劉宇

[摘 要]成本管理是企業(yè)管理的一個(gè)重要方面,提供準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息資料,有利于企業(yè)各項(xiàng)改革措施協(xié)調(diào)一致、推動(dòng)各項(xiàng)企業(yè)管理朝著科學(xué)方向發(fā)展。然而,在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)傳統(tǒng)成本法還存在諸多弊端,例如成本轉(zhuǎn)移使產(chǎn)品成本信息失真,并導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)決策失誤、成本控制失敗,最終降低企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)能力和盈利能力。本文正是以此為出發(fā)點(diǎn),將傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法進(jìn)行差異對(duì)比,并初步探討

這兩種方法的適用性。

[關(guān)鍵詞]傳統(tǒng)成本法 作業(yè)成本法

一、傳統(tǒng)成本法的基本原理

傳統(tǒng)成本法指企業(yè)支持成本分?jǐn)偟姆椒?所謂支持成本指支持產(chǎn)品或服務(wù)完成的除直接材料、直接人工之外的成本費(fèi)用。

傳統(tǒng)成本計(jì)算方法的基本原理可以概括為:根據(jù)不同的成本計(jì)算對(duì)象歸集生產(chǎn)過(guò)程中所發(fā)生的費(fèi)用。一般分為三部分,即直接材料、直接人工和制造費(fèi)用;再根據(jù)直接費(fèi)用直接計(jì)入,間接費(fèi)用分配計(jì)入的原則,對(duì)所發(fā)生的制造費(fèi)用按一定的標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入到相應(yīng)的成本對(duì)象中去。常用的分配制造費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)有:生產(chǎn)工時(shí)、機(jī)器工時(shí)、定額工時(shí)、直接人工等;最后分別匯總計(jì)算各種產(chǎn)品的總成本和單位成本。

二、作業(yè)成本法的基本原理

作業(yè)成本法指以作業(yè)為核算對(duì)象,通過(guò)成本動(dòng)因來(lái)確認(rèn)和計(jì)量作業(yè)量,進(jìn)而以作業(yè)量為基礎(chǔ)分配間接費(fèi)用的成本計(jì)算方法。作業(yè)成本可分為四個(gè)層次的產(chǎn)品單位成本。即①與生產(chǎn)單位產(chǎn)品有關(guān)的直接耗費(fèi),包括原材料、直接人工等。該層次的作業(yè)成本與產(chǎn)量成正比例關(guān)系。②生產(chǎn)批次成本。即與生產(chǎn)批別和包裝批別有關(guān)的資源耗費(fèi),包括生產(chǎn)某批次所需要的生產(chǎn)準(zhǔn)備成本、清潔成本、質(zhì)量成本等。該層次的作業(yè)成本取決于生產(chǎn)批次的多少。③產(chǎn)品維持成木。即與產(chǎn)品種類有關(guān)的資源耗費(fèi),包括獲得某種產(chǎn)品的生產(chǎn)許可、包裝設(shè)計(jì)等方面的成本。該層次的作業(yè)成本取決于產(chǎn)品的范圍及復(fù)雜程度。④工廠級(jí)成本。即與維持作業(yè)生產(chǎn)能力有關(guān)的資源耗費(fèi),包括折舊、安全檢查成本、保險(xiǎn)等。該層次的作業(yè)成本取決于組織規(guī)模和結(jié)構(gòu)。

三、作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的比較

作業(yè)成本法從根本上解決了傳統(tǒng)成本法的缺陷。作業(yè)成本計(jì)算與傳統(tǒng)成本計(jì)算相比較,分配基礎(chǔ)(成本動(dòng)因)不僅發(fā)生了量變,而且發(fā)生了質(zhì)變,它不再僅限于傳統(tǒng)成本計(jì)算所采用的單一數(shù)量分配基準(zhǔn),而是采用多元分配基準(zhǔn);它不僅局限于多元分配基準(zhǔn),而且融財(cái)務(wù)變量與非財(cái)務(wù)變量于一體,并且特別強(qiáng)調(diào)非財(cái)務(wù)變量。作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法在核算上的差異如下:

(一)間接費(fèi)用界限的差異

在傳統(tǒng)成本法下,間接費(fèi)用指制造成本,就經(jīng)濟(jì)內(nèi)容來(lái)看,只包括與生產(chǎn)產(chǎn)品直接、間接有關(guān)的費(fèi)用,而用于管理和組織全廠生產(chǎn)、銷售產(chǎn)品和籌集生產(chǎn)資金的支出作為期間費(fèi)用。在作業(yè)成本法下,產(chǎn)品成本則是完全成本,所有費(fèi)用只要合理有效,都是對(duì)最終企業(yè)價(jià)值有益的支出,都應(yīng)計(jì)入生產(chǎn)成本。它強(qiáng)調(diào)的是費(fèi)用支出的合理有效,而不論其是否與生產(chǎn)直接、間接有關(guān)。在這種情況下,期間費(fèi)用歸集的是所有不合理的、無(wú)效的支出。

