摘要：近兩年。我國相繼頒布了《企業(yè)會計準則——基本準則》(以下簡稱“新會計準則”)、《企業(yè)所得稅法》(以下簡稱“新稅法”)以及《所得稅法實施條例》，它借鑒國際經(jīng)驗，建立了各類企業(yè)統(tǒng)一適用的科學、規(guī)范的財務核算體系和企業(yè)所得稅制度。為各類企業(yè)創(chuàng)造了公平的市場競爭環(huán)境。同時，它對企業(yè)原有的財稅核算造成明顯差異和影響，其中收入確認的差異及成本費用確認的差異，涵蓋內(nèi)容多，各企業(yè)應結(jié)合具體情況進行針對性的探討，加快適應新法規(guī)的核算體制。

關鍵詞：收入確認；成本費用；新會計準則；新稅法收入

中圖分類號：F230 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X(2008)12-0111-02

我國各類企業(yè)近兩年將陸續(xù)按規(guī)定改變原按舊會計準則和舊所得稅法對企業(yè)的財務核算和稅務籌劃，這就要求會計人員在熟悉新舊準則的區(qū)別和新舊稅法的差異的基礎上，進而重點掌握新會計準則與新稅法對企業(yè)的影響?，F(xiàn)要分析常見的幾點影響：

一、新會計準則與新稅法收入確認的差異及對企業(yè)的具體影響

(一)收入確認的差異 新會計準則與稅法界定收入的范圍不同。會計收入準則只規(guī)范銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入，長期股權(quán)投資、建造合同、租賃、原保險合同、再保險合同等形成的收入，適用其他相關會計準則。稅法計人收入總額的收入項目要比會計上的收入更多，企業(yè)的銷售貨物收入、提供勞務收入、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入、股息紅利等權(quán)益性投資收益、利息收入、租金收入、特許權(quán)使用費收入、接受捐贈收入、企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、確實無法償付的應付款項、企業(yè)已作壞賬損失處理后，又收回的應收款項、債務重組收入、補貼收入、違約金收入、視同銷售收入，等等，都應當計入收入總額。稅法中的收入總額概念，包含收入內(nèi)容往往比會計準則規(guī)定更廣，一切能夠提高企業(yè)納稅能力的收入，都應當計入收入總額，列入企業(yè)所得稅納稅申報表。

(二)新會計準則與新稅法收入確認差異的具體影響

1 銷售行為

企業(yè)在進行納稅處理時，除稅收優(yōu)惠的情形外，按會計準則核算的一般性銷售收入基本都屬于應納稅所得的范圍。但對在會計上不作銷售核算而在稅收上作為銷售確認收入的視同銷售行為作納稅調(diào)整。企業(yè)所得稅的視同銷售與流轉(zhuǎn)稅的視同銷售關系，可分為三種情況：(1)流轉(zhuǎn)稅視同銷售，企業(yè)所得稅也視同銷售，大部分項目屬于這種情況；(2)流轉(zhuǎn)稅視同銷售，企業(yè)所得稅不視同銷售，如中間產(chǎn)品、自建行為征稅等；(3)流轉(zhuǎn)稅不視同銷售，企業(yè)所得稅視同銷售，如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的所得稅部分視同銷售。在新會計準則中，具有商業(yè)實質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換規(guī)定的方法與稅法要求一致，不具有商業(yè)實質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換與稅法要求不一致。債務重組中規(guī)定的方法與稅法要求已經(jīng)一致。

分期收款發(fā)出商品銷售實現(xiàn)的收入確認差異，在稅務處理上，企業(yè)銷售貨物，一般在發(fā)出貨物并取得貨款或取得收款憑證(權(quán)利)時，確定為收入實現(xiàn)。在會計處理上，按照合同約定的收款日期確認收入的實現(xiàn)，付款方提前付款的，在實際付款日確認收入的實現(xiàn)。

2 投資收益

新會計準則中長期投權(quán)投資對企業(yè)所得稅的影響，主要有三個方面：一是權(quán)益法核算時，投資收益的確認方法與稅法要求不同，主要是涉及補稅和被投資企業(yè)虧損彌補的處理不同；二是成本法核算時，投資收益的金額確定與稅法要求不同；三是股權(quán)投資差額的處理與稅法規(guī)定不盡一致。按該準則規(guī)定，長期股權(quán)投資的初始成本大于投資時，應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始成本，但稅法對以非貨幣性資產(chǎn)投資發(fā)生該種情形允許調(diào)整應納稅所得額；長期股權(quán)投資的初始成本小于投資時，應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應當計入當期損益，但稅法對以現(xiàn)金投資產(chǎn)生該種差額無明確征稅規(guī)定。

3 按企業(yè)會計準則非貨幣性資產(chǎn)交換中規(guī)定的方法，具有商業(yè)實質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換部分與稅法要求一致，不具有商業(yè)實質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換部分與稅法要求不一致。

4 新會計準則將政府補助分為與資產(chǎn)相關的政府補助和與收益相關的政府補助。并規(guī)定與資產(chǎn)相關的政府補助應當確認為遞延收益，并在資產(chǎn)相關使用壽命內(nèi)平均分配，計入當期損益；與收益相關的政府補助，應當分別情況，直接計人當期損益或者確認為遞延收益。而按稅法規(guī)定，政府補助如要征收企業(yè)所得稅，則一般都應計入實際收到當年的應納稅所得額。

5 新會計準則將金融資產(chǎn)和金融負債的計量分為以公允價值計量和以攤余成本計量兩種。涉及持有至到期投資時，如以公允價值計量且發(fā)生變動，準則要求將變動的影響計人當期損益，但稅法對此尚無明確的處理規(guī)定。

