一、新會計準則下的債務重組會計處理方式及其縱橫方向的比較

1.新債務重組會計準則的處理方式

新準則定義債務重組為“在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務人達成的協(xié)議或者法院的裁定做出讓步的事項”，規(guī)定對于債權(quán)人的讓步，應當確認為債務重組利得，計入當期損益。如果是以轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的方式進行債務重組的，則債務重組利得是以非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值來確定的。

與現(xiàn)行會計準則比較，新會計準則在以下方面有較大的改動，第一，在定義中重新加上“在債務人發(fā)生財務困難的情況下”這一前提，縮小重組范圍，防止準則濫用；第二，將重組收益確認為利得計入當期損益，而不是計入公積金；第三，引入公允價值以更好的體現(xiàn)相關(guān)性原則。

2.美國財務會計委員會對此問題的處理

鑒于國際會計準則沒有專門的債務重組準則，我們在此挑選美國FASB的財務會計準則公告《債務人和債權(quán)人關(guān)于困境中債務重組的會計處理》作為比較。在債務重組的定義方面，F(xiàn)ASB在公告的第一段便指出：“本公告為債權(quán)人、債務人之間‘因財務困難的債務重組’建立財務會計和報告準則”。并在第二段明確指出，此類債務重組的特征是債權(quán)人為債務人做出的讓步。在用于償債的非貨幣資產(chǎn)和股權(quán)資本的計量上，美國會計準則采用公允價值的計量方法；在重組損益的確認方面，F(xiàn)ASB要求債務人與債權(quán)人用轉(zhuǎn)讓（受讓）非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值確認重組過程中的利得或損失，并贊成將重組損益在當期損益表中反映。

二、新會計準則債務重組會計處理方式的潛在問題

1.公允價值是否可以可靠計量

本次新會計準則修訂的亮點之一就是公允價值的引入，歷史成本將不再作為惟一被認可的計量屬性，以適應現(xiàn)代社會復雜多變的情勢，并與國際會計準則接軌。大量運用公允價值作為非貨幣資產(chǎn)的計量屬性，這也反映了我們對會計信息的偏好正從可靠性向相關(guān)性轉(zhuǎn)移，以滿足決策有用觀對會計信息的要求。但是與西方發(fā)達國家健全發(fā)達的資本市場相比，我國采用公允價值計量存在許多制約因素，我國的體制與市場都不夠成熟，國有股一股獨大的局面造成產(chǎn)權(quán)不清；股票價格與市場的背離顯示了我國資本市場的欠缺;獨立評估機構(gòu)不論是素質(zhì)還是業(yè)務技能方面都達不到公眾的期待；而急需擺脫債務危機的企業(yè)之間大量關(guān)聯(lián)交易的存在，使公眾不得不懷疑，公允價值是否真正可以可靠計量。眾所周知，公允價值的正確運用，需要一個有效的資本市場作為支撐，雖然調(diào)查表明，我國目前的資金市場已經(jīng)屬于次強有效式，但是政府干預，人為操縱股市價格的現(xiàn)象仍然十分普遍，在這種情況下，如何才能獲得一個令人信服的公允價值呢？操之過急的引入，是否會連最基本的可靠性都無法保證呢？理論上操縱利潤的空間比較大。

2.資產(chǎn)重組是否真能提高企業(yè)盈利能力

企業(yè)為了實現(xiàn)一定的目標即獲取利潤及股東投資回報率最大化，常常將債務重組與資產(chǎn)重組結(jié)合使用，以幫助企業(yè)擺脫經(jīng)營困境，退市危機。理論上講，資產(chǎn)重組的確有助于企業(yè)盈利能力的提高，優(yōu)化企業(yè)的資源配置，但是筆者注意到，進行資產(chǎn)重組及債務重組的多是面臨退市危機的ST公司，他們進行債務重組的動機非常簡單，即摘掉ST的帽子。每年，都有關(guān)于資產(chǎn)重組績效評估的實證研究的論文發(fā)表，那么資產(chǎn)重組是否真能提高企業(yè)的盈利能力呢？據(jù)上交所一份調(diào)查資料顯示，在2002年～2006年所選取的457起重組樣本中，公司業(yè)績在重組的當年出現(xiàn)正向變化，但隨后年度即呈下降態(tài)勢。樣本公司經(jīng)營業(yè)績的非持續(xù)性，整體上意味著重組的實質(zhì)不在于改善公司經(jīng)營效率，而是把股票投資效率擺在首位，具有較強的投機性。很明顯的，從短期看，資產(chǎn)重組是有助于企業(yè)報表利潤和每股收益的提高的，從長期看，卻沒有什么特別的效果。筆者認為，國家在制定政策時，應指導企業(yè)從長遠考慮，不能只求眼前利益，以為僅僅進行債務重組就是救治企業(yè)的萬能藥。

3.利用重組進行避稅

利用債務重組進行避稅是債務重組帶來的另一個問題。過去的案例中，大量企業(yè)通過債務重組將母公司利潤轉(zhuǎn)移給子公司，一方面，母公司通過“讓利”將損失直接計入當期損失，抵減了應納稅所得，減少了企業(yè)所得稅；另一方面，子公司保住了上市公司的地位，可以繼續(xù)融資，而且這類上市公司往往又享有稅收優(yōu)惠，這樣又可以減少所得稅，達到了避稅的目的，但是卻造成了國家稅款的流失。雖然國家稅務總局在頒布了旨在加強對企業(yè)債務重組業(yè)務的所得稅管理，防止稅收流失的《企業(yè)債務重組業(yè)務所得稅處理辦法》并已開始施行，但是很多企業(yè)卻仍然可以找到逃避稅款的方法，因此，完善準則與稅務處理的一致性仍然值得人們的期待。

三、建議

1.完善重組環(huán)境，保障準則實施

新準則從頒布到實行的時間，相比與歐盟和香港地區(qū)為采用國際會計準則所做的過渡來比，時間是十分倉促的，但這并不能作為消極應對的借口，因為任何的疏忽漏洞都會給國家造成重大的經(jīng)濟損失。所以，我們應在有限的時間內(nèi)積極吸取他其他國家的經(jīng)驗教訓，全面做好應對準備工作。首先，應該調(diào)動各方面力量，完善重組環(huán)境。財政部，證監(jiān)會，銀監(jiān)會等職能部門應相互配合，共同提供法律法規(guī)的保障；需要獨立會計師事務所和評估機構(gòu)提供優(yōu)質(zhì)的專業(yè)服務。

2.加強稅務監(jiān)管，有效實施監(jiān)控

我國現(xiàn)行的會計準則與稅務法規(guī)存在著前后不連貫，會計實務與稅務核算脫節(jié)的問題，這不僅加大了會計工作者的工作難度，也給不少企業(yè)利用兩者之間不一致的漏洞進行避稅提供了可乘之機。此次新準則的修訂實施，肯定會帶來一些新的稅收避稅措施，因此稅務總局應該及早修訂應對措施，這不僅有利于防止稅收流失，也是保證債務重組有效優(yōu)質(zhì)進行的有力監(jiān)控。