摘要：本文對傳統(tǒng)民營企業(yè)內(nèi)部審計運行框架中存在的問題進行原因分析，提出解決對策，并建立民營企業(yè)內(nèi)部審計運行新框架。

關(guān)鍵詞：民營企業(yè) 內(nèi)部審計 內(nèi)部審計的獨立性

本文認為，民營企業(yè)內(nèi)部審計組成結(jié)構(gòu)包括兩部分：內(nèi)部審計組織機構(gòu)與內(nèi)部審計制度。內(nèi)部審計組織機構(gòu)包括審計部門和（或）審計委員會的設置，即由誰來進行內(nèi)部審計？其職責和權(quán)限是什么。內(nèi)部審計制度包括內(nèi)部審計定位、內(nèi)部審計范圍、內(nèi)部審計程序和方法、內(nèi)部審計保障制度等。其中，內(nèi)部審計定位指為什么進行內(nèi)部審計？即為誰服務；內(nèi)部審計范圍指內(nèi)部審計審什么？內(nèi)部審計程序和方法指如何開展內(nèi)部審計？內(nèi)部審計保障機制指如何保障內(nèi)部審計工作的開展，實現(xiàn)內(nèi)部審計的目的。

▲▲ 一、傳統(tǒng)民營企業(yè)內(nèi)部審計運行框架及問題分析

（一）傳統(tǒng)民營企業(yè)內(nèi)部審計框架

對傳統(tǒng)民營企業(yè)內(nèi)部審計進行研究、歸納，可總結(jié)出其運行框架。圖1表示

傳統(tǒng)民營企業(yè)內(nèi)部審計運行框架。傳統(tǒng)民營企業(yè)內(nèi)部審計忽視對組織機構(gòu)及內(nèi)部審計保障制度的研究。其內(nèi)部審計組織機構(gòu)設置隨內(nèi)部審計目標、制度及定位的不同而發(fā)生變化，因此，傳統(tǒng)民營企業(yè)內(nèi)部審計組織機構(gòu)設置缺少科學性分析，其內(nèi)部審計定位從一開始就不確定，并且沒有達到應有高度。此外，傳統(tǒng)民營企業(yè)內(nèi)部審計更缺少保障機制等。

（二）傳統(tǒng)民營企業(yè)內(nèi)部審計的問題與原因分析

1.民營企業(yè)內(nèi)部審計定位達不到應有高度

民營企業(yè)內(nèi)部審計的本質(zhì)和目標決定了民營企業(yè)內(nèi)部審計的服務對象是企業(yè)所有參與者，包括股東會、董事會、監(jiān)事會、企業(yè)管理者，還有企業(yè)職工、債權(quán)人、國家稅務機關(guān)等。但目前，民營企業(yè)因股權(quán)結(jié)構(gòu)特征而形成的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)高度重合的治理結(jié)構(gòu)，決定了民營企業(yè)內(nèi)部審計主要服務對象是所有者和經(jīng)營者，因此，內(nèi)部審計定位沒達到應有高度。

其主要原因是，在市場經(jīng)濟下，民營企業(yè)與非民營企業(yè)都是依據(jù)現(xiàn)代企業(yè)制度設立的，但是，非民營企業(yè)的特性決定了其所受到獨立審計約束或國家審計約束要遠遠大于民營企業(yè)。內(nèi)部審計在強大的外部審計壓力下審計力度與強度顯得蒼白無力，民營企業(yè)管理者在管理知識與能力的約束下，無法清晰地認識到民營企業(yè)內(nèi)部審計對公司治理的力度要高于非民營企業(yè)內(nèi)部審計對公司治理的力度。加上，內(nèi)部審計不像外部審計、國家審計有行業(yè)指導與制度規(guī)范。

2.民營企業(yè)內(nèi)部審計組織機構(gòu)設置不科學

我們對傳統(tǒng)民營企業(yè)內(nèi)部審計組織機構(gòu)進行分析、歸類，總結(jié)出內(nèi)部審計組織機構(gòu)安排與設置主要包括四種方式，見表2。

我們對比傳統(tǒng)民營企業(yè)內(nèi)部審計組織機構(gòu)四種設置，比較之下，第一種及第二種設置模式無疑是現(xiàn)行民營企業(yè)內(nèi)部審計四種模式中較優(yōu)的，也是現(xiàn)行民營企業(yè)內(nèi)部審計組織機構(gòu)設置模式采用較多的。但是，這兩種模式的獨立性和工作效率不能完全滿足內(nèi)部審計對它們的要求。

分析其原因是，民營企業(yè)管理者在管理知識與能力的約束下，無法清晰地認識到民營企業(yè)內(nèi)部審計對公司治理的力度要遠遠高于非民營企業(yè)。所以，在設計內(nèi)部審計領導機構(gòu)時，采取是通行的做法，直接將內(nèi)部審計機構(gòu)設在董事會下，或董事會下設審計專業(yè)委員會下，更有甚者，設在監(jiān)事會與總經(jīng)理之下。但是，由于民營企業(yè)公司治理的缺陷，投資者與管理者高度重合，內(nèi)部審計替代了一部分外部審計的職能。這樣，我們需要重新考慮民營企業(yè)治理的特殊需要，將內(nèi)部審計的領導機構(gòu)提高一個層次，可以考慮設置在股東會之下，以提高民營企業(yè)內(nèi)部審計的獨立性。

