摘 要：新企業(yè)所得稅法已于2008年1月1日起實施。與舊企業(yè)所得稅法相比，新稅法的變化要點集中體現(xiàn)了“四個統(tǒng)一”：即內(nèi)外資企業(yè)適用統(tǒng)一的企業(yè)所得稅法；統(tǒng)一并適當(dāng)降低企業(yè)所得稅稅率；統(tǒng)一和規(guī)范稅前扣除辦法和標準；統(tǒng)一稅收優(yōu)惠政策，實行“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔”的新稅收優(yōu)惠體系。文章就新稅法以上幾個方面的變化進行了分析。

關(guān)鍵詞：新企業(yè)所得稅 變化要點 分析

中圖分類號：F810.422 文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2008）08-178-02

歷經(jīng)10年醞釀，為社會各界廣泛關(guān)注的新《企業(yè)所得稅法》（以下簡稱新稅法）已于2007年3月16日第十屆全國人民代表大會第五次會議通過，并于2008年1月1日起施行。此次新稅法的立法宗旨是建立各類企業(yè)統(tǒng)一適用的科學(xué)、規(guī)范的企業(yè)所得稅制度，為各類企業(yè)創(chuàng)造公平的市場競爭環(huán)境。與舊企業(yè)所得稅法相比，新稅法的變化要點集中體現(xiàn)了“四個統(tǒng)一”：即內(nèi)外資企業(yè)適用統(tǒng)一的企業(yè)所得稅法；統(tǒng)一并適當(dāng)降低企業(yè)所得稅稅率；統(tǒng)一和規(guī)范稅前扣除辦法和標準；統(tǒng)一稅收優(yōu)惠政策，實行“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主，區(qū)域優(yōu)惠為輔”的新稅收優(yōu)惠體系。本文將就以上幾個方面的變化進行分析，供企業(yè)在執(zhí)行新稅法時參考。

一、兩稅合并，內(nèi)外資企業(yè)統(tǒng)一適用新稅法

過去，我國企業(yè)按內(nèi)資、外資性質(zhì)不同，在繳納所得稅時適用不同的稅法和稅率，并為有助于吸引外資、發(fā)展經(jīng)濟，對外資企業(yè)采取了有別于內(nèi)資企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，令內(nèi)資企業(yè)在稅負上遭受差別對待，扭曲了企業(yè)經(jīng)營行為，影響了統(tǒng)一、規(guī)范、公平競爭的市場環(huán)境的建立。一直以來，企業(yè)要求統(tǒng)一稅收待遇、公平競爭的呼聲很高，自2004年十屆全國人大二次會議以來，就共有541名全國人大代表提出議案要求制定所得稅法，統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅。

新施行的企業(yè)所得稅法統(tǒng)一適用于內(nèi)外資企業(yè)，從而確立了統(tǒng)一的企業(yè)所得稅制。統(tǒng)一后的新企業(yè)所得稅取消了根據(jù)企業(yè)資金來源區(qū)分納稅人的標準；取消了內(nèi)資企業(yè)按所有制區(qū)分列舉不同的納稅人的規(guī)定；取消了內(nèi)資企業(yè)按獨立經(jīng)濟核算界定納稅人的規(guī)定，允許內(nèi)資企業(yè)匯總繳納企業(yè)所得稅，進一步公平了內(nèi)外資企業(yè)所得稅稅負。簡化了稅制，降低了征管難度，體現(xiàn)了稅收公平原則和效率原則；明文排除個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)的適用，進一步劃清了企業(yè)所得稅和個人所得稅的適用范圍；首次引入了“居民納稅企業(yè)”和“非居民納稅企業(yè)”的概念界定納稅人，規(guī)定居民企業(yè)承擔(dān)全面納稅義務(wù)，就其來源于我國境內(nèi)外的全部所得納稅。這不僅符合國際慣例，順應(yīng)了國際稅收發(fā)展的趨勢，更有助于保障我國稅收管轄權(quán)的有效行使，維護國家利益。

二、統(tǒng)一并適當(dāng)降低企業(yè)所得稅稅率

在舊所得稅法下，內(nèi)資企業(yè)所得稅稅率是33%，另設(shè)兩檔優(yōu)惠稅率，全年應(yīng)納稅所得額3~10萬元的，稅率為27%，應(yīng)納稅所得額3萬元以下的，稅率為18%，特區(qū)和高新技術(shù)開發(fā)區(qū)的高技術(shù)企業(yè)稅率為15%。外資企業(yè)所得稅率為30%，另征3%的地方所得稅。

