一、顧客忠誠度計(jì)劃解釋公告的適用范圍

《國際財(cái)務(wù)報(bào)告解釋公告第13號(hào)—顧客忠誠度計(jì)劃》適用于所有在銷售過程中推行客戶忠誠度計(jì)劃的企業(yè)，獎(jiǎng)勵(lì)可有企業(yè)自身提供，也可以是第三方來履行獎(jiǎng)勵(lì)提供義務(wù)，如超市、航空公司、電信公司、旅店等。

該解釋公告規(guī)定其會(huì)計(jì)處理對(duì)象必須是在顧客發(fā)生購買行為的同時(shí)而給予的、和銷售行為聯(lián)系在一起的各種贈(zèng)物券、折扣券、代金券及顧客累積的消費(fèi)積分。例如，企業(yè)在銷售某商品時(shí)向其顧客授予用以購買其他商品或服務(wù)的代金券。換言之，只有已經(jīng)成為了企業(yè)的顧客，并實(shí)際發(fā)生了消費(fèi)行為才能得到代金券，并只有在重復(fù)消費(fèi)過程中才能享受代金券的優(yōu)惠條件。顧客不通過購買行為而獲得的優(yōu)惠券、折扣券等，則不在該解釋公告核算的范圍。例如，麥當(dāng)勞、肯德基在街上發(fā)放的優(yōu)惠券，以及超市入口處擺放的可供客戶領(lǐng)取的現(xiàn)金折扣券等，是一種促銷手段，不屬于顧客忠誠度計(jì)劃的范疇。

《國際財(cái)務(wù)報(bào)告解釋公告第13號(hào)》還對(duì)收入調(diào)整項(xiàng)目和銷售費(fèi)用作了明確的區(qū)分。公告解釋，銷售費(fèi)用的發(fā)生應(yīng)該獨(dú)立于銷售行為本身，所以任何與銷售直接相關(guān)的優(yōu)惠券、現(xiàn)金券及折扣券等，以及提供給客戶的其他獎(jiǎng)勵(lì)都應(yīng)該作為遞延收入在收入總額中扣減。

二、顧客忠誠度計(jì)劃解釋公告的核算方法

1.由企業(yè)自身提供忠誠度獎(jiǎng)勵(lì)

顧客在發(fā)生了購買行為之后，企業(yè)可自行向其顧客提供忠誠度獎(jiǎng)勵(lì)。在會(huì)計(jì)核算上，原始銷售所得應(yīng)視做銷售商品和提供獎(jiǎng)勵(lì)的共同所得。因此，企業(yè)銷售所得金額應(yīng)在商品銷售和獎(jiǎng)勵(lì)的公允價(jià)值之間進(jìn)行合理的分?jǐn)?。由于?jiǎng)勵(lì)的兌現(xiàn)取決于顧客未來的購買行為，也就是說并不是所有的獎(jiǎng)勵(lì)可會(huì)在規(guī)定的期限內(nèi)得以兌現(xiàn)。因此，企業(yè)應(yīng)合理估計(jì)獎(jiǎng)勵(lì)的兌現(xiàn)率，將這一部分可能會(huì)在未來兌現(xiàn)的獎(jiǎng)勵(lì)的公允價(jià)值作為遞延收入予以單獨(dú)核算，即為單獨(dú)出售獎(jiǎng)勵(lì)時(shí)應(yīng)得的金額。當(dāng)企業(yè)實(shí)際履行了獎(jiǎng)勵(lì)義務(wù)，則可將這部分遞延收入確認(rèn)為收入。

(1)消費(fèi)積分

案例1:在A購物中心購物消費(fèi)的顧客可在購物中心的服務(wù)部辦理會(huì)員卡（顧客忠誠卡）。持有會(huì)員卡的顧客在購物交款時(shí)只要出示會(huì)員卡，就可以參與商場(chǎng)的積分活動(dòng)。顧客每購買100元的商品可以獲得100個(gè)積分點(diǎn)，這些積分可以累積并用來換購商場(chǎng)提供的商品。積分的使用期限為獲得積分開始的三年內(nèi)。顧客每獲得1000個(gè)積分，可用來兌換零售價(jià)為20元的商品，商品的成本為8元。假設(shè)，A購物中心銷售了150元的商品，同時(shí)顧客在商場(chǎng)共累積了150個(gè)積分點(diǎn)，其中購物中心經(jīng)理估計(jì)有100個(gè)積分點(diǎn)會(huì)被用于換購商品。

