[摘 要] 2006年財政部頒布了新的會計準(zhǔn)則，新準(zhǔn)則在許多方面對會計工作都產(chǎn)生了重要影響。本文以資產(chǎn)負債表為分析對象，概述其新變化，并從公允價值、債務(wù)重組、資產(chǎn)減值等方面研究分析了新準(zhǔn)則下的資產(chǎn)負債表狀況。

[關(guān)鍵詞] 新會計準(zhǔn)則 公允價值 財務(wù)報表 資產(chǎn)負債表

財務(wù)報表作為財務(wù)會計報告的核心部分，反映了企業(yè)某一特定日期財務(wù)狀況和某一會計期間的經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量，為企業(yè)管理層決策提供了所需要的信息?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第30號─財務(wù)報表列報》規(guī)范了財務(wù)報表的列報，以保證同一企業(yè)不同期間和同一期間不同企業(yè)的財務(wù)報表之間的相互可比。

隨著市場條件的改變，會計模式面臨調(diào)整。原本在以利潤表為中心的財務(wù)報表時代，企業(yè)注重企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的好壞，而沒有過多關(guān)注資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)的質(zhì)量問題。新會計準(zhǔn)則強調(diào)企業(yè)的財務(wù)狀況，特別是強調(diào)企業(yè)凈資產(chǎn)而不是強調(diào)利潤，體現(xiàn)了貫穿于整個體系中的“資產(chǎn)負債表觀” 理念，適度弱化了“利潤表觀”理念。“資產(chǎn)負債表觀”理念認(rèn)為，利潤代表凈資產(chǎn)的增加，虧損代表資產(chǎn)的減少，在分析企業(yè)的財務(wù)狀況、考核業(yè)績時，關(guān)鍵是看凈資產(chǎn)是否增加。因此研究新準(zhǔn)則對于資產(chǎn)負債表的影響是非常有必要的。

一、財務(wù)報表的列報要求

2007年1月1號正式實施的新的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)對外提供的會計報表至少包括資產(chǎn)負債表，利潤表，現(xiàn)金流量表，所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）變動表和附注。作為企業(yè)核算工作的一個重要部分，會計報表的編制是一項系統(tǒng)且復(fù)雜的工作，根據(jù)新會計準(zhǔn)則的規(guī)定，財務(wù)報表的列報需要滿足持續(xù)經(jīng)營、重要性判斷、正常營業(yè)周期和終止經(jīng)營等基本要求。

二、一般企業(yè)資產(chǎn)負債表變化的概述

資產(chǎn)負債表是反映企業(yè)某一特定日期全部資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益這三個會計要素的會計報表。它是根據(jù)“資產(chǎn)＝負債＋所有者權(quán)益”這一會計恒等式，按照一定的分類標(biāo)準(zhǔn)和一定的排列順序編制而成的。

新會計準(zhǔn)則下的資產(chǎn)負債表從提供更可靠信息這一目的出發(fā)，要求按照流動和非流動的原則分別列示，并明確給出了劃分，充分體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式原則。在列示項目上，資產(chǎn)類科目相應(yīng)的取消了舊資產(chǎn)負債表中的“短期投資”，“長期債券投資”，以及“遞延稅款借項”等，增加了“交易性金融資產(chǎn)”，“持有至到期投資”，“投資性房地產(chǎn)”，“遞延所得稅資產(chǎn)”和“商譽”等幾類單獨列示的項目。負債類科目取消了“應(yīng)付工資”和“應(yīng)付福利費”改為“應(yīng)付職工薪酬”，將“遞延稅款貸項”改為“遞延所得稅負債”。所有者權(quán)益類科目新增了“庫存股”項目。以下對變動項目稍作說明：(1)“交易性金融資產(chǎn)”反映企業(yè)持有的以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的以交易為目的所持有的金融資產(chǎn)。(2)“可供出售的金融資產(chǎn)”反映企業(yè)持有的以公允價值計量的可供出售的金融資產(chǎn)。(3)“持有至到期投資”反映企業(yè)持有的以攤余成本計量的持有至到期投資。(4)投資性房地產(chǎn)指的是為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。(5)“商譽”反映企業(yè)合并中形成的商譽的價值。(6)“庫存股”反映企業(yè)持有尚未轉(zhuǎn)讓或注銷的本公司股份金額。

新會計準(zhǔn)則引入公允價值是一大特點。允許非貨幣性資產(chǎn)采用兩種計量基礎(chǔ)：成本計價和公允價值計價。公允價值是指熟悉情況并自愿的雙方，在公平交易的基礎(chǔ)上進行資產(chǎn)交換或債務(wù)結(jié)算的金額。舊準(zhǔn)則資產(chǎn)負債表的資產(chǎn)大部分是以歷史成本計價的，公允價值的引入在一定程度上緩解了不能反映現(xiàn)實價值的問題，使在此基礎(chǔ)上做出的財務(wù)分析更符合實際需要。但是公允價值本質(zhì)上是一種會計估計，這種評估帶有主觀隨意性，操縱性較強。所以， 企業(yè)有必要向投資人充分解釋該計量對會計報表產(chǎn)生的影響。

三、對資產(chǎn)負債表影響的具體表現(xiàn)