二、新會計準則與新稅法成本費用確認的差異及對企業(yè)的具體影響

(一)成本費用確認的差異

有關資產(chǎn)的各項準則都詳細規(guī)定了資產(chǎn)的初始確認計量方法，從計量屬性看，較多采用歷史成本和公允價值計量。尤其是大量采用公允價值計量是新會計準則的一大突破。但企業(yè)所得稅的資產(chǎn)管理大都基于歷史成本計量，因而在初始計量時就產(chǎn)生了資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎的差異。

(二)成本費用類扣除項目差異的具體影響

1 職工薪酬

(1)職工范圍界定。新會計準則將職工薪酬界定為企業(yè)為獲得職工提供的服務而給予各種形式的報酬以及其他相關支出。稅法上包含在本企業(yè)任職或與其有雇傭關系的員工包括固定職工、合同工、臨時工。但下列情況除外：應從提取的職工福利費中列支的醫(yī)務室、職工浴室、理發(fā)室、幼兒園、托兒所人員；已領取養(yǎng)老保險金、失業(yè)救濟金的離退休職工、下崗職工、待崗職工；已出售的住房或租金收入計入住房周轉(zhuǎn)金的出租房的管理服務人員。

(2)職工薪酬處理。新會計準則規(guī)定，企業(yè)應當在職工為其提供服務的會計期間，將應付的職工薪酬確認為負債，并根據(jù)受益對象分別計人有關成本或損益。企業(yè)為職工繳納的醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金，與薪酬的處理相同。按稅法規(guī)定，社會保險費和住房公積金可在繳納當期一次性扣除。

2 業(yè)務招待費用、廣告費用和業(yè)務宣傳費用根據(jù)新會計準則規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的業(yè)務招待費據(jù)實計入管理費用，企業(yè)發(fā)生的廣告費用和業(yè)務宣傳費據(jù)實計入銷售費用。新稅法對以上業(yè)務招待費用、廣告費用和業(yè)務宣傳費用仍采用按銷售收入的一定比例限額扣除的辦法，銷售收入包括會計核算上的主營業(yè)務收入和其他業(yè)務收入以及稅收規(guī)定應確認為當期收入的視同銷售收入，且營業(yè)收入為抵減了商業(yè)折扣、銷售折讓和銷售退回的凈額。

3 捐贈支出和借款費用 新會計準則及指南明確企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出計入營業(yè)外支出進行核算。新稅法第九條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12％以內(nèi)的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。對于采用實際利率法確認的與金融負債相關的利息費用，應按照現(xiàn)行稅收有關規(guī)定的條件，未超過同期銀行貸款利率的部分，可在計算當期應納稅所得額時扣除，超過的部分不得扣除。

4 資產(chǎn)減值

新會計準則出于謹慎性原則的考慮，在企業(yè)所有的資產(chǎn)發(fā)生減值時，原則上應對所發(fā)生的減值損失及時加以確認和計量。新稅法為確保稅源公平稅負，遵循“不得估計損失”原則，不認可會計上的謹慎性原則，因而對于企業(yè)的資產(chǎn)減值不予承認。除根據(jù)相關規(guī)定企業(yè)提取的壞賬準備金可按應收款項5‰的比例扣除外，企業(yè)資產(chǎn)持有期間產(chǎn)生的增值或減值不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎。

5 資產(chǎn)核算

新會計準則規(guī)定，除已提折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨計價入賬的土地外，企業(yè)應當對所有固定資產(chǎn)計提折舊。但稅法對企業(yè)計提折舊有范圍限制，與經(jīng)營活動無關的資產(chǎn)，不得計算折舊、攤銷費用，不允許扣除。新會計準則規(guī)定，把企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出區(qū)分為研究階段的支出和開發(fā)階段的支出，稅法對此未作出區(qū)分。該準則還規(guī)定，使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其攤銷金額應當在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應攤銷。而稅法對無形資產(chǎn)的攤銷不僅規(guī)定了攤銷方法，而且規(guī)定了攤銷年限。

6 或有負債

新會計準則規(guī)定，與或有事項相關的義務同時滿足下列條件的，應當確認預計負債：(1)該義務是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務；(2)履行該義務很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)；(3)該義務的金額能夠可靠地計量。但按照新稅法的規(guī)定，此費用尚未發(fā)生時，不允許在稅前扣除。企業(yè)的預提費用屬于流動負債，也應當在實際發(fā)生時在稅前扣除。

三、新會計準則中所得稅準則對企業(yè)的影響

按照新會計準則規(guī)定，所得稅核算方法由原會計制度的應付稅款法和納稅影響法下的遞延法、收益表債務法，改為納稅影響會計法下的資產(chǎn)負債表債務法。資產(chǎn)負債表債務法以資產(chǎn)負債觀為指導，旨在真實體現(xiàn)資產(chǎn)(或負債)未來可收回金額，真實、公允地反映資產(chǎn)和負債未來為企業(yè)帶來的實際的現(xiàn)金流量，更科學更合理，更適合我國國情。因為我國當前正致力于國有企業(yè)改造，企業(yè)重組、合并事件定會大量發(fā)生，資產(chǎn)評估等業(yè)務越來越多，必將對所得稅產(chǎn)生重大影響，時間性差異概念的內(nèi)涵和外延均已滿足不了實際工作的要求。引入暫時性差異概念并在所得稅會計處理中采用資產(chǎn)負債表債務法，保證了會計信息的真實性和完整性。

以上簡要分析企業(yè)在執(zhí)行新準則和新稅法過程中所面臨的主要變化，企業(yè)管理者和財稅人員須結(jié)合本企業(yè)的實際情況，掌握收入和成本費用的扣除確認的原則，按相關規(guī)定合理進行企業(yè)的財務核算和稅收籌劃。

責任編輯：張宇霞