華允謙

摘要:會計理論對會計實踐具有指導(dǎo)作用,在會計理論中應(yīng)按照規(guī)定的會計計量屬性進行計量,確定相關(guān)金額。作為會計實務(wù)操作中的一個環(huán)節(jié),資產(chǎn)計價應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)種類性質(zhì)、經(jīng)濟環(huán)境、企業(yè)發(fā)展模式以及會計準(zhǔn)則的規(guī)定來運用各種計量屬性確定資產(chǎn)金額,在綜合運用中做到信息相關(guān)性和可靠性的協(xié)調(diào)統(tǒng)一。固定資產(chǎn)由于種類不同,也應(yīng)選用各種不同的計量屬性進行資產(chǎn)計價,具體需要按照各自的性質(zhì)確定。

關(guān)鍵詞:會計計量屬性資產(chǎn)計價固定資產(chǎn)

引言

會計作為操作實踐性強的一個實務(wù)過程,對它各個環(huán)節(jié)的操作評價和分析屬于實證研究的范圍。根據(jù)1966年頒布的《會計基本理論說明書》提出的觀點,會計理論是指“一套緊密相連的、假定性的、概念性的和實用性的原理的整體,構(gòu)成了對所要探索領(lǐng)域的、可供參考的一般框架?！币话銇碚f,會計計量包括資產(chǎn)計價和利潤確定兩個方面。資產(chǎn)在一個企業(yè)的生存和發(fā)展中占有舉足輕重的地位。在會計理論中,資產(chǎn)計價也是一個核心問題。

1.資產(chǎn)計價中計量屬性選擇的協(xié)調(diào)性

資產(chǎn)計價問題是會計實務(wù)和會計理論中的核心問題。在早期的會計理論中,從投入角度采納歷史成本計量屬性來計量資產(chǎn)占據(jù)重要地位。但是,隨著經(jīng)濟的發(fā)展,物價變動等新的經(jīng)濟因素出現(xiàn),單純以歷史成本屬性計量已經(jīng)不滿足會計目的和職能要求,因此,重置成本、現(xiàn)行成本開始進入資產(chǎn)計價領(lǐng)域,還催生了可變現(xiàn)凈值等資產(chǎn)計價的新的計量屬性。

隨著資本市場的發(fā)展,投資者也就是會計信息的獲取者,更注重于企業(yè)的產(chǎn)出層面,即價值層面,而不僅僅是過去時的投入層面的成本因素。所以,價值計量漸漸成為資產(chǎn)計價中的現(xiàn)實選擇。過去時的歷史成本和現(xiàn)在時的重置成本,其主要是從投入的視角來進行的資本計價屬性。而現(xiàn)行市場價格和可變現(xiàn)凈值則是從產(chǎn)出的視角進行的資本計價屬性,所以這兩種會計計量屬性更加適于現(xiàn)代資本市場發(fā)展的現(xiàn)狀。至于未來現(xiàn)金流量貼現(xiàn)值技術(shù)搜尋的公允價值,則是從與其收益的角度去進行資產(chǎn)計價的會計計量屬性。

資產(chǎn)計價支配著收益確定,因此,資產(chǎn)計價作為會計實務(wù)的一項重要核心,必須滿足會計信息使用者以及會計工作目的要求。即資產(chǎn)計價的可靠性和相關(guān)性的統(tǒng)一。要使資產(chǎn)計價能夠達(dá)到較高的可靠性與相關(guān)性的協(xié)調(diào)程度,應(yīng)該以一下幾種原則選擇資產(chǎn)計價中的會計計量屬性,并在具體的會計操作中,實現(xiàn)幾種計量屬性的綜合運用和最佳選擇。

2.會計計量屬性的一般選擇原則探索

2.1 盡量綜合運用各種會計計量屬性。在我國現(xiàn)行財務(wù)會計模式所依存的會計環(huán)境下,關(guān)于資產(chǎn)計價,任何一種會計計量屬性都不是具有完全絕對的、排他性的優(yōu)勢,因此,在相當(dāng)長的一段時間內(nèi),仍然需要綜合運用各種會計計量屬性。

