王 曼 郭凱峰

摘要本文首先闡述了納稅人權(quán)利的內(nèi)涵,分析了我國納稅人權(quán)利保護(hù)法律制度的現(xiàn)狀和不足,對(duì)完善我國納稅人權(quán)利保護(hù)的法律制度提出了具體建議。

關(guān)鍵詞納稅人權(quán)利 法律制度 完善

中圖分類號(hào):D922 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A 文章編號(hào):1009-0592(2009)02-053-01

一、納稅人權(quán)利含義

研究納稅人權(quán)利首先要明確稅收法律關(guān)系的性質(zhì)。所謂稅收法律關(guān)系,是指由稅法所調(diào)整而形成的,在稅收活動(dòng)中各稅收法律關(guān)系主體之間發(fā)生的具有權(quán)利義務(wù)內(nèi)容的社會(huì)關(guān)系。對(duì)于稅收法律關(guān)系的性質(zhì),國內(nèi)外學(xué)術(shù)界一直存在爭論,主要存在兩種觀點(diǎn)。傳統(tǒng)稅法主張稅收權(quán)力關(guān)系說,隨著法治社會(huì)的發(fā)展,權(quán)利本位的思想滲透,另一部分學(xué)者主張稅收債務(wù)關(guān)系說。二者的本質(zhì)分歧在于前者強(qiáng)調(diào)國家地位優(yōu)于納稅人;后者強(qiáng)調(diào)二者處于對(duì)等地位。

關(guān)于納稅人權(quán)利含義的表述較多。目前已被普遍接受的是:從狹義的角度來看,納稅人權(quán)利就是指納稅人在依法履行納稅義務(wù)時(shí),法律對(duì)其依法可以作出或不作出一定行為,以及要求他人作出或不作出一定行為的許可與保障,包括納稅人的合法權(quán)益受到侵犯時(shí)應(yīng)當(dāng)獲得的救助與補(bǔ)償。從廣義的角度考慮,納稅人權(quán)利是指納稅人依法在政治、經(jīng)濟(jì)、文化等各個(gè)方面所享有的權(quán)益。

二、我國納稅人權(quán)利保護(hù)法律制度的現(xiàn)狀

與西方發(fā)達(dá)國家相比,我國從古到今,無論是在理念上,還是在稅收及相關(guān)管理制度上,一個(gè)顯著的特征,就是缺乏對(duì)納稅人權(quán)利的充分保障。主要表現(xiàn)為:

1.在稅收立法理念上,過分強(qiáng)調(diào)國家權(quán)力,輕視納稅人的權(quán)利。由于我國沒有稅收基本法,在憲法中關(guān)于稅收的條款只有一條,即第56條:“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)”。從法律條文上看該條規(guī)定了國家向納稅人征稅有法律根據(jù),但是更注重納稅人向國家納稅是一種義務(wù)。憲法是國家的根本大法,具有最高的效力,納稅人的權(quán)利不能在憲法中加以明確,就不能得到有效的實(shí)現(xiàn)。

2.在稅收立法程序上,位階較低。我國目前只有《個(gè)人所得稅法》《稅收征收管理法》《企業(yè)所得稅法》是由我國全國人大及其常委會(huì)制定的法律,其他稅法尤其是關(guān)于納稅人權(quán)利保護(hù)的相關(guān)規(guī)定都是全國人大授權(quán)國務(wù)院制定的行政法規(guī),大量地規(guī)定還以條例、法規(guī)和部門規(guī)章的形式出現(xiàn)。在立法的過程中不注重納稅人權(quán)利的保護(hù)的意識(shí),對(duì)稅收立法缺乏必要的監(jiān)督。

3.在稅收立法的制定中,缺乏納稅人的意志表達(dá)與應(yīng)有的科學(xué)性。雖然我國《立法法》第58條規(guī)定:“行政法規(guī)在起草的過程中應(yīng)當(dāng)廣泛聽取有關(guān)機(jī)關(guān)、組織和公民的意見,聽取意見可以采取座談會(huì)、論證會(huì)、聽證會(huì)等形式”,實(shí)踐中一定數(shù)量的稅法都是由稅務(wù)機(jī)關(guān)“自上而下”地組織調(diào)查研究,并草擬稅法,稅法在很大程度上代表的是稅務(wù)機(jī)關(guān)的立場,稅法的制定缺乏一個(gè)科學(xué)的機(jī)制,納稅人缺乏對(duì)稅法制定的知情權(quán),更難以保障對(duì)稅收使用的知情權(quán)。

4.在稅收?qǐng)?zhí)法過程中,忽略納稅人的權(quán)利,征納雙方權(quán)利不對(duì)等。由于歷史傳統(tǒng)的影響,我國的稅務(wù)機(jī)關(guān)長期以管理者的身份自居,自認(rèn)為是國家權(quán)力的化身,對(duì)待納稅人盛氣凌人、態(tài)度粗暴,納稅人的陳述申辯權(quán)更是得不到實(shí)現(xiàn)。

