馬　敏

[摘 要]概述了財務(wù)會計與稅收會計之間出現(xiàn)差異的原因，由此產(chǎn)生了時間性差異與永久性差異，主要研究比較了所得稅會計中兩種差異的處理方法，即應(yīng)付稅款法與納稅影響會計發(fā)的區(qū)別，以及納稅影響會計法中遞延法與債務(wù)法的比較。

[關(guān)鍵詞]所得稅會計 納稅影響法 遞延法 差異

一、財務(wù)會計與稅收會計產(chǎn)生差異的原因

（一）會計主體不同

財務(wù)會計核算的主體是企業(yè)，而稅收會計核算的主體是征收機關(guān)。企業(yè)作為納稅人，既要履行合理的納稅義務(wù)，又要維護自身的權(quán)益；征稅機關(guān)作為國家的權(quán)利機關(guān)，則要依法征稅，保證國家的稅收收入。

（二）主體核算的原則不同

第一，財務(wù)會計的核算主要是遵循國家的企業(yè)會計制度，正確的計量和確認企業(yè)的收入、費用及損失，為企業(yè)的股東、企業(yè)外的潛在投資者、債權(quán)人和管理當局提供真實有用的，能反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的會計信息。對于企業(yè)的股東、潛在投資者、管理當局來說，他們所需要的則是在將來的企業(yè)經(jīng)營活動中進行決策必要的信息，做到收入與費用的合理配比，最終實現(xiàn)股東權(quán)益最大化；而對于企業(yè)的債權(quán)人而言，則是為了更好地了解企業(yè)的償債能力，分析其應(yīng)收賬款的可收回性或通過對該企業(yè)進行投資來抵免企業(yè)債務(wù)等經(jīng)濟活動的可行性。

第二，稅收會計核算則是按現(xiàn)行稅法和繳納辦法計算企業(yè)的應(yīng)納稅額，以征稅為目的，準確核定稅源、稅基，挖掘企業(yè)所有的收入，在稅收法規(guī)內(nèi)嚴格限制可扣除的成本、費用，從而實現(xiàn)應(yīng)稅稅源和稅基的最大化，依據(jù)經(jīng)濟合理、公平稅負的原則，保證稅款的及時、足額上交，達到調(diào)節(jié)國家經(jīng)濟、公平社會分配的目的。

（三）核算依據(jù)不同

在收入和費用的確認原則上，財務(wù)會計遵循權(quán)責發(fā)生制原則，達到收入與費用的合理配比；稅收會計既遵循權(quán)責發(fā)生制，又遵循收付實現(xiàn)制，或采用權(quán)責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制相結(jié)合的混合制。財務(wù)會計主要是遵循企業(yè)會計制度，對于相同的經(jīng)濟內(nèi)容在會計制度允許的范圍內(nèi)可選擇不同的方法；而稅收會計主要是依據(jù)稅法對企業(yè)的收入、費用及利潤進行計量和確認，在核算方法的選擇上帶有較濃的強制性和統(tǒng)一性。

（四）對象不同

財務(wù)會計核算和監(jiān)督的對象是反映企業(yè)整個生產(chǎn)經(jīng)營過程及結(jié)果的資金運動過程；稅收會計核算和監(jiān)督的對象只是與企業(yè)納稅活動相關(guān)的資金運動。

二、形成永久性差異與時間性差異的原因

由于財務(wù)會計與稅收會計在會計主體、核算原則、依據(jù)及核算對象上的差異，使得企業(yè)按企業(yè)會計制度規(guī)定計算的稅前會計利潤與按稅法規(guī)定計算的應(yīng)納稅所得額之間產(chǎn)生差異。按其產(chǎn)生的原因和性質(zhì)劃分，這些差異可分為永久性差異和時間性差異兩類。

（一）永久性差異

永久性差異的特點在于它在本期發(fā)生，不會在以后各期轉(zhuǎn)回。永久性差異主要是由于稅收會計與財務(wù)會計在計算口徑上的要求不同產(chǎn)生稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異。企業(yè)在計算應(yīng)納稅所得額時，應(yīng)調(diào)整所產(chǎn)生的永久性差異，按現(xiàn)行稅率計算出應(yīng)交所得稅額作為當期所得稅費用。一類是作為稅前會計利潤的收益和可在稅前會計利潤扣除的費用或損失，但不作為計算應(yīng)稅所得的收益和不能在應(yīng)稅所得前扣除的費用或損失；另一類是不作為稅前會計利潤的收益和不能在稅前會計利潤中扣除的費用或損失，但在計算應(yīng)稅所得時作為收益和可以在應(yīng)稅所得前扣除的費用或損失。由此產(chǎn)生兩種結(jié)果：稅前會計利潤大于應(yīng)稅所得，由此產(chǎn)生的永久性差異不需要交所得稅，在計算應(yīng)稅所得時，從稅前會計利潤中扣除永久性差異，將稅前會計利潤調(diào)整為應(yīng)稅所得；稅前會計利潤小于應(yīng)稅所得，由此產(chǎn)生的結(jié)果是永久性差異需要交納所得稅，永久性差異產(chǎn)生的應(yīng)交所得稅應(yīng)在當期確認所得稅費用。