新所得稅法規(guī)定法定稅率為25%，內(nèi)外資企業(yè)一致，國家重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)為15%，小型微利企業(yè)為20%，非居民企業(yè)為20%。

把統(tǒng)一后的所得稅率定為25%，在國際上屬中低水平，全世界159個國家實行企業(yè)所得稅的國家（地區(qū)）平均稅率為28.6%，中國周邊國家（地區(qū)）的平均稅率為26.7%。這有利于繼續(xù)保持我國稅制的競爭力，進一步吸引外資。

由于法定稅率降低了8個百分點，統(tǒng)一并完善了稅收優(yōu)惠政策，總體上看，內(nèi)資企業(yè)的實際稅負下降了。而對外資企業(yè)稅負略有上升的情況，新稅法對公布前已批準設(shè)立的老企業(yè)采取了5年過渡期措施，緩解了新稅法對部分老企業(yè)增加稅負的影響。因此，新稅法降低稅率對外資企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營不會產(chǎn)生大的影響，同時也將財政減收控制在可以承受的范圍內(nèi)。

三、統(tǒng)一和規(guī)范稅前扣除辦法和標準

新所得稅法與原所得稅法相比，稅前扣除內(nèi)容變化較大，主要包括以下幾方面：

1.取消了計稅工資的規(guī)定。原內(nèi)資企業(yè)所得稅法實行計稅工資限額扣除制度，而外資企業(yè)所得稅對工資支出實行據(jù)實全額扣除，這種差別待遇給內(nèi)資企業(yè)增加了很多負擔(dān)。新稅法取消了計稅工資的規(guī)定，在新稅法下，無論內(nèi)外資企業(yè)，真實合法的工資支出可以直接全額扣除。

2.統(tǒng)一并放寬了公益救濟性扣除限額。原所得稅法規(guī)定內(nèi)資企業(yè)用于公益救濟性捐贈，在年度應(yīng)納稅所得額3%以內(nèi)部分，準予稅前扣除，而外資企業(yè)用于中國境內(nèi)的公益救濟性捐贈，可以稅前全額扣除。新稅法對內(nèi)外資企業(yè)公益救濟性捐贈統(tǒng)一規(guī)定在年度利潤總額12%以內(nèi)部分，準予稅前扣除，此外，對公益救濟性捐贈的稅前扣除基數(shù)也統(tǒng)一規(guī)定為企業(yè)年度利潤總額，原所得稅法則為企業(yè)年度應(yīng)納稅所得額。

3.調(diào)整并提高了廣告費用的扣除限制。原所得稅法按納稅人的行業(yè)性質(zhì)不同規(guī)定了不同比例的廣告費用支出扣除限額，有的行業(yè)按銷售收入2%的比例據(jù)實扣除，有的按銷售收入8%或8.5%的比例據(jù)實扣除，超過部分無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)。在新所得稅法實施條例第44條中明確規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售收入15%的部分，準予扣除，超過部分，準予無限期在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

4.統(tǒng)一調(diào)整了業(yè)務(wù)招待費的扣除限額。原企業(yè)所得稅法規(guī)定，納稅人發(fā)生的與生產(chǎn)、經(jīng)營有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費，由納稅人提供確實記錄，按規(guī)定標準扣除：全年銷售收入在1500萬元以下（含1500萬元）的，準予扣除標準為該部分收入的5%內(nèi)；超1500萬元的部分，準予扣除標準為該部分收入的3%以內(nèi)。新稅法規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待所，按實際發(fā)生額的60%在稅收前扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售收入的5%。

5.放寬了保險費用的扣除范圍。原稅法規(guī)定，納稅人為全體雇員按國家規(guī)定向勞動社會保障部門繳納的基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險、基本失業(yè)保險及為特殊工種職工支付的法定人生安全保險，可在稅前扣除。而納稅人為其投資者或雇員向商業(yè)保險機構(gòu)投保的人壽保險或財產(chǎn)保險及在基本保障以外為雇員支付的補充保險，不得扣除。在新稅法中，除稅法中可以扣除的保險費外、規(guī)定企業(yè)為投資者或職工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費及企業(yè)參加財產(chǎn)保險，在國務(wù)院財政、稅務(wù)部門規(guī)定范圍和標準內(nèi)，也準予扣除。

