李翼恒　曾　義

【摘要】 網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下,審計(jì)的對(duì)象和審計(jì)的技術(shù)手段都發(fā)生了較大改變,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也隨之增大。根據(jù)新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)取決于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。本文從這個(gè)角度對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了分析,并提出了相應(yīng)的防范措施。

【關(guān)鍵詞】 網(wǎng)絡(luò)環(huán)境;審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn);檢查風(fēng)險(xiǎn);防范

隨著網(wǎng)絡(luò)技術(shù)和計(jì)算機(jī)技術(shù)的發(fā)展,審計(jì)已經(jīng)由傳統(tǒng)的手工審計(jì)發(fā)展到計(jì)算機(jī)審計(jì),并進(jìn)而發(fā)展到網(wǎng)絡(luò)審計(jì)。在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下,審計(jì)的對(duì)象和審計(jì)的技術(shù)手段都隨之而發(fā)生改變,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也隨之加大。如何正確評(píng)價(jià)網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),如何降低網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是本文探討的主題。

一、網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的分析

根據(jù)新的審計(jì)準(zhǔn)則,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)而注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性。新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型表示為:審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。其中,重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是指財(cái)務(wù)報(bào)表在審計(jì)前存在重大錯(cuò)報(bào)的可能性。這是注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以評(píng)估、認(rèn)定,但是無(wú)法控制的風(fēng)險(xiǎn)水平。檢查風(fēng)險(xiǎn)是指某一認(rèn)定存在錯(cuò)報(bào),該錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或連同其他錯(cuò)報(bào)是重大的,但注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能發(fā)現(xiàn)這種錯(cuò)報(bào)的可能性。在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型中,審計(jì)人員所能控制的只有檢查風(fēng)險(xiǎn)。在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)同樣取決于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn),但是重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)卻發(fā)生了較大的變化。

(一)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是由于企業(yè)本身的原因,比如會(huì)計(jì)處理過程、編制財(cái)務(wù)報(bào)表過程以及內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)等不能發(fā)現(xiàn)和改正而造成重大錯(cuò)誤的風(fēng)險(xiǎn)。在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下,除了企業(yè)本身的原因會(huì)造成重大錯(cuò)誤,還有一些外部因素可能會(huì)造成重大錯(cuò)誤。

1. 網(wǎng)絡(luò)本身的安全性。由于網(wǎng)絡(luò)環(huán)境是一個(gè)開放的環(huán)境,無(wú)論企業(yè)的內(nèi)部控制如何完善,仍然無(wú)法避免來自世界各地的計(jì)算機(jī)病毒、黑客等的惡意攻擊。在這種開放的環(huán)境下,會(huì)計(jì)資料被非法修改、竊取或復(fù)制的可能性大大增加,會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的安全、完整性不是企業(yè)自身能夠完全控制的,某些威脅甚至是企業(yè)從來都無(wú)法預(yù)見的。所以,在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下,企業(yè)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)明顯增加。在傳統(tǒng)的審計(jì)中,審計(jì)人員主要通過了解被審單位的內(nèi)部控制來評(píng)審重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下,企業(yè)面臨的環(huán)境復(fù)雜,審計(jì)人員在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)不可能對(duì)企業(yè)面臨的各種網(wǎng)絡(luò)威脅都進(jìn)行預(yù)測(cè)和評(píng)審。因此,如何較準(zhǔn)確地評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)成為網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下審計(jì)人員面臨的一個(gè)問題。

2. 網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下,網(wǎng)上理財(cái)和自助式會(huì)計(jì)軟件得到發(fā)展,會(huì)計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)可以通過網(wǎng)絡(luò)為企業(yè)代理記賬,企業(yè)也可以借助網(wǎng)上會(huì)計(jì)軟件進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。會(huì)計(jì)服務(wù)機(jī)構(gòu)的服務(wù)質(zhì)量和職業(yè)道德、網(wǎng)上會(huì)計(jì)軟件的可靠性和安全性等都會(huì)影響企業(yè)的會(huì)計(jì)活動(dòng)。

(二)檢查風(fēng)險(xiǎn)

檢查風(fēng)險(xiǎn)是審計(jì)人員在執(zhí)行審計(jì)的過程中沒有檢查出錯(cuò)誤的風(fēng)險(xiǎn),它取決于審計(jì)程序設(shè)計(jì)的合理性和執(zhí)行的有效性。隨著計(jì)算機(jī)和網(wǎng)絡(luò)通信技術(shù)在會(huì)計(jì)、審計(jì)工作中的廣泛應(yīng)用,審計(jì)工作的效率大大提高。尤其是審計(jì)軟件的廣泛使用,審計(jì)人員可以方便快捷地進(jìn)行憑證、賬簿、報(bào)表的查詢,同時(shí)可以增加抽查樣本、采用抽樣模型進(jìn)行抽樣審計(jì),在一定程度上降低了檢查風(fēng)險(xiǎn)。但是在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下,審計(jì)人員在進(jìn)行審計(jì)程序的設(shè)計(jì)和執(zhí)行時(shí),還會(huì)面臨一些新的問題,這些新問題會(huì)大大增加審計(jì)人員的檢查風(fēng)險(xiǎn)。