①計(jì)算150個(gè)積分點(diǎn)單獨(dú)的公允價(jià)值：3元＝20÷1000×150

②計(jì)算顧客可能用來換購商品的100個(gè)積分的公允價(jià)值，也就是顧客換購所得商品的公允價(jià)值：2元＝3÷150×100

值得注意的是，換購商品的公允價(jià)值不是0.8元（8÷1000×100），0.8元是A購物中心所提供的商品的成本。

③在A購物中心的銷售過程中不僅銷售了商品，還連帶銷售了可兌換商品的積分。這部分積分在商品銷售發(fā)生的時(shí)候并沒有立即用于兌換商品，而是一項(xiàng)在規(guī)定期限內(nèi)需要履行的義務(wù)。因此預(yù)計(jì)將使用的積分的公允價(jià)值可作為一項(xiàng)遞延收入予以確認(rèn)，并抵減營業(yè)收入。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

借:庫存現(xiàn)金（或銀行存款） 150

貸:遞延收入2

收入 148

④第一年年末，顧客換購了50個(gè)積分，A購物中心將確認(rèn)的收入為（50/100）×2＝1元。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

借:遞延收入1

貸:收入 1

⑤第二年，有10個(gè)積分點(diǎn)換購了商品，與第一年換購的積分共計(jì)60個(gè)積分點(diǎn)。A購物中心經(jīng)理重新估計(jì)了積分換購率，預(yù)計(jì)積分換購總數(shù)應(yīng)該為90個(gè)積分點(diǎn)。因此，A購物中心確認(rèn)收入1.33元（2÷90×60）。由于第一年年末已經(jīng)確認(rèn)收入1元，因此當(dāng)期只需要追加確認(rèn)收入0.33元。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

借:遞延收入 0.33

貸:收入 0.33

⑥第三年年末，30個(gè)積分被換購或者到期未使用，A購物中心此時(shí)應(yīng)將余下的0.67元確認(rèn)為收入。其相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

借:遞延收入 0.67

貸:收入 0.67

(2)兌換率估計(jì)錯(cuò)誤

案例2:承例1，假設(shè)A購物中心沒有額外的銷售收入，并且在第三年年末，所有在第一、第二年未被換購的90（150-50-10）個(gè)積分點(diǎn)都被換購成商品。A購物中心共有2元遞延收入，前兩年已經(jīng)確認(rèn)收入1.33元。即使有60個(gè)積分點(diǎn)不在換購估計(jì)范圍內(nèi)，但和換購30個(gè)積分一樣，A購物中心只能確認(rèn)余下的0.67元遞延收入。確認(rèn)收入的相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

借:遞延收入 0.67

貸:收入0.67

由此來看，A購物中心經(jīng)理應(yīng)經(jīng)常對(duì)其積分換購率進(jìn)行合理評(píng)估，盡量減少由于換購率估計(jì)錯(cuò)誤而導(dǎo)致的報(bào)表誤差。

(3)現(xiàn)金折扣券

案例3:A商業(yè)中心銷售一批床上用品，單位價(jià)格為每套188元。顧客在購買該套床上用品的同時(shí)可獲得20元的現(xiàn)金折扣券。該券可在顧客購買第二套床上用品時(shí)給予相同金額的價(jià)格抵扣。B商業(yè)中心也銷售同樣的床上用品，單位價(jià)格為每套179元，在B業(yè)中心城購買床上用品的顧客沒有現(xiàn)金折扣券。A商業(yè)中心的銷售經(jīng)理估計(jì)，每?jī)蓮埇F(xiàn)金折扣券中會(huì)有一張被顧客使用。

在本例中，A商業(yè)中心在銷售床上用品的同時(shí)也向顧客連帶銷售了現(xiàn)金折扣券，顧客花費(fèi)了188元購買了床上用品及現(xiàn)金折扣券。因此A商業(yè)中心銷售收入中有一部分為銷售現(xiàn)金折扣券所得，因此應(yīng)作為一項(xiàng)遞延收入，并抵減營業(yè)收入。