2.2 應(yīng)根據(jù)不同資產(chǎn)種類和性質(zhì)選擇運用不同的計量屬性。各種會計計量屬性都具有各自的優(yōu)勢和弱點,適合不用的資產(chǎn)項目。對于一般性的資產(chǎn)如存貨和固定資產(chǎn)等,如果物價變動不是很大,應(yīng)主要采用歷史成本的計量屬性作為資產(chǎn)計價的基礎(chǔ)。同時,允許按照重置成本、現(xiàn)行成本和脫手價值等會計計量屬性進行計量,將結(jié)果作為補充的會計信息進行披露。而對于一些非貨幣財務(wù)資產(chǎn)和那些可以單獨貢獻現(xiàn)金流量的項目如衍生金融工具等的計量,則可以采用現(xiàn)值會計計量技術(shù)。

2.3 根據(jù)經(jīng)濟環(huán)境和企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)選擇會計計量屬性。當(dāng)經(jīng)濟環(huán)境處于相對平穩(wěn)的時期,而且物價變動幅度和頻率不是太大的時候,由于歷史成本的可驗證性和客觀性,可以盡量將其作為資產(chǎn)計量的主要計量屬性。當(dāng)企業(yè)投資者將重點放在產(chǎn)出視角,并且著重于勾勒企業(yè)資產(chǎn)的收益情況和反映資產(chǎn)項目的風(fēng)險時,則應(yīng)強調(diào)與該項目關(guān)聯(lián)的會計信息的相關(guān)性,即及時性和預(yù)測性,而不僅僅是可靠性一個方面,在這種情況下,則宜采用重置成本、現(xiàn)行成本、可變現(xiàn)凈值等等會計計量屬性。

2.4 會計計量屬性的選擇要符合會計準(zhǔn)則的規(guī)定。目前,我國在制定會計準(zhǔn)則的過程中,幾乎將公允價值排除在資產(chǎn)計價之外。例如,《國際會計準(zhǔn)則》允許對固定資產(chǎn)進行重估價,并且估價以公允價值為基礎(chǔ),而中國的會計準(zhǔn)則則不允許對固定資產(chǎn)進行重估價。

3.幾種固定資產(chǎn)的計量屬性選擇分析

固定資產(chǎn)可分為購買的固定資產(chǎn)、接受投資的固定資產(chǎn)、盤盈的固定資產(chǎn)、盤虧的固定資產(chǎn)以及期末的固定資產(chǎn)。計量分為初始計量、后續(xù)計量和終止計量等三個環(huán)節(jié),而且不用的計量環(huán)節(jié),對于同一資產(chǎn)項目也可能運用不用的資產(chǎn)計量屬性去進行計價。

3.1購買的固定資產(chǎn),對于它的計價主要依據(jù)的是歷史交易即市場價格。在這種初始計價的過程中,計價的基礎(chǔ)是達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前的一切的支出,這種支出以過去經(jīng)濟交易的市場價格作為基礎(chǔ)。也就是說或,購買的固定資產(chǎn)只能以歷史成本的計量屬性來進行資產(chǎn)計價。

3.2接受投資的固定資產(chǎn)和盤盈的固定資產(chǎn),對于它們的計價,屬于對固定資產(chǎn)的后續(xù)計量。在這里,涉及一個可回收額的概念,可回收額是指可變現(xiàn)凈值(預(yù)計市場售價—預(yù)計清理費用)和固定資產(chǎn)持續(xù)使用的未來現(xiàn)金流量貼現(xiàn)值這兩者之間較高的一項。而期末對于固定資產(chǎn)的計量是按照“賬面價值”和“可回收額”哪個更低來進行的,因此,在固定資產(chǎn)的后續(xù)計量中,涉及的不僅是依據(jù)歷史成本計量屬性計價、經(jīng)過折舊而得出的固定資產(chǎn)賬面凈值,而且涉及到可回收額所依據(jù)的市場價格、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值技術(shù)搜尋的公允價值。

3.3盤虧的固定資產(chǎn)應(yīng)按照其賬面價值進行估價,則只能采用歷史成本的計量屬性。

3.4期末的固定資產(chǎn)涉及歷史成本計量屬性下的賬面價值、可回收額、市價、現(xiàn)值技術(shù)搜尋的公允價值。具體來說,會計期末是為了準(zhǔn)確地反映固定資產(chǎn)的實際價值,應(yīng)對固定資產(chǎn)進行檢查。如果固定資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值,企業(yè)應(yīng)根據(jù)穩(wěn)健原則,對可能發(fā)生的固定資產(chǎn)減值計提減值準(zhǔn)備,計入當(dāng)期損益。因此,需要綜合運用歷史成本、可回收額、現(xiàn)值技術(shù)搜尋的公允和現(xiàn)行市場價格等多種計量屬性來進行計價。

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