1. 虛擬企業(yè)的出現(xiàn)使得會(huì)計(jì)主體界限模糊,審計(jì)對(duì)象也變得模糊和易變。在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下,一些公司為了短期目標(biāo)而通過網(wǎng)絡(luò)臨時(shí)建立聯(lián)盟,形成虛擬企業(yè),它可以根據(jù)需要隨時(shí)成立隨時(shí)終止。在這種環(huán)境下,審計(jì)對(duì)象變得模糊。面對(duì)虛擬的、動(dòng)態(tài)的審計(jì)對(duì)象,如何設(shè)計(jì)審計(jì)程序是審計(jì)人員面臨的新問題。

2. 網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下進(jìn)行審計(jì)取證的難度增大。由于磁介質(zhì)逐步代替了紙介質(zhì),記賬憑證、賬簿等不再以書面形式反映,同時(shí),磁介質(zhì)上的數(shù)據(jù)可以不留痕跡地篡改,審計(jì)線索的逐漸消失會(huì)使審計(jì)人員面臨沒有原始證據(jù)的困境。其次,由于網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下企業(yè)的交易活動(dòng)日趨復(fù)雜,審計(jì)人員不僅需要企業(yè)自身的相關(guān)數(shù)據(jù),還需要獲取企業(yè)交易關(guān)聯(lián)方、銀行等其他外部單位的相關(guān)數(shù)據(jù)。由于涉及到商業(yè)機(jī)密等問題,外部單位是否愿意提供數(shù)據(jù)或者是否能夠提供完整的、真實(shí)的數(shù)據(jù)直接關(guān)系到審計(jì)證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量。最后,在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下,企業(yè)幾乎所有的業(yè)務(wù)信息和財(cái)務(wù)信息都通過網(wǎng)絡(luò)傳輸,業(yè)務(wù)活動(dòng)的數(shù)據(jù)處理都是實(shí)時(shí)的,審計(jì)人員既要保證獲取證據(jù)的完整性,又不能妨礙和終止被審計(jì)單位會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的運(yùn)作。這時(shí)審計(jì)人員只能通過在線訪問、在線查詢來獲取審計(jì)證據(jù)。在系統(tǒng)運(yùn)作過程當(dāng)中進(jìn)行取證增加了審計(jì)人員取證的難度。審計(jì)證據(jù)獲取不足將會(huì)加大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

3. 審計(jì)人員采用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)、網(wǎng)絡(luò)輔助審計(jì)等方法進(jìn)行審計(jì)工作時(shí)也會(huì)受到審計(jì)軟件、網(wǎng)絡(luò)安全的威脅。由于審計(jì)人員在數(shù)據(jù)采集、轉(zhuǎn)換及查詢等工作中越來越依賴審計(jì)軟件,如果審計(jì)軟件本身存在問題,就有可能影響審計(jì)結(jié)果,增加檢查風(fēng)險(xiǎn)。此外,隨著網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的開展,審計(jì)人員可以通過在線訪問、在線查詢等手段來獲取證據(jù),數(shù)據(jù)在傳輸過程中就有可能被惡意篡改或竊取,這也加大了審計(jì)人員的檢查風(fēng)險(xiǎn)。

二、網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范

由于網(wǎng)絡(luò)環(huán)境給會(huì)計(jì)、審計(jì)工作帶來了較大的沖擊,根據(jù)前文對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)的分析,筆者認(rèn)為應(yīng)該從宏觀和微觀兩個(gè)方面加強(qiáng)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范。

(一)從宏觀環(huán)境看

根據(jù)上文分析,在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下,無(wú)論是重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)還是檢查風(fēng)險(xiǎn),其產(chǎn)生除了企業(yè)和審計(jì)人員本身的原因外,外部環(huán)境也是導(dǎo)致風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的重要因素。因此,國(guó)家、社會(huì)及相關(guān)部門應(yīng)該從以下兩方面著手加強(qiáng)對(duì)外部環(huán)境的規(guī)范和治理,降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

