[摘要] 2006年2月頒布的新會計準則全面涵蓋了我國現(xiàn)行實務中的各種職工薪酬。本文從職工薪酬的內(nèi)涵、確認和計量等方面，就《新準則》和舊制度中關于職工薪酬的規(guī)定進行了分析比較。

[關鍵詞] 職工薪酬 辭退福利 股份支付

舊制度中職工薪酬僅指工資和福利費，理解比較狹隘。為了進一步規(guī)定職工薪酬的確認、計量和報告，結(jié)合我國實際情況，財政部發(fā)布了《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬》(以下簡稱《新準則》)?！缎聹蕜t》使我國會計系統(tǒng)與國際接軌向前邁進了一步。

一、《新準則》與舊制度關于職工薪酬內(nèi)涵的比較

《新準則》中職工薪酬是指企業(yè)為獲得職工提供的服務而給予各種形式的報酬以及其他相關支出，包括職工在職期間和離職后提供給職工的全部貨幣性薪酬和非貨幣性福利以及企業(yè)提供給職工配偶、子女或其他被贍養(yǎng)人的福利等?！缎聹蕜t》的職工薪酬不僅包括工資、獎金、津貼和補貼，還包括福利費、社會保險費、住房公積金、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費、非貨幣性福利，還增加了辭退福利和股份支付。舊的職工薪酬僅僅是狹義的工資、獎金、津貼和補貼等。

在職工薪酬的會計處理原則方面：

首先，《新準則》規(guī)定企業(yè)應當在職工為其服務期間，將應付的職工薪酬確認為負債，除因解除與職工勞動關系的補償外，根據(jù)職工提供服務的受益對象計入資產(chǎn)成本或當期費用；應由生產(chǎn)產(chǎn)品提供勞務負擔的職工薪酬，計入產(chǎn)品成本或勞務成本；應由在建工程無形資產(chǎn)負擔的職工薪酬，計入建造固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)成本；其他的職工薪酬，計入當期損益。

其次，《新準則》取消了14%的計提比例。舊制度中各類企業(yè)提取福利費的規(guī)定不盡相同，有的按工資總額14%計提，有的則據(jù)實列支不留余額。《新準則》關于職工福利費的列支由企業(yè)掌握。

第三，披露部分的變化。《新準則》對附注中應披露的職工薪酬做了明確規(guī)定，所產(chǎn)生的或有負債應當按照《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》披露。

二、職工薪酬確認和計量方面的比較

1.貨幣性職工薪酬?！缎聹蕜t》規(guī)定，計量職工薪酬時，國家規(guī)定了計提基礎和計提比例的，應當按國家規(guī)定的標準計提。例如：應向社會保險經(jīng)辦機構(gòu)繳納的醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費(包括根據(jù)企業(yè)年金計劃向企業(yè)年金基金相關管理人繳納的補充養(yǎng)老保險費)、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費，應向住房公積金管理機構(gòu)繳存的住房公積金，以及工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費等，應當在職工為其提供服務的會計期間，根據(jù)工資總額的一定比例計算確定。

國家沒有規(guī)定計提基礎和計提比例的，企業(yè)應當根據(jù)歷史經(jīng)驗數(shù)據(jù)和實際情況，合理預計當期應付職工薪酬。當期實際發(fā)生金額大于預計金額的，應當補提職工薪酬；當期實際發(fā)生金額小于預計金額的，應當沖回多提的職工薪酬。

2.非貨幣性職工薪酬。企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣性福利發(fā)放給職工的，應當根據(jù)受益對象，按照該產(chǎn)品的公允價值，計入相關資產(chǎn)成本或當期損益，同時確認應付職工薪酬。

例1：A公司為一家彩電生產(chǎn)企業(yè)，共有職工200名，其中一線生產(chǎn)工人150名，總部管理人員50名，2007年2月，公司以其生產(chǎn)的成本為10000元的液晶彩電作為福利發(fā)放給公司每名職工。該型號液晶彩電售價14000元，A公司適用的增值稅率為17%。該公司賬務處理如下：

借:生產(chǎn)成本 2457000

管理費用 819000

貸:應付職工薪酬 3276000

借:應付職工薪酬 3276000

貸:主營業(yè)務收入 2800000

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額) 476000

借:主營業(yè)務成本 2000000

貸：庫存商品2000000

企業(yè)將擁有的汽車等資產(chǎn)無償提供給職工使用的，應當根據(jù)受益對象，將該汽車每期應計提的折舊計入相關資產(chǎn)成本或當期損益，同時確認應付職工薪酬。租賃房屋等資產(chǎn)供職工無償使用的，應當根據(jù)受益對象，將每期應付的租金計入相關資產(chǎn)成本或當期損益，并確認應付職工薪酬。難以認定受益對象的非貨幣性福利直接計入當期損益和應付職工薪酬。

