人們更清晰的認(rèn)識到女性在家庭中所承擔(dān)的家庭工作與男性在社會中所從事的工作是具有同等價(jià)值的。

核心家庭的確定是實(shí)行家庭課稅制的一個(gè)至關(guān)重要的問題,其涉及到稅率的設(shè)計(jì)。我國的核心家庭主要有三種類型:三口之家;三代同堂的家庭;四代同堂的家庭。后兩者家庭正在逐步減少。對此,有些學(xué)者提出可以采取“拆分法”。另一個(gè)重要問題是如何設(shè)計(jì)聯(lián)合申報(bào)和單身申報(bào)的不同稅率,這需要對稅負(fù)水平作一些測算,原則上應(yīng)對聯(lián)合申報(bào)優(yōu)惠一些,以利于實(shí)現(xiàn)納稅單位的轉(zhuǎn)換。⑥當(dāng)然采用家庭課稅制必須具備一些條件:1.家庭收入必須透明化以及家庭信息的合理搜集(一個(gè)家庭式撫養(yǎng)一個(gè)還是幾個(gè)孩子,是贍養(yǎng)一個(gè)還是多個(gè)老人等)。2.個(gè)稅申報(bào)必須誠信化,即要提高公民的普遍納稅意識。

(三)降低稅率,減少累進(jìn)檔次,使中低收入者的稅負(fù)普遍較輕,讓其能在金融危機(jī)下至少維持其原有的生活水平

與其他國家相比,我國個(gè)人所得稅的稅率原本就過高,面對金融危機(jī),更應(yīng)當(dāng)順應(yīng)國際趨勢,降低稅率,減少累進(jìn)檔次,使中低收入者的稅負(fù)普遍較輕,讓其能在金融危機(jī)下至少維持其原有的生活水平。同時(shí)降低最高檔次的稅率,目前中國股市深度調(diào)整,樓市已顯疲態(tài),不少高收入人群的家庭或個(gè)人資產(chǎn)在市場的劇烈震蕩中減值,消費(fèi)熱情受到抑制,通過減稅這一優(yōu)惠政策使高收入者在金融危機(jī)的沖擊下能少承擔(dān)一部分稅負(fù),鼓勵其增加消費(fèi),筆者認(rèn)為目前中國內(nèi)需的擴(kuò)大,主要還是要靠高收入人群來帶動的。眼下,個(gè)人所得稅要實(shí)現(xiàn)的是其宏觀調(diào)控功能而不是增加財(cái)政收入功能。國家有關(guān)部門已經(jīng)采取了一定的措施。例如,國務(wù)院決定從2008年10月9日開始,對儲蓄存款利息所得暫免征收個(gè)人所得稅,同時(shí)規(guī)定,從即日起,對證券市場個(gè)人投資者取得的證券交易結(jié)算資金利息所得,也比照儲蓄利息所得,暫免征收個(gè)人所得稅。個(gè)人所得稅與人們的生活以及國家的經(jīng)濟(jì)狀況緊密相連,具有很大的彈性即不確定性,為了增強(qiáng)其合理性,筆者建議,我國大陸地區(qū)可以借鑒我國臺灣地區(qū)的做法,在稅法上只確定征稅對象、征稅范圍和扣除項(xiàng)目,而稅率、起征點(diǎn)、扣除標(biāo)準(zhǔn)等具體稅制要素則每年以法案形式公布,即一年一定。這樣就可以使個(gè)人所得稅的調(diào)節(jié)力度更能與人們的實(shí)際收入狀況和國家特定時(shí)期的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r相符。

費(fèi)用扣除方面可借鑒其他國家實(shí)行費(fèi)用扣除指數(shù)化,并在因時(shí)、因地、因人綜合考慮納稅人的婚姻狀況、年齡大小、健康狀況、贍養(yǎng)老人及撫養(yǎng)子女的多寡的基礎(chǔ)上來確定相應(yīng)的扣除標(biāo)準(zhǔn)。當(dāng)然也可以根據(jù)國家特殊時(shí)期的經(jīng)濟(jì)情況或特定目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)來提高或降低扣除標(biāo)準(zhǔn),如目前為拉動經(jīng)濟(jì)發(fā)展,可適當(dāng)?shù)靥岣哔M(fèi)用扣除的標(biāo)準(zhǔn),減輕人們的稅負(fù),增強(qiáng)人們的消費(fèi)能力。具體來講,當(dāng)前房地產(chǎn)市場萎縮,房產(chǎn)的價(jià)格在下降,國家可以采取相關(guān)的稅收優(yōu)惠措施,鼓勵城市居民尤其是那些無房者購買房產(chǎn),這不僅有利于擴(kuò)大內(nèi)需,也一定程度上改善了人們的整體生活水平,如在購房方面,近期國務(wù)院決定,對個(gè)人首次購買90平方米及以下普通住房的,契稅稅率下調(diào)到1%,對個(gè)人銷售或購買住房暫免征收印花稅,對個(gè)人銷售住房暫免征收土地增值稅。筆者認(rèn)為,在金融危機(jī)期間,國家應(yīng)當(dāng)將人們首次購買與其家庭實(shí)際生活情況相當(dāng)面積的普通住房的房款作為費(fèi)用在應(yīng)稅所得中扣除,或?qū)嵭胁糠滞硕愓?以更加優(yōu)惠的稅收政策惠及全體國民?？偠灾?費(fèi)用扣除是個(gè)人所得稅制度的關(guān)鍵所在,我國的個(gè)稅制度應(yīng)當(dāng)逐漸建立起一套適合自身的動態(tài)的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn),進(jìn)而使我國的個(gè)稅制度更具有合理性。

四、結(jié)語

綜上所述,我國現(xiàn)行的個(gè)人所得稅制度存在很多缺陷,使個(gè)人所得稅本應(yīng)具有的宏觀調(diào)控功能沒能得以正常發(fā)揮,但其本質(zhì)上所具備的這一功能不容忽視,尤其是其在應(yīng)對此次金融危機(jī)中所能起到的作用。國外相關(guān)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)具有其一定的借鑒價(jià)值,但個(gè)人所得稅制度具有本土性,由于文化和習(xí)俗多元化的存在,我們在借鑒和吸收國外經(jīng)驗(yàn)的同時(shí)應(yīng)當(dāng)將其與我國的實(shí)際情況相聯(lián)系,找到一種既適合我國現(xiàn)實(shí)國情又能有效應(yīng)對金融危機(jī)所帶來的各種社會問題的個(gè)人所得稅制度。

注釋:

①③樊靜.中國稅制新論.北京大學(xué)出版社.2004年版.第61—62頁,第57頁.

②⑤⑥劉劍文.WTO體制下的中國稅收法治.北京大學(xué)出版社.2004年版.第203頁,第198頁,第198頁.

④翟繼光.稅改與世界稅法發(fā)展趨勢.經(jīng)濟(jì)日報(bào).2003年11月4日.