汪順棟　李偉毅

目前在國際金融危機中，使國內(nèi)許多企業(yè)經(jīng)營受到影響，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中由于各種原因會遇到辭退員工的情況，企業(yè)支付給職工解除勞動合同的一次性補償支出按照新準則的會計處理與按照稅法的納稅處理各不相同。

辭退員工補償?shù)臅嬏幚?/p>

職工薪酬的內(nèi)容主要有八項：職工工資、獎金、津貼和補貼，職工福利費；醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費及生育保險費等社會保險費；住房公積金；工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費；非貨幣性福利；因解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償(辭退福利)；其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出。因此，解除與職工的勞動關(guān)系給予的補償屬于職工薪酬的核算范疇。

根據(jù)新《企業(yè)財務(wù)通則》的規(guī)定，企業(yè)解除職工勞動關(guān)系，按照國家有關(guān)規(guī)定支付的經(jīng)濟補償金或者安置費，除正常經(jīng)營期間發(fā)生的列入當期費用以外，應(yīng)當區(qū)別以下情況處理：企業(yè)重組中發(fā)生的，依次從未分配利潤、盈余公積、資本公積、實收資本中支出。企業(yè)清算時發(fā)生的，以企業(yè)扣除清算費用后的清算財產(chǎn)優(yōu)先清償。

根據(jù)新會計準則職工薪酬的規(guī)定，企業(yè)在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動關(guān)系，或者為鼓勵職工自愿接受裁減而提出給予補償?shù)慕ㄗh，同時滿足：企業(yè)已經(jīng)制定正式的解除勞動關(guān)系計劃或提出自愿裁減建議，并即將實施；企業(yè)不能單方面撤回解除勞動關(guān)系或裁減建議兩個條件的，應(yīng)當確認因解除與職工的勞動關(guān)系給予補償而產(chǎn)生的預(yù)計負債，同時計人當期損益。會計處理為：借記“管理費用”科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬”科目。

對于滿足負債確認條件的所有辭退福利，不管是哪個部門的，借方均應(yīng)當計入管理費用不計入資產(chǎn)成本，這里的思路不再是誰受益誰負擔的原則。貸方是應(yīng)付職工薪酬，從性質(zhì)上說，這里的應(yīng)付職工薪酬應(yīng)當是或有事項準則中所說的預(yù)計負債，但是會計處理應(yīng)該通過“應(yīng)付職工薪酬”。

實質(zhì)性辭退工作在一年內(nèi)完成，但補償款項超過一年支付的辭退福利計劃，企業(yè)應(yīng)當選擇恰當?shù)恼郜F(xiàn)率，以折現(xiàn)后的金額計量應(yīng)計入當期管理費用的辭退福利金額，該項金額與實際應(yīng)支付的辭退福利之間的差額，作為未確認融資費甩在以后各期實際支付辭退福利款項時，計入財務(wù)費用。

①確認因辭退福利產(chǎn)生的預(yù)計負債時

借：管理費用

未確認融資費用

貸：應(yīng)付職工薪酬一辭退福利

②各期支付辭退福利款項時

借：應(yīng)付職工薪酬——辭退福利

貸：銀行存款

同時：

借：財務(wù)費用

貸：未確認融資費用

例1某公司為一家鋼鐵制造企業(yè)，2008年9月，為了能夠在下一年度順利實施轉(zhuǎn)產(chǎn)，丁公司管理層制定了一項重組計劃，計劃規(guī)定，從2009年1月1日起，企業(yè)將以職工自愿方式，辭退其中某生產(chǎn)車間的職工。辭退計劃的詳細內(nèi)容，包括擬辭退的職工所在部門、數(shù)量、各級別職工能夠獲得的補償以及計劃大體實施的時間等均已與職工溝通，并達成一致意見，辭退計劃已于當年12月10日經(jīng)董事會正式批準，辭退計劃將于下一個年度內(nèi)實施完畢。該項辭退計劃的詳細內(nèi)容如表1所示。

2008年12月31日，公司預(yù)計各級別職工擬接受辭退職工數(shù)量的最佳估計數(shù)(最可能發(fā)生數(shù))及其應(yīng)支付的補償如表2所示。

按照或有事項有關(guān)計算最佳估計數(shù)的方法：(1)預(yù)計接受辭退的職工數(shù)量可以根據(jù)最可能發(fā)生的數(shù)量確定；(2)也可以采用按照各種發(fā)生數(shù)量及其發(fā)生概率計算確定。

第一種做法：根據(jù)表2，愿意接受辭退職工的最可能數(shù)量為123名，預(yù)計補償總額為1400萬元，則公司在2008年(辭退計劃2008年12月10日由董事會批準)應(yīng)作如下賬務(wù)處理：

借：管理費用14000000

貸：應(yīng)付職工薪酬

——辭退福利14000000

第二種做法：以本例中煉鐵車間主任級別、工齡在1～10年的職工為例，假定接受辭退的職工各種數(shù)量及發(fā)生概率如表3所示。

由上述計算結(jié)果可知，煉鐵車間主任級別、工齡在1～10年的職工接受辭退計劃最佳估計數(shù)為5.67名，則應(yīng)確認職級的辭退福利金額應(yīng)為56.7萬元，由于所有的辭退福利預(yù)計負債均應(yīng)計入當期費用，因此，(2008年12月10日由董事會批準)公司應(yīng)作如下賬務(wù)處理：