(二)信息準(zhǔn)確性的差異

傳統(tǒng)成本法計(jì)算成本的主要目的是把輔助部門歸集的制造費(fèi)用以一種平均線性方式的分配到各產(chǎn)品,沒(méi)有考慮實(shí)際生產(chǎn)中產(chǎn)品消耗與費(fèi)用的配比問(wèn)題,只能是一種“絕對(duì)不準(zhǔn)確”的信息。作業(yè)成本法計(jì)算出的產(chǎn)品成本信息可視為一種相對(duì)準(zhǔn)確的信息。作業(yè)成本法分配間接費(fèi)用時(shí)著眼于費(fèi)用、成本的來(lái)源,將間接費(fèi)用的分配與產(chǎn)生這些費(fèi)用的原因聯(lián)系起來(lái)。在分配間接費(fèi)用時(shí),選擇多樣化的分配標(biāo)準(zhǔn)(成本動(dòng)因),使成本的可歸屬性大大提高,并將按人為標(biāo)準(zhǔn)分配間接費(fèi)用的比重降到最低限度,提高了成本信息的準(zhǔn)確性。如果把產(chǎn)品的成本視為靶心,作業(yè)成本法雖然不能每次都擊中這靶心,但是卻能始終如一地?fù)糁邪械耐猸h(huán)和中環(huán)。

(三)分配基準(zhǔn)特性的差異

傳統(tǒng)成本法主要采用單一的人工工時(shí)等財(cái)務(wù)變量為分配基準(zhǔn),而忽略了一套良好的非財(cái)務(wù)變量,因而喪失了一些改善公司管理的有利機(jī)會(huì)。作業(yè)成本法的分配基礎(chǔ)是多元的,不但強(qiáng)調(diào)如人工工時(shí)、機(jī)械工時(shí)、生產(chǎn)批量、產(chǎn)品的零部件數(shù)量等財(cái)務(wù)變量,也強(qiáng)調(diào)如工藝變更指令、調(diào)整準(zhǔn)備次數(shù)、運(yùn)輸距離等非財(cái)務(wù)變量。采用多元分配基準(zhǔn),提高了產(chǎn)品與其實(shí)際消耗費(fèi)用的相關(guān)性,使管理深入到作業(yè)層次,以消除“不增值作業(yè)”,改進(jìn)“增值作業(yè)”,增加“顧客價(jià)值”。

(四)適用條件的差異

傳統(tǒng)成本法適用于產(chǎn)品結(jié)構(gòu)單一、制造費(fèi)用的數(shù)額相對(duì)較小,且其發(fā)生與直接人工成本有事實(shí)上相關(guān)的勞動(dòng)密集型企業(yè)。作業(yè)成本法一般適用于間接費(fèi)用所占比重較大、產(chǎn)品品種繁多、產(chǎn)品生產(chǎn)工藝復(fù)雜多變、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)十分復(fù)雜、較好地實(shí)施了適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)和全面質(zhì)量管理體系、管理當(dāng)局對(duì)傳統(tǒng)成本計(jì)算系統(tǒng)提供信息的準(zhǔn)確度不滿意的技術(shù)、資金密集型企業(yè)。

四、結(jié)論

作業(yè)成本法從根本上解決了傳統(tǒng)成本法的缺陷。作業(yè)成本計(jì)算與傳統(tǒng)成本計(jì)算相比較,分配基礎(chǔ)(成本動(dòng)因)不僅發(fā)生了量變,而且發(fā)生了質(zhì)變,它不再僅限于傳統(tǒng)成本計(jì)算所采用的單一數(shù)量分配基準(zhǔn),而是采用多元分配基準(zhǔn);它不僅局限于多元分配基準(zhǔn),而且融財(cái)務(wù)變量與非財(cái)務(wù)變量于一體,并且特別強(qiáng)調(diào)非財(cái)務(wù)變量)。這種量變和質(zhì)變、財(cái)務(wù)變量與非財(cái)務(wù)變量相結(jié)合的分配基礎(chǔ),由于提高了其與產(chǎn)品實(shí)際消耗費(fèi)用的相關(guān)性,能使作業(yè)成本能提供“相對(duì)準(zhǔn)確”的產(chǎn)品成本信息。然而,作業(yè)成本法提供仍然是歷史成本信息,僅間接地與管理決策相關(guān),所以要想發(fā)揮決策方面的作用必須要有附加條件。此外,作業(yè)成本法雖然大大減少了現(xiàn)行方法在產(chǎn)品成本計(jì)算上的主觀分配,但沒(méi)有從根本上消除它們,也就是說(shuō),由于作業(yè)成本法的基礎(chǔ)資料未分配任意性的影響,另外,就作業(yè)成本法的最核心內(nèi)容成本歸集庫(kù)和成本動(dòng)因的選擇而言,作業(yè)成本法也無(wú)法做到完美無(wú)缺。

綜上所述,將作業(yè)成本法的理論運(yùn)用到實(shí)務(wù)操作中不一定可以完全避免一些成本共性問(wèn)題,以致不可避免地帶有人為分配的色彩,這是作業(yè)成本法在未來(lái)發(fā)展過(guò)程中需要不斷完善之處。

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