（二）時間性差異

時間性差異的特點在于差異在某一會計期間產(chǎn)生，但可以在以后一期或若干期內(nèi)轉(zhuǎn)回。產(chǎn)生時間性差異的主要原因為稅收會計與財務(wù)會計在計算時期上要求不同而產(chǎn)生稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異。

永久性差異與時間性差異是征收機關(guān)嚴格根據(jù)稅法的規(guī)定，在對企業(yè)財務(wù)會計核算的收入、成本費用及稅前會計利潤進行納稅調(diào)整時強制要求企業(yè)采用的差異調(diào)整方法。也是目前我國所得稅會計中可以用來調(diào)整的兩種差異。

總之，在不存在任何一種差異的情況下，財務(wù)會計與稅收會計最終計算的結(jié)果都是不精確的。因此，企業(yè)只有熟練區(qū)分永久性差異與時間性差異，并嚴格按照稅法規(guī)定進行調(diào)整，企業(yè)才能實現(xiàn)利潤最大化，征稅機關(guān)也才能實現(xiàn)稅源、稅基最大化。這同時也體現(xiàn)了企業(yè)將稅前利潤調(diào)整為應(yīng)納稅所得額的必然性與強制性。

三、時間性差異與永久性差異的會計處理方法

時間性差異與永久性差異由于產(chǎn)生差異的原因不同，采用的會計處理方法也不同。在會計核算中有兩種方法可以采用，即應(yīng)付稅款法和納稅影響會計法。

（一）應(yīng)付稅款法

應(yīng)付稅款法是指“企業(yè)不確定時間性差異對所得稅的影響金額，按照當期計算的應(yīng)交所得稅確認為當期所得稅費用的方法。”在這種方法下，本期所得稅費用等于本期應(yīng)交的所得稅。應(yīng)在稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生差異時，對本期的稅前會計利潤進行調(diào)整，調(diào)整為應(yīng)納稅所得額，計算應(yīng)交所得稅額。如按照規(guī)定，企業(yè)實際支付給職工的工資可以全部計入成本費用，但同時又給企業(yè)核定一個計稅工資總額，即無論企業(yè)實際支出多少工資，都可計入成本費用，但在計算應(yīng)稅所得時只能按不超過計稅工資總額的金額從應(yīng)稅所得中扣除，在這種情況下，稅前會計利潤之間必然產(chǎn)生一個差額。應(yīng)付稅款法一般適用于永久性差異，也是我國目前絕大部分企業(yè)采用的方法。

（二）納稅影響會計法

納稅影響會計法在本期由于時間性差異而產(chǎn)生的影響納稅的金額要保留到這一差異發(fā)生相反變化的期間才可以轉(zhuǎn)銷。在納稅影響會計法下，時間性差異對所得稅費用的影響反映在“遞延稅款”中，通過該賬戶企業(yè)可清楚了解到本期由于時間性差異影響納稅的金額以及以后各期準予轉(zhuǎn)銷的數(shù)額，調(diào)整企業(yè)稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異，計算出準確的應(yīng)交所得稅額。納稅影響會計法一般適用于時間性差異。納稅影響會計法確認的所得稅費用與當期稅前會計利潤相聯(lián)系，能真實反映企業(yè)的凈利潤，更符合配比原則。納稅影響會計法可以分兩種情況來具體說明：

1．稅率不變情況下的納稅影響會計法

指在時間性差異發(fā)生和轉(zhuǎn)回的期間內(nèi)，所得稅稅率保持不便，直接將發(fā)生的時間性差異在各期內(nèi)分攤。在稅率不變情況下的納稅影響會計法核算相對簡單，企業(yè)需要在稅前會計利潤的基礎(chǔ)上增加或減少時間性差異，將其調(diào)整為應(yīng)納稅所得額，按照規(guī)定的稅率計算出應(yīng)交所得稅金額。

2．稅率變動情況下的納稅影響會計法

指在時間性差異發(fā)生和轉(zhuǎn)回的期間內(nèi)，所得稅稅率發(fā)生變動時，會計處理不僅應(yīng)將發(fā)生的時間性差異在各期內(nèi)分攤，而且應(yīng)考慮發(fā)生期間的時間性差異如何分攤的問題。由于在稅率變動情況下會計處理比較復(fù)雜，有兩種方法可以采用，要加快我國所得稅會計與國際接軌的步伐，就要采用更符合會計核算原則的方法，同時也要提高會計從業(yè)人員的素質(zhì)，不僅要充分理解會計理論知識，更要做到將理論知識與實踐相結(jié)合，這樣才能既符合企業(yè)發(fā)展的需要，又保證國家穩(wěn)定的稅收收入，促進國家的經(jīng)濟發(fā)展。