[摘要] 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為對(duì)會(huì)計(jì)工作的一種規(guī)范，其本身具有經(jīng)濟(jì)后果，本文結(jié)合現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則之間的個(gè)別差異來(lái)論述會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“經(jīng)濟(jì)后果觀”。分析會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“經(jīng)濟(jì)后果觀”影響表現(xiàn)。

[關(guān)鍵詞] 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 經(jīng)濟(jì)后果觀

一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“經(jīng)濟(jì)后果觀”

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一種標(biāo)準(zhǔn)，它不單是作為一種技術(shù)手段被用來(lái)指導(dǎo)會(huì)計(jì)時(shí)務(wù)，它更是一種具有經(jīng)濟(jì)后果的制度規(guī)范。斯蒂芬·澤夫在《“經(jīng)濟(jì)后果”的產(chǎn)生》 一文中將經(jīng)濟(jì)后果定義為“會(huì)計(jì)報(bào)告對(duì)企業(yè)、政府和債權(quán)人的決策制定行為的影響”該定義指出，會(huì)計(jì)報(bào)告會(huì)影響到管理層及其他人的決策，而并非只是將影響反映出來(lái)。

威廉姆·R·斯科特在《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論》中指出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的選擇會(huì)影響企業(yè)的價(jià)值。而其實(shí)質(zhì)是通過(guò)影響企業(yè)管理層以及股東的決策來(lái)實(shí)現(xiàn)的。

二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果的影響

1.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)各利益相關(guān)方的影響

(1)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)管理層的影響

為了進(jìn)一步減少會(huì)計(jì)操縱行為，現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)以及會(huì)計(jì)政策的選擇進(jìn)行了更強(qiáng)的限制。例如對(duì)于固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、商譽(yù)等項(xiàng)目計(jì)提的減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回的要求，使得很多公司的管理層在年末無(wú)法再通過(guò)轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備而虛增利潤(rùn)。但是，公允價(jià)值計(jì)量方式的引入以及債務(wù)重組收益計(jì)入當(dāng)期損益的種種規(guī)定卻給上市公司提供了很大的利潤(rùn)調(diào)控空間。準(zhǔn)則的變化對(duì)管理層的影響是非常重大的，管理層也會(huì)應(yīng)準(zhǔn)則的變化來(lái)調(diào)整相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理從而盡可能實(shí)現(xiàn)其利益目標(biāo)。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)管理層的影響還表現(xiàn)在準(zhǔn)則的變更使得到企業(yè)一些財(cái)務(wù)指標(biāo)的具體計(jì)算發(fā)生變化。例如，在對(duì)企業(yè)商品經(jīng)營(yíng)盈利能力進(jìn)行分析時(shí)所采用的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率指標(biāo)，它是指營(yíng)業(yè)

利潤(rùn)與營(yíng)業(yè)收入的比率。 按現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，不再區(qū)分主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入，也就是說(shuō)，此處在計(jì)算營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率時(shí)，營(yíng)業(yè)收入既包括了主營(yíng)業(yè)務(wù)收入與此同時(shí)還包括了其他收益。事實(shí)上，這給衡量管理層業(yè)績(jī)帶來(lái)了很大的問(wèn)題。在企業(yè)其他收益中，投資收益占據(jù)很大一部分，而投資收益實(shí)際上是很不穩(wěn)定的一部分收益，它受市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化的影響是很大的。因此，如果一個(gè)企業(yè)其大部分收益是來(lái)自投資行為而產(chǎn)生的利益流入而非其日常經(jīng)營(yíng)獲利，那么即使企業(yè)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率再高，也不能說(shuō)明其管理層的業(yè)績(jī)就一定好。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一系列變更使得原來(lái)的一些財(cái)務(wù)指標(biāo)在計(jì)算口徑方面發(fā)生了變化，而這些變化都會(huì)給管理層業(yè)績(jī)衡量、不同企業(yè)間業(yè)績(jī)比較以及同一企業(yè)準(zhǔn)則變化前后不同時(shí)期業(yè)績(jī)比較帶來(lái)一系列問(wèn)題。

(2)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)股東的影響

有關(guān)學(xué)者通過(guò)實(shí)證研究指出現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的股東權(quán)益明顯高于舊準(zhǔn)則下的股東權(quán)益，而其平均產(chǎn)生的差異大約占企業(yè)本年總資產(chǎn)的3.62%，因此降低了企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率，提升了企業(yè)股東的財(cái)富水平，而這種差異僅僅是因?yàn)闀?huì)計(jì)政策的不同產(chǎn)生的。 由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變更可能會(huì)使得企業(yè)采取不同的會(huì)計(jì)處理以及盈余管理政策，直接影響公司本年可供分配的利潤(rùn)從而影響到股東的利益。