5.在稅收使用過程中,缺乏必要的知情權(quán)和透明度。稅收的支出流向很久以來一直被我們所忽視,決定稅款用途的處置權(quán)、要求政府提供優(yōu)質(zhì)社會(huì)產(chǎn)品的請(qǐng)求權(quán)等實(shí)體性權(quán)利法律也沒有予以規(guī)定。從本質(zhì)上來說,行政機(jī)關(guān)使用稅款是為了納稅人的利益(提供良好的公共服務(wù)),但納稅人對(duì)稅款的使用情況既不知情,更談不上有效監(jiān)督。

6.在稅收的司法救濟(jì)上,缺乏有效的司法救濟(jì)保障。納稅人權(quán)利的行使缺乏程序性規(guī)定,也缺乏集中立法。

三、完善我國納稅人權(quán)利保護(hù)法律制度的建議

通過分析我國稅收立法與稅收實(shí)踐的現(xiàn)狀表明,目前我國的納稅人權(quán)利保護(hù)還存在許多不足,與憲政經(jīng)濟(jì)學(xué)理論中的納稅人權(quán)利還有相當(dāng)?shù)牟罹?納稅人的權(quán)利在稅收立法權(quán)、稅款使用權(quán)與監(jiān)督權(quán)的缺失方面加以充分的保護(hù),逐步建立科學(xué)完善的納稅人權(quán)利保障體系。可以從以下幾個(gè)方面改進(jìn):

1.納稅人權(quán)利保護(hù)的規(guī)定入憲,并制定納稅人權(quán)利保護(hù)的相關(guān)基本法律。法律規(guī)定是納稅人權(quán)利得到有效保護(hù)的唯一途徑,因此必須在憲法中明確納稅人的法律地位和基本權(quán)利,并以憲法形式將稅收法定原則和稅收分權(quán)原則加以確認(rèn),上升為人民的最高意志,比如在憲法中明確人民代表大會(huì)稅收立法的專有權(quán),限定稅收的委托立法權(quán),體現(xiàn)對(duì)納稅人的權(quán)利保護(hù),明確規(guī)定政府必須依法征稅,最終實(shí)現(xiàn)納稅人對(duì)稅收立法權(quán)約束的目標(biāo)。另一方面,在我國應(yīng)該盡快制定一部《稅收基本法》。

2.完善我國現(xiàn)行稅收立法體制,實(shí)現(xiàn)稅收立法的民主化、科學(xué)化?，F(xiàn)代意義上的國家征稅,已不再單純視為政府的意志,其權(quán)力來源于人民,政府征稅需要體現(xiàn)人民的意志。正如《立法法》第5條規(guī)定的,“立法應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)人民的意志,發(fā)揚(yáng)社會(huì)主義民主,保障人民通過多種途徑參與立法活動(dòng)”。因此,我國目前應(yīng)改革稅收立法程序,擴(kuò)大社會(huì)公眾稅收立法的參與度;同時(shí),要規(guī)范稅收立法權(quán)力,提高稅收法律階次,增強(qiáng)稅收法律效力。

3.以權(quán)利本位的理念,完善我國納稅人權(quán)利保障體系。轉(zhuǎn)變納稅人義務(wù)本位的觀念,秉承納稅人權(quán)利本位的理念,在具體實(shí)體法上把相關(guān)權(quán)利予以細(xì)化;最后再制定相關(guān)的程序法,使納稅人行使相關(guān)權(quán)利和采取救濟(jì)措施有有效的程序來加以保障。對(duì)于納稅人權(quán)利的內(nèi)容,規(guī)定應(yīng)更完備,更加具體化,更加具備可操作性。在完善現(xiàn)行各單行稅法的同時(shí),可考慮建立專門的納稅人權(quán)利保障的法律,明確體現(xiàn)納稅人的民主立法權(quán)、享受公共服務(wù)權(quán)、稅收監(jiān)督權(quán)、依法納稅權(quán)、享受公平待遇權(quán)等權(quán)利。

“在稅法立法與執(zhí)法過程中,要將納稅人權(quán)利放在首位,這是人民權(quán)利的具體化、法制化,是人民民主監(jiān)督、民主管理國家的法律體現(xiàn)與制度保障?！痹谡嬲_立納稅人權(quán)利本位的價(jià)值取向下,使納稅人在稅收征收、稅收立法、稅收憲法性權(quán)利及監(jiān)督權(quán)方面的各項(xiàng)權(quán)利能真正實(shí)現(xiàn)。

注釋:

劉劍文主編.財(cái)稅法學(xué).高等教育出版社.2004年版.第341頁.

劉劍文,宋麗.《稅收征管法》中的幾個(gè)重要問題.稅務(wù)研究.2000(11).

金人慶.論依法治稅.財(cái)政與稅務(wù)(人大報(bào)刊資料).2003(4).

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