3.辭退福利。通常采取在解除勞動關系時一次性支付補償?shù)姆绞?，也有通過提高退休后養(yǎng)老金或其他離職后福利的標準，或者將職工工資支付至辭退后未來某一期間的方式。辭退福利同時滿足下列條件的，應當確認因解除與職工的勞動關系給予補償?shù)念A計負債，同時計入當期管理費用。

其一，企業(yè)已經(jīng)制定正式的解除勞動關系計劃或提出自愿裁減建議，并即將實施。

其二，企業(yè)不能單方面撤回解除勞動關系或裁減建議。

4.股份支付。對職工以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，應當按照企業(yè)承擔的以股份或其他權(quán)益工具為基礎計算確定的負債的公允價值計量。除授予后立即可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付外，授予日一般不進行會計處理。授予日是指股份支付協(xié)議獲得批準的日期。其中，獲得批準是指企業(yè)與職工就股份支付的協(xié)議條款和條件已達成一致，該協(xié)議獲得股東大會或類似機構(gòu)的批準。

例2:2007年1月1日，C公司為其100名中層以上管理人員每人授予100份現(xiàn)金股票增值權(quán)，這些人員從2007年1月1日起必須在該公司連續(xù)服務3年，即可自2009年12月31日起根據(jù)股價的增長幅度獲得現(xiàn)金，該增值權(quán)在2011年12月31日之前行使完畢。C公司估計，該增值權(quán)在負債結(jié)算之前的每一資產(chǎn)負債日以及結(jié)算日的公允價值和可行權(quán)后的每份增值權(quán)現(xiàn)金支出見表。

2007年有10名管理人員離開C公司，C公司估計3年中還將有8名管理人員離開。2008年又有6名管理人員離開公司，公司估計還將有6名管理人員離開，假定有40人行使股票增值權(quán)取得了現(xiàn)金，2010年有30人行使股票增值權(quán)取得了現(xiàn)金，2011年有10人行使股票增值權(quán)取得了現(xiàn)金。計算C公司2007年～2011年每年確認的費用(損益)，應付職工薪酬余額和支付的現(xiàn)金。

C公司有關賬務處理如下：

(1)2007年:應確認的應付職工薪酬和當期費用=(100-10-8)×100×12×1/3=32 800(元)。

2007年1月1日：授予日不做處理。

2007年12月31日：

借：管理費用32800

貸：應付職工薪酬—股份支付32800

(2)2008年:應確認的應付職工薪酬余額=(100-10-6-6)×100×14×2/3=72800(元)

應確認的當期費用=72800-32800=40000(元)

借：管理費用40000

貸：應付職工薪酬—股份支付40000

(3)2009年:應支付的現(xiàn)金=40×100×16=64000(元)

應確認的應付職工薪酬余額=(100-10-6-4-40)×100×15=60000(元)

應確認的當期費用=60000+64000-72800=51 200(元)

借：管理費用51200

貸：應付職工薪酬—股份支付51200

借：應付職工薪酬—股份支付64000

貸：銀行存款64000

(4)2010年:應支付的現(xiàn)金：30×100×18=54 000(元)

應確認的應付職工薪酬余額=(100-10-6-4-40-30)×100×20=20000元

應確認的當期損益=20000+54000-60000=14 000(元)

借：公允價值變動損益14000

貸：應付職工薪酬—股份支付14000

借：應付職工薪酬—股份支付54000

貸：銀行存款54000

(5)2011年:應支付的現(xiàn)金=10×100×22=22 000(元)

應確認的應付職工薪酬余額=0元

應確認的當期損益=0+22000-20000=2000(元)

借：應付職工薪酬—股份支付22000

貸：銀行存款22000

借：公允價值變動損益2000

貸：應付職工薪酬—股份支付2000

三、《新準則》和原制度相關規(guī)定的主要差異

其一，原制度對企業(yè)人工成本的核算不算完整，不準確，比較分散；新準則》則界定了完整的企業(yè)人工成本概念和范圍，同時《新準則》注重薪酬的本質(zhì)，多方位、多角度地規(guī)范了職工薪酬的內(nèi)容。

其二，原制度對許多非貨幣性福利都沒有納入職工薪酬核算，《新準則》將非貨幣性福利全部納入職工薪酬，并規(guī)定了相應的會計處理方法。

其三，原制度沒有辭退福利這個概念，而《新準則》按權(quán)責發(fā)生制原則規(guī)定了辭退計劃滿足條件的情況下，應確認為一項預計負債；在滿足一定條件時，記入當期費用，使財務報表使用者及時了解企業(yè)因根據(jù)辭退計劃提供辭退福利所承擔的義務情況。

參考文獻：

[1]姜華:淺談應付職工薪酬的計量.魅力中國，2007年第12期

[2]杜修芹:談談新企業(yè)會計準則的職工薪酬．消費導刊，2007年第14期