馬　健

財政部于2006年2月15日發(fā)布了新《企業(yè)會計準則》，進一步完善了與我國國情相適應并與國際慣例接軌的企業(yè)會計法規(guī)體系。而我國現(xiàn)行事業(yè)單位會計制度是1998年1月1日起在全國范圍內實行的《事業(yè)單位會計制度》和《事業(yè)單位會計準則》，至今已十多年。隨著國內經濟不斷發(fā)展、財政體制改革和事業(yè)單位改革的不斷深化，事業(yè)單位會計核算內外環(huán)境已發(fā)生巨大變化，越來越不適應形勢發(fā)展的需要，這就使得現(xiàn)行事業(yè)單位會計制度改革勢在必行。

一、 現(xiàn)行事業(yè)單位會計制度存在的漏洞

1．核算基礎存在不足。

現(xiàn)行事業(yè)單位會計制度以收付實現(xiàn)制為會計核算基礎，所提供的信息反映的是會計年度內收支所產生的現(xiàn)金流量。如對跨會計期間的資本性支出，收付實現(xiàn)制下是在現(xiàn)金的支付日記作費用核銷,經常性支出和資本性支出混淆的做法導致事業(yè)單位國有資產規(guī)模信息失真，對這些資產的監(jiān)督和控制也可能失真。再如收付實現(xiàn)制下，以款項的實際收支為基礎確認收入和費用，主要向會計信息使用者提供一定會計期間內資金來源、使用及報告日現(xiàn)金余額等信息，其實質是將事業(yè)支出總量和事業(yè)收入總量相配比，這種配比不能客觀的反映事業(yè)單位的績效和預算執(zhí)行情況。這些都對事業(yè)單位的風險評估、資產管理及成本費用控制造成了不利的影響。

2.“固定資產”科目的核算方法存在問題。

根據(jù)現(xiàn)行準則和制度，固定資產在使用過程中不計提折舊、不計提減值準備，而為了保證固定資產的更新和維護，又規(guī)定按事業(yè)收入和經營收入的一定比例提取修購基金，在事業(yè)支出和經營支出的修繕費和設備購置費中各列支50%。上述會計處理存在著三個缺陷：一是價值背離。固定資產賬面的原值與凈值隨著時間的推移差額越來越大，以固定資產賬面原值反映固定基金，既虛增單位的凈資產，又體現(xiàn)不出設備的現(xiàn)有生產能力。二是成本不完整。由于固定資產不計提折舊，人為降低了與收入相應的成本支出，導致會計記錄支出不真實、成本不完整。三是按收入的比例提取修購基金，不足以維持固定資產的更新和維護，且缺乏科學合理的計提依據(jù)。

3.基本建設會計游離于財務會計之外。

1997年1月1日開始執(zhí)行的《事業(yè)單位財務規(guī)則》中提到對事業(yè)單位基本建設投資的財務管理，按照國家有關規(guī)定辦理；在《事業(yè)單位會計準則》中對基本建設撥款收支核算有所涉及；但《事業(yè)單位會計制度》中明確指出事業(yè)單位有關基本建設投資的會計核算，按有關規(guī)定執(zhí)行，不執(zhí)行本制度。三者之間的口徑不相一致。目前，事業(yè)單位的基建會計與財務會計分開核算，有的單位甚至是兩個部門分別核算、管理，但常常涉及較大資金量、游離于財務會計之外的基建部門，成為事業(yè)單位財務風險的多發(fā)之地。

4.會計報表存在缺陷。

事業(yè)單位會計報表主要由資產負債表和收入支出表組成，設置上有三大不足：一是從會計報表體系上看，事業(yè)單位不編制現(xiàn)金流量表，不能動態(tài)反映其經營活動產生的現(xiàn)金流量；二是從科目內容設置上看，資產賬面價格嚴重不實，并且部分負債未能反映；三是從報表的具體結構看，資產負債表以“資產+支出=負債+凈資產+收入”為編制基礎。資產負債表提供的是事業(yè)單位在一定時點的財務狀況，是靜態(tài)的財務信息，其中收入支出類項目反映一定時期事業(yè)單位的財務成果，是動態(tài)信息，把兩者放在同一張報表上反映有些混亂，混淆了時點和時期會計信息的性質，并且事業(yè)單位還要另行編制收入支出表，資產負債表這樣設置與收入支出表顯然有些重復。

二、事業(yè)單位會計制度改革的建議

1.引入權責發(fā)生制。

由于收付實現(xiàn)制所反映的會計信息缺乏客觀性、可比性和全面性，不能適應以績效為導向的事業(yè)單位管理改革的需要。因此可引入企業(yè)會計的理念，以權責發(fā)生制作為一般核算原則。權責發(fā)生制計量的是在會計分期的前提下各個期間收入與費用配比的財務成果，能更準確、更全面地反映事業(yè)單位在一定時期內提供服務或產品所耗費資源的成本，并能更好地將成本與績效比較，為事業(yè)單位管理當局的決策提供更多的、有用的會計信息，促進事業(yè)單位的深化改革。在國際上，自1992年新西蘭率先在政府會計中全面實施權責發(fā)生制并取得成效以來，已有澳、美、英、加、法在內的20多個國家，在政府預算與會計全部或局部引用了權責發(fā)生制基礎。因此，在事業(yè)單位會計改革中引入權責發(fā)生制也是一種國際趨勢。

2.改變固定資產核算模式。

可參照企業(yè)固定資產核算方法，取消“固定基金”和“專用基金-修購基金”科目，設置“累計折舊”科目，對固定資產計提折舊，并列入資產負債表中，作為固定資產原值的減項，充分體現(xiàn)固定資產的凈值。購置固定資產時，可直接借記“固定資產”科目，貸記“銀行存款”科目，這樣的會計處理既簡捷又清晰。由于事業(yè)單位的特殊性，可采取直線法或工作量法對使用的固定資產計提折舊，計提固定資產折舊時，借記“事業(yè)支出-折舊費”科目，貸記“累計折舊”科目。期末時，如固定資產的可收回金額低于其賬面價值，企業(yè)應當按可收回金額低于賬面價值的差額計提固定資產減值準備。

3.將基本建設會計納入財務會計的核算體系。

根據(jù)2006年2月10日財政部制定的《政府收支分類改革方案》，基本建設支出應當納入預算單位的部門預算，與其他資本性支出等統(tǒng)一核算?？梢酝ㄟ^增設“在建工程”或“建筑安裝工程投資”等會計科目及“基建投資表”等來解決這個問題。

4.建立完善的會計報表體系。

事業(yè)單位的財務報表可設計成四張表：資產負債表、業(yè)務收支表、預算收支表、基建投資表。資產負債表按照“資產＝負債+所有者權益”的會計等式，去除原表中的收支類項目。業(yè)務收支表反映事業(yè)收支、經營收支等各項收支情況。預算收支表反映預算收入和支出金額?；ㄍ顿Y表反映基本建設項目的資金來源、使用和項目建設情況。事業(yè)單位會計報表由此形成一個完整的系統(tǒng)，能更好地滿足報表使用者的需求?！?/p>

作者單位：泰州市審計局