1. 宏觀政策、相關(guān)法律法規(guī)的完善。(1)網(wǎng)絡(luò)本身的安全性會(huì)大大增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),但這又不是企業(yè)或?qū)徲?jì)人員個(gè)人所能控制的。相關(guān)部門要針對(duì)當(dāng)前存在的各種網(wǎng)絡(luò)威脅,不斷出臺(tái)或完善有關(guān)網(wǎng)絡(luò)安全的法律法規(guī),盡可能地保障網(wǎng)絡(luò)安全。(2)由于審計(jì)軟件成為審計(jì)人員進(jìn)行審計(jì)工作的重要工具,因此相關(guān)部門應(yīng)該出臺(tái)有關(guān)規(guī)范審計(jì)軟件的法規(guī)政策,加強(qiáng)對(duì)審計(jì)軟件的評(píng)審,提高審計(jì)軟件本身的可靠性、安全性和穩(wěn)定性。(3)由于網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下審計(jì)工作的取證難度加大,相關(guān)部門應(yīng)該出臺(tái)一些相關(guān)法律和政策,如對(duì)一些電子合同、電子貨幣、電子簽名等電子證據(jù)的合法性的確認(rèn)及使用進(jìn)行立法,從政策或制度上要求與被審計(jì)單位有業(yè)務(wù)往來的其他單位提供相關(guān)原始數(shù)據(jù),配合審計(jì)工作等,以保障審計(jì)人員的取證工作能有法可依,有據(jù)可依。

2. 財(cái)政部門、高校、會(huì)計(jì)事務(wù)所等相關(guān)單位應(yīng)加強(qiáng)對(duì)復(fù)合型審計(jì)人才的培養(yǎng)。通過在高校設(shè)置相關(guān)專業(yè)和課程,在社會(huì)開設(shè)相關(guān)培訓(xùn)課程、開展相關(guān)認(rèn)證考試等方法培養(yǎng)既懂信息技術(shù)又懂審計(jì)的復(fù)合型人才。尤其應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)已經(jīng)從事審計(jì)工作的人員在信息技術(shù)方面的培訓(xùn),使他們?cè)趽碛写罅繉徲?jì)經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上能充分利用信息技術(shù)更好地從事審計(jì)工作。

(二)從微觀角度看,審計(jì)主體除了采取傳統(tǒng)的降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的措施外,應(yīng)充分考慮網(wǎng)絡(luò)環(huán)境的特點(diǎn),從以下幾方面入手減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

1. 審計(jì)人員進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)應(yīng)加大評(píng)審范圍。由于網(wǎng)絡(luò)環(huán)境對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)帶來了較大影響,審計(jì)人員在對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估時(shí),應(yīng)充分考慮網(wǎng)絡(luò)環(huán)境、計(jì)算機(jī)軟硬件系統(tǒng)、財(cái)務(wù)軟件的使用、系統(tǒng)管理員的配置以及數(shù)據(jù)庫(kù)的安全可靠性等情況。如果企業(yè)采用了代理記賬或網(wǎng)上自助財(cái)務(wù)軟件,審計(jì)人員還需要對(duì)代理記賬公司的資質(zhì)、網(wǎng)上財(cái)務(wù)軟件的安全可靠性進(jìn)行評(píng)估。

2. 使用可靠的審計(jì)軟件。由于網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下,審計(jì)人員開始采用審計(jì)軟件進(jìn)行審計(jì)工作,某些取證、查證的過程甚至?xí)蕾噷徲?jì)軟件,因此有必要選擇可靠性、安全性、穩(wěn)定性較高的審計(jì)軟件來輔助工作,減少因使用不恰當(dāng)軟件產(chǎn)生的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

3. 保證開展審計(jì)工作的網(wǎng)絡(luò)環(huán)境是安全的。隨著網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的開展,審計(jì)人員通過在線訪問、在線查詢等手段來獲取證據(jù),數(shù)據(jù)在網(wǎng)絡(luò)傳輸過程中的安全顯得十分重要。因此,審計(jì)人員工作的網(wǎng)絡(luò)環(huán)境也應(yīng)進(jìn)行評(píng)審,要保證該網(wǎng)絡(luò)環(huán)境的安全可靠性,盡量保證數(shù)據(jù)在傳輸過程中不被竊取、篡改或丟失,同時(shí)應(yīng)采取有效的技術(shù)手段對(duì)獲得的證據(jù)的完整性、準(zhǔn)確性等進(jìn)行驗(yàn)證。

4. 審計(jì)人員應(yīng)該加強(qiáng)自身綜合素質(zhì)的提高,豐富自身的數(shù)據(jù)庫(kù)知識(shí)、網(wǎng)絡(luò)知識(shí),熟練掌握審計(jì)軟件和財(cái)務(wù)軟件,在審計(jì)過程中能夠以不變應(yīng)萬(wàn)變,盡可能的利用現(xiàn)代信息技術(shù)充分獲取審計(jì)證據(jù)并正確加以分析。在對(duì)網(wǎng)絡(luò)環(huán)境、會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)等進(jìn)行評(píng)審時(shí),要綜合運(yùn)用面談法、流程圖法、審閱法、測(cè)試法等多種審計(jì)方法,從而保證對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的準(zhǔn)確性和合理性?！?/p>

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