6.固定資產(chǎn)提取折舊的變化。在新所得稅中規(guī)定，企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快及常處于強震動、高腐蝕狀態(tài)等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限，或者采取加速折舊的方法提取折舊。企業(yè)可在實行新所得稅法的當(dāng)年，就對技術(shù)進步等原因引起損耗加速的固定資產(chǎn)采取加速折舊。而原國稅發(fā)[2000]84號文中規(guī)定，企業(yè)的固定資產(chǎn)應(yīng)采取直線法提取折舊。

四、統(tǒng)一調(diào)整了稅收優(yōu)惠政策

借鑒國際上的成功經(jīng)驗，按“簡稅制、寬稅制、低稅制、嚴征管”的要求，新稅法對原稅收優(yōu)惠政策進行適當(dāng)調(diào)整，將現(xiàn)行企業(yè)所得稅以區(qū)域優(yōu)惠為主的格局，轉(zhuǎn)為以“產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔、兼顧社會進步”的新的稅收優(yōu)惠體系，對國家重點扶持和鼓勵發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和項目給予優(yōu)惠。其主要內(nèi)容包括：

1.保留。新所得稅法繼續(xù)保留了國家對重點扶持和鼓勵發(fā)展的產(chǎn)業(yè)和項目所給予的優(yōu)惠政策，保留了對從事農(nóng)林牧漁業(yè)、公共基礎(chǔ)設(shè)施、保、節(jié)能節(jié)水等項目的企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策。另外，對企業(yè)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用可以加計扣除。

2.取消。新企業(yè)所得稅法取消了經(jīng)濟特區(qū)和經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)15%的優(yōu)惠稅率，取消了生產(chǎn)性外資企業(yè)定期減免稅優(yōu)惠政策，以及產(chǎn)品主要出口的外資企業(yè)減半征稅優(yōu)惠政策。

3.擴大。對國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)實行15%的優(yōu)惠稅率，將這一低稅率優(yōu)惠擴大到全國范圍；將環(huán)保、節(jié)水設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅政策擴大到環(huán)保、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備；新增了對創(chuàng)業(yè)投資機構(gòu)、非營利公益組織等機構(gòu)的優(yōu)惠政策。

4.替代。這部分優(yōu)惠政策的對象沒有變化，但是用新的優(yōu)惠方式代替了原來的優(yōu)惠計算方式。這中間有三項：（1）用特定的就業(yè)人員工資加計扣除政策替代原勞服企業(yè)直接減免稅政策；用殘疾職工工資加計扣除政策替代原福利企業(yè)直接減免稅政策。（2）用減計綜合利用資源經(jīng)營收入替代原資源綜合利用企業(yè)直接減免稅政策。（3）用購買專用設(shè)備投資額抵免稅代替購買國產(chǎn)設(shè)備投資額抵免稅優(yōu)惠。新所得稅法規(guī)定企業(yè)購置用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備的投資額。可以按規(guī)定比例實行稅額抵免。

可見，在原內(nèi)、外資企業(yè)所得稅制中反復(fù)出現(xiàn)的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)、經(jīng)濟特區(qū)、經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)、沿海經(jīng)濟開放區(qū)等區(qū)域性概念將不再出現(xiàn)，取而代之的將是一系列產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠政策，而這些政策也將不再局限于上述區(qū)域，而是覆蓋全國。新稅法除以上主要變化外，還首次增加了較全面的反避稅立法，主要體現(xiàn)在：引入了“獨立交易原則”，增列了“成本分攤協(xié)議”條款，防止利用避稅地避稅，引入“資本弱化”條款，增加對避稅行為的加息條款等。

總之，新的企業(yè)所得稅法頒布實施后，對內(nèi)外資企業(yè)產(chǎn)生了廣泛而深遠的影響，有利于我國稅制改革的進一步發(fā)展。對內(nèi)資企業(yè)而言，消除了稅收歧視，使之與外資企業(yè)享有相同的稅收政策，減輕了稅收負擔(dān)，有利于其公平地參與市場競爭；對于外資企業(yè)而言，新法規(guī)定的25%的稅率，在國際上仍是適中偏低的水平，有助于我國吸引外資并有效利用外資。同時，以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主，區(qū)域優(yōu)惠為輔的稅收優(yōu)惠體系，有利于國家清理假外資，推動經(jīng)濟的持續(xù)發(fā)展。特別納稅調(diào)整項目的實施標志著我國在進一步與國際規(guī)范接軌的同時，將更加全面深入地開展反避稅工作。

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3.何珍芳，吳利群主編.稅收基礎(chǔ)[M].高等教育出版社，2006

（作者單位：廣東省林業(yè)職業(yè)技術(shù)學(xué)校 廣東廣州 510520）

（責(zé)編：若佳）