1.公允價值應(yīng)用的影響

新會計準(zhǔn)則體系規(guī)定金融工具、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換、投資性房地產(chǎn)和生物資產(chǎn)的計量，符合條件的應(yīng)該采用公允價值，并且一律納入表內(nèi)反映。以下以交易性金融資產(chǎn)為例：（1）企業(yè)初始確認(rèn)交易性金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量。（2）資產(chǎn)負債表日，交易性金融資產(chǎn)的期末賬面價值為該時點上的公允價值，與前次賬面價值之間的差異，即公允價值變動金額需要計入當(dāng)期損益，即“公允價值變動損益”科目。（3）出售交易性金融資產(chǎn)時，金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移滿足終止確認(rèn)條件的， 應(yīng)當(dāng)將所轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)的賬面價值和因轉(zhuǎn)移收到的對價兩項金額的差額計入當(dāng)期損益。資產(chǎn)負債表日以公允價值計量，會引起資產(chǎn)負債表資產(chǎn)的變動。

在公允價值模式下，投資性房地產(chǎn)和自用資產(chǎn)相互轉(zhuǎn)換時，以轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值作為轉(zhuǎn)換后房地產(chǎn)的入賬價值。若公允價值大于或小于原賬面價值，必然使資產(chǎn)增加或減少。另外，在企業(yè)將自用資產(chǎn)轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)，資產(chǎn)重估增值時，公允價值大于賬面價值的差額計入所有者權(quán)益（“資本公積——其他資本公積”）。可見，采用公允價值計量會導(dǎo)致資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)和所有者權(quán)益隨公允價值變化而變化。

2.債務(wù)重組準(zhǔn)則的影響

債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出的讓步的事項。債務(wù)重組實質(zhì)是債權(quán)人最終讓步，所以債務(wù)重組后往往會使債權(quán)人凈資產(chǎn)減少，債務(wù)人凈資產(chǎn)增加。舊準(zhǔn)則將債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人豁免或少償還的負債計入資本公積，而新準(zhǔn)則將此業(yè)務(wù)的收益計入營業(yè)外收入。對于債務(wù)人，修改其他債務(wù)條件涉及或有應(yīng)付的，在或有應(yīng)付金額符合或有事項準(zhǔn)則關(guān)于預(yù)計負債確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計負債。而對于債權(quán)人，修改其他債務(wù)條件涉及或有應(yīng)收的，依據(jù)準(zhǔn)則債權(quán)人不應(yīng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，不得將其計入重組后債權(quán)的賬面價值。新準(zhǔn)則的規(guī)定會對資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)和負債產(chǎn)生變動。

3.資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的影響

新準(zhǔn)則擴大了減值的范圍，包括：存貨減值、采用公允價值計量的投資性房地產(chǎn)的減值、消耗性生物資產(chǎn)的減值、遞延所得稅資產(chǎn)的減值等。資產(chǎn)減值可歸納為三種確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn):(1)永久性標(biāo)準(zhǔn)，即對在可預(yù)見的未來不能恢復(fù)的資產(chǎn)減值給予確認(rèn)，這個標(biāo)準(zhǔn)雖然避免了確認(rèn)暫時價值波動形成的損失，但需要會計人員對暫時減值與永久減值進行判斷；(2)經(jīng)濟性標(biāo)準(zhǔn)，即在資產(chǎn)負債表日若資產(chǎn)賬面價值低于可回收金額則確認(rèn)其減值，它能如實反映資產(chǎn)負債表日資產(chǎn)的價值，避開了采用職業(yè)判斷區(qū)分資產(chǎn)減值類型的難題，便于操作；(3)可能性標(biāo)準(zhǔn)，即要求對可能的資產(chǎn)減值予以確認(rèn)，其目的主要在于與歷史成本保持一致，避免對不必要減值損失的確認(rèn)。資產(chǎn)的可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值孰高確定?？墒栈亟痤~的計量結(jié)果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于賬面價值的，應(yīng)當(dāng)將賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計入當(dāng)期損益，同時計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)后，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。

新準(zhǔn)則將可能發(fā)生減值資產(chǎn)的認(rèn)定與資產(chǎn)“可回收金額”的計量嚴(yán)格區(qū)分，并在計算“可回收金額”時對貨幣時間價值的確定原則明確了指導(dǎo)原則，使會計計量更加謹(jǐn)慎。

4.職工薪酬準(zhǔn)則的影響

新會計準(zhǔn)則是首次系統(tǒng)規(guī)范了職工薪酬的確認(rèn)、計量及相關(guān)信息的披露。在職工為企業(yè)提供服務(wù)的會計期間，將應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負債，應(yīng)當(dāng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對象，記入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。另外，引入了辭退福利的會計處理方法：對于企業(yè)在正常退休之前解除與職工的勞動關(guān)系，以及為鼓勵職工自愿接受裁減而提出給予的補償，在符合企業(yè)已制定正式的解除勞動關(guān)系計劃和企業(yè)不能單方面撤回解除勞動關(guān)系計劃這兩個條件時應(yīng)確認(rèn)為負債并列入當(dāng)期費用。

綜上所述，新準(zhǔn)則的頒布是會計界的重大轉(zhuǎn)變，對財務(wù)報告尤其是資產(chǎn)負債表有重大影響。這些客觀變化都要求企業(yè)加強信息管理， 及時獲取相關(guān)資產(chǎn)、負債的公允價值信息、相關(guān)企業(yè)的財務(wù)信息等，促進企業(yè)更好的發(fā)展。

參考文獻：

[1]中華人民共和國財政部:企業(yè)會計準(zhǔn)則．北京:經(jīng)濟科學(xué)出版社，2006．2

[2]財政部會計司:企業(yè)會計準(zhǔn)則講解.人民出版社，2007.4

[3]馮麗霞:財務(wù)分析學(xué).長沙:中南大學(xué)出版社，2004.7

[4]新企業(yè)會計準(zhǔn)則精解.經(jīng)濟管理出版社，2007.3

[5]徐全華:新會計準(zhǔn)則對財務(wù)報表分析的影響，2008.1