(3)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)其他利益相關(guān)方的影響

除了上述的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)管理層以及股東的影響外，會(huì)計(jì)政策對(duì)債權(quán)人、政府、稅務(wù)部門、證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)等眾多利益相關(guān)方都有著直接或者間接的影響。

2.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的影響

從“經(jīng)濟(jì)人假說(shuō)”角度分析，不同的利益集團(tuán)對(duì)準(zhǔn)則的制定權(quán)和制定過(guò)程都會(huì)極力參與并展開(kāi)競(jìng)爭(zhēng)，而這一過(guò)程實(shí)質(zhì)就是不同利益集團(tuán)的“權(quán)利游戲”，不同的利益相關(guān)方都會(huì)從利己角度出發(fā)爭(zhēng)取制定出對(duì)自己最有利的準(zhǔn)則，會(huì)形成不同利益關(guān)系人之間博弈。面對(duì)這場(chǎng)博弈，準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)就要做出選擇。事實(shí)上，準(zhǔn)則的制定不可能滿足所有的利益集團(tuán)的利己需要，因此在準(zhǔn)則制定過(guò)程中，會(huì)存在比較大的“游說(shuō)成本”，或者說(shuō)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)不能滿足公共需求來(lái)制定準(zhǔn)則。因而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在對(duì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)產(chǎn)生直接影響的同時(shí)也會(huì)間接影響到國(guó)家的財(cái)政收入乃至市場(chǎng)宏觀經(jīng)濟(jì)。

3.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后的經(jīng)濟(jì)后果影響表現(xiàn)

公允價(jià)值變動(dòng)損益是現(xiàn)行準(zhǔn)則較舊準(zhǔn)則而言新設(shè)立的報(bào)表列報(bào)項(xiàng)目，它對(duì)于利潤(rùn)的影響能很好的反映準(zhǔn)則實(shí)施后的經(jīng)濟(jì)后果影響。因此，筆者選用此項(xiàng)目為例，進(jìn)行簡(jiǎn)要分析。

以截至于2008年4月17日從證監(jiān)會(huì)行業(yè)分類下屬的制造業(yè)中選取153家上市公司披露的2007年年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)為例，分析較舊準(zhǔn)則而言現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下利潤(rùn)表中列示的公允價(jià)值變動(dòng)損益對(duì)利潤(rùn)總額的影響。153家上市公司利潤(rùn)平均額54，207.3356（萬(wàn)元），公允價(jià)值變動(dòng)損益平均達(dá)1，632.0857（萬(wàn)元）。對(duì)于制造業(yè)一般企業(yè)而言，整個(gè)行業(yè)在現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系下，對(duì)其本年利潤(rùn)貢獻(xiàn)的3%以上來(lái)源于公允價(jià)值變動(dòng)凈收益。事實(shí)上，對(duì)于其他行業(yè)，例如金融保險(xiǎn)業(yè)下屬的一般企業(yè)而言，公允價(jià)值變動(dòng)凈收益對(duì)本年利潤(rùn)總額的影響程度會(huì)更大。

上文以公允價(jià)值變動(dòng)凈收益為例簡(jiǎn)要分析了準(zhǔn)則實(shí)施后的影響表現(xiàn)，而對(duì)于其他一些項(xiàng)目，例如減值準(zhǔn)備項(xiàng)目等，因?yàn)榕f準(zhǔn)則求對(duì)其列示在會(huì)計(jì)報(bào)表中，因而采用這些項(xiàng)目進(jìn)行分析沒(méi)有很好的說(shuō)服力，但是現(xiàn)行準(zhǔn)則對(duì)于這些項(xiàng)目的變更，也會(huì)使其在實(shí)施后對(duì)企業(yè)的整體財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生不同程度的影響。

參考文獻(xiàn)

[1]（美）澤夫:財(cái)政部會(huì)計(jì)司組織翻譯.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定理論與實(shí)踐.中國(guó)財(cái)經(jīng)出版社，2005

[2]中國(guó)財(cái)政部:企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(2006).經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006

[3]中國(guó)財(cái)政部:企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－應(yīng)用指南.立信會(huì)計(jì)出版社，2006

[4]張先治:財(cái)務(wù)分析.東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2008年1月第3版

[5]龐碧霞:會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果的啟示.企業(yè)家天地，2006年02期

[6]劉海雙陳秀蓮:新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果分析.科技信息，2007年 第31期