B商業(yè)中心銷售同樣的床上用品，顧客在沒有現(xiàn)金折扣券的情況下在B商業(yè)中心購買床上用品花費(fèi)179元。如果使用A商業(yè)中心的現(xiàn)金折扣券在A商業(yè)中心購買床上用品則需要花費(fèi)元168（188元-20元）。對(duì)比以上兩個(gè)價(jià)格可得出現(xiàn)金折扣券的單獨(dú)的公允價(jià)值為11（179元-168元）。A商業(yè)中心銷售經(jīng)理估計(jì)現(xiàn)金折扣券的預(yù)計(jì)使用率為50%，并據(jù)以調(diào)整現(xiàn)金折扣券的公允價(jià)值。

①A商業(yè)中心銷售了10套床上用品，并附送了10張現(xiàn)金折扣券。預(yù)計(jì)將有5張折扣券會(huì)被使用。銷售所得應(yīng)等于床上用品的公允價(jià)值和預(yù)計(jì)將使用的現(xiàn)金折扣券的公允價(jià)值之合。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下:

借:庫存現(xiàn)金（或銀行存款）1880

貸:遞延收入55

收入 1825

②某顧客使用一張現(xiàn)金折扣券在A商業(yè)中心購買一套床上用品，相關(guān)會(huì)計(jì)分錄如下：

借:庫存現(xiàn)金（或銀行存款） 168

遞延收入11

貸:收入179

2.由第三方企業(yè)提供的獎(jiǎng)勵(lì)

案例4:某電信公司向所有電信網(wǎng)絡(luò)用戶發(fā)放會(huì)員卡（顧客忠誠卡）。持卡人可在A商場(chǎng)購買商品并獲得相應(yīng)積分，每消費(fèi)10元可以獲得面值為1元的積分。只提供積分的A商場(chǎng)對(duì)客戶不承擔(dān)積分兌換義務(wù)。累積的積分可在B商場(chǎng)內(nèi)換購不同價(jià)格的商品。積分活動(dòng)促使電信公司的用戶到A商場(chǎng)購物消費(fèi)，因此A商場(chǎng)在銷售過程中每給予1元的積分，電信公司可以獲得0.95元的積分發(fā)行收入，余下的0.05元?jiǎng)t作為給予A商場(chǎng)的傭金收入。

兌換積分的B商場(chǎng)每?jī)稉Q面值為1元的積分，電信公司就支付0.90元給該商場(chǎng)。電信公司在獎(jiǎng)勵(lì)過程中的利潤(rùn)為發(fā)行積分價(jià)格和積分兌換價(jià)格之間的差額。

(1)A商場(chǎng)銷售10元商品，同時(shí)給予面值為1元的積分。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

借:庫存現(xiàn)金（或銀行存款） 10

貸:傭金收入0.05

收入9

應(yīng)付款——電信公司 0.95

(2)A商場(chǎng)將0.95元支付給電信公司，對(duì)電信公司的債務(wù)抵消，與積分相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬即刻轉(zhuǎn)移給電信公司。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

借:應(yīng)付款——電信公司0.95

貸:庫存現(xiàn)金（或銀行存款） 0.95

(3)面值為1元的積分在B商場(chǎng)被換購，B商場(chǎng)確認(rèn)收入0.90元，相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

借:應(yīng)收款——電信公司0.90

貸:收入0.90

案例5:某酒店向所有入住該酒店的顧客發(fā)放會(huì)員卡（顧客忠誠卡），并在消費(fèi)過程中給予相應(yīng)積分，每消費(fèi)10元可以獲得面值為1元的積分。顧客累積的積分可在A超級(jí)市場(chǎng)內(nèi)換購不同價(jià)格的商品。兌換積分的A超級(jí)市場(chǎng)每?jī)稉Q面值為1元的積分，酒店就支付0.92元給該超市。

(1)顧客入住酒店，并支付100元，獲得面值為10元的積分。酒店有關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

借:庫存現(xiàn)金（或銀行存款） 100

貸:遞延收入0.8

收入 90

應(yīng)付款——A超市9.2

(2)面值為10元的積分在A超市被換購，A超市確認(rèn)收入9.2元。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

借:應(yīng)收款——某酒店 9.2

貸:收入9.2

(3)酒店向A超市支付9.2元。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

借:應(yīng)付款——A超市 9.2

貸:庫存現(xiàn)金（或銀行存款） 9.2

同時(shí)，確認(rèn)遞延收入。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

借:遞延收入 0.8

貸:收入