借：管理費用567000

貸：應(yīng)付職工薪酬

——辭退福利567000

辭退員工補償?shù)亩悇?wù)處理

(一)辭退補償?shù)钠髽I(yè)所得稅方面

根據(jù)《國稅總局關(guān)于企業(yè)支付給職工的一次性補償金在企業(yè)所得稅稅前扣除問題的批復(fù)》(國稅函[2001]918號)文件規(guī)定，企業(yè)對已達一定工作年限、一定年齡或接近退休年齡的職工內(nèi)部退養(yǎng)支付的一次性生活補貼，以及企業(yè)支付解除勞動合同職工的一次性補償支出(包括買斷工齡支出)等。目前，新企業(yè)所得稅法沒有做出明確規(guī)定，暫按原來《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》(國稅發(fā)[2004]84號)第二條規(guī)定處理，即與取得應(yīng)納稅收入有關(guān)的所有必要和正常的支出，原則上可以在企業(yè)所得稅稅前扣除。各種補償性支出數(shù)額較大，一次性攤銷對當年企業(yè)所得稅收入影響較大的，可以在以后年度均勻攤銷。具體攤銷年限，由省、自治區(qū)、直轄市稅務(wù)局根據(jù)當?shù)貙嶋H情況確定。

(二)辭退補償?shù)膫€人所得稅方面

根據(jù)《國稅總局關(guān)于個人與用人單位解除勞動關(guān)系取得的一次性補償收入征免個人所得稅問題的通知》(財稅[2001]157號)文件規(guī)定，個人因與用人單位解除勞動合同關(guān)系而取得的一次性補償收入(包括用人單位發(fā)放的經(jīng)濟補償金、生活補助費和其他補助費用)，其收入在當?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍數(shù)額以內(nèi)的部分，免征個人所得稅。超過的部分則按照國稅總局規(guī)定，計算征收個人所得稅。個人領(lǐng)取一次性補償收入時，按照國家和地方政府規(guī)定的比例實際繳納的住房公積金、醫(yī)療保險費、基本養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費可以計征其一次性補償收入的個人所得稅時予以扣除。

另外，根據(jù)國稅總局規(guī)定，對于個人因解除勞動合同取得一次性經(jīng)濟補償收入，應(yīng)按工資、薪金所得項目計征個人所得稅。個人取得的一次性經(jīng)濟補償收入，除以個人在本企業(yè)的工作年限數(shù)(超過12年的按12年計算)，以其商數(shù)作為個人的月工資、薪金收入，按照稅法規(guī)定計算繳納個人所得稅。

(三)關(guān)于企業(yè)減員增效和行政、事業(yè)單位、社會團體在機構(gòu)改革過程中實行內(nèi)部退養(yǎng)辦法人員取得收入征稅問題：

(1)內(nèi)部退養(yǎng)所得報酬不屬于離退休工資，應(yīng)按“工資、薪金所得”項目計征個人所得稅。

(2)個人在辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后從原任職單位取得的一次性收入，應(yīng)按辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間的所屬月份進行平均，并與領(lǐng)取當月的“工資、薪金”所得合并后減除當月費用扣除標準，以余額為基數(shù)確定適用稅率，再將當月工資、薪金加上取得的一次性收入，減去費用扣除標準，按適用稅率計征個人所得稅。

(3)個人在辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間重新就業(yè)取得的“工資、薪金”所得，應(yīng)與其從原任職單位取得的同一月份的“工資、薪金”所得合并，并依法自行向主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納個人所得稅。

例2某企業(yè)職工甲2007年1月1日辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)，每月退養(yǎng)費2000元，一次取得補償金24000元，2007年6月甲在另一單位任職受雇，每月取得工資、薪金2000元，2008年1月1日甲正式辦理了退休手續(xù)。2007年1月應(yīng)納個人所得稅：(24000+12+2000－1600)=2400(元)，余額2400元來確定1月份的適用稅率是15％，速算扣除數(shù)是125，所以2007年1月應(yīng)納個人所得稅=(24000+2000－1600)x15％－125=3535(元)，2007年2月到5月應(yīng)納個人所得稅：每月應(yīng)納個人所得稅=(2000－1600)x5％=20(元)，2007年6月到12月應(yīng)納個人所得稅：每月應(yīng)納個人所得稅=(2000+2000－1600)x15％－125＝235(元)，2008年1月1日甲正式辦理了退休手續(xù)，本單位給的2000元是離退休工資，是免稅的。在外單位任職的2000元應(yīng)該納稅。2008年1～2月每月應(yīng)納個人所得稅：(2000－1600)×5％＝20(元)，由于2008年3月起費用扣除標準為2000元，甲在外單位任職收入為2000元，因此無需納稅。

綜上所述，企業(yè)支付給職工解除勞動合同的補償支出當期一次性支付的應(yīng)在當期費用中列支；補償款項超過一年支付的辭退福利計劃，企業(yè)應(yīng)當選擇恰當?shù)恼郜F(xiàn)率，以折現(xiàn)后的金額計量應(yīng)計入當期管理費用的辭退福利金額，該項金額與實際應(yīng)支付的辭退福利之間的差額，作為未確認融資費甩在以后各期實際支付辭退福利款項時推銷并計人財務(wù)費用。

與取得應(yīng)納稅收入有關(guān)的所有必要和正常的支出，原則上可以在企業(yè)所得稅稅前扣除。各種補償性支出數(shù)額較大，一次性攤銷對當年企業(yè)所得稅收人影響較大的，可以在以后年度均勻攤銷。