3.民營企業(yè)內(nèi)部審計范圍較窄

大多數(shù)民營企業(yè)內(nèi)部審計重點還停留在傳統(tǒng)的財務收支審計、崗位責任制考核和制度執(zhí)行的監(jiān)督上，只有少數(shù)企業(yè)涉及管理審計的范圍，對采購審計、工程造價審計、管理費審計等進行了積極探索，審計范圍較窄。而對治理結(jié)構(gòu)、風險管理、戰(zhàn)略決策、人力資源、環(huán)境審計等方面幾乎是空白，這也是民營企業(yè)內(nèi)部審計的薄弱環(huán)節(jié)。

分析其原因，現(xiàn)行民營企業(yè)由于在將集團內(nèi)部審計機構(gòu)設在董事會下，或設在董事會下設審計專業(yè)委員會下，造成了內(nèi)部審計重點對董事會授權(quán)范圍的權(quán)力執(zhí)行效果進行監(jiān)督與審計，而對董事會靠自身實現(xiàn)的權(quán)力，對董事會不能通過授權(quán)執(zhí)行的權(quán)力，其監(jiān)督與審計力度較差或幾乎沒有。如在對財務管理活動的審計上，民營企業(yè)內(nèi)部審計重營運管理審計，輕籌資管理、投資管理、分配管理的審計。這是內(nèi)部審計組織機制設置所帶來的系統(tǒng)性缺陷。在這種現(xiàn)象背后，其本質(zhì)是民營企業(yè)治理特性所帶來的必然結(jié)果。

4.民營企業(yè)內(nèi)部審計程序和方法不規(guī)范

民營企業(yè)內(nèi)部審計程序和方法在確定被審單位和審計內(nèi)容時，除依據(jù)年初計劃外，還可根據(jù)公司總經(jīng)理或董事會授權(quán)及制度相關(guān)規(guī)定進行，具有相當?shù)撵`活性。但在公司保障機制不健全的情況下，就會經(jīng)常出現(xiàn)內(nèi)部審計程序和工作比較隨意、不規(guī)范現(xiàn)象。同時，由于民營企業(yè)內(nèi)部審計人員的構(gòu)成以財會、審計人員為主，缺乏信息技術(shù)人員、管理人員、工程技術(shù)人員等的配備及內(nèi)部審計人員業(yè)務素質(zhì)的定期培訓和考核，審計中經(jīng)常出現(xiàn)沒有系統(tǒng)的工作底稿作為審計證據(jù)，審計軌跡不清晰等現(xiàn)象，審計方法十分單調(diào)，審計內(nèi)容不夠深入。

分析其原因，傳統(tǒng)民營企業(yè)內(nèi)部審計重點對董事會授權(quán)范圍的權(quán)力執(zhí)行效果進行監(jiān)督與審計，而企業(yè)營運環(huán)節(jié)繁瑣，許多民營企業(yè)采用了先進的管理手段與方法，如采用企業(yè)資源管理系統(tǒng)、作業(yè)基礎預算等方法管理企業(yè)資源。由于民營企業(yè)的家族企業(yè)發(fā)展背景，其企業(yè)高層管理相關(guān)知識結(jié)構(gòu)、能力與市場的交換頻率較差，沒有家庭企業(yè)關(guān)系的專業(yè)審計人員難以在企業(yè)居于領導地位；審計人員后續(xù)教育連接不夠。審計方法不能隨信息技術(shù)的發(fā)展而及時調(diào)整更新等等。這都是民營企業(yè)治理所帶來的問題。

此外，民營企業(yè)內(nèi)部審計的運行還缺少保障機制。

▲▲ 二、解決對策

（一）創(chuàng)新設置民營企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)

本文所設計的民營企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)具體包括審計委員會和審計部門，并約定內(nèi)部審計部門隸屬于內(nèi)部審計委員會，內(nèi)部審計委員會隸屬于公司股東大會，直接對股東大會負責，與董事會、監(jiān)事會平級。內(nèi)部審計委員會成員由部分董事會成員和部分監(jiān)事會成員組成，成員資質(zhì)條件須符合公司相關(guān)規(guī)定。內(nèi)部審計委員會主任委員由監(jiān)事會成員擔任。在表3中，將傳統(tǒng)內(nèi)部審計組織機構(gòu)設置方式中較優(yōu)的模式（表2的第一、二種模式）與我們設計的創(chuàng)新模式進行了對比。

創(chuàng)新模式下內(nèi)部審計設置層次最高，獨立性強，權(quán)威高。因為監(jiān)事會成員包括職工代表，因此，這種模式的審計機構(gòu)既能代表出資者、經(jīng)營者，又能代表民主意愿對公司經(jīng)營全過程進行審計監(jiān)督、檢查評價和服務，工作效率高，覆蓋面廣，監(jiān)督作用大，能確保內(nèi)部審計目標的實現(xiàn)。此外，這種設置還可以統(tǒng)一公司內(nèi)部監(jiān)督檢查中心，即監(jiān)事會對董事會及經(jīng)營班子的監(jiān)督檢查可由內(nèi)部審計完成，避免了重復勞動，提高了公司效率。這種設置模式的關(guān)鍵是審計委員會的成員組成需科學、合理，在滿足成員素質(zhì)要求的同時又要科學劃分法人治理結(jié)構(gòu)各部分成員比例，即董事會、監(jiān)事會及經(jīng)理層出任審計委員會的人數(shù)、比例。

（二）完善民營企業(yè)內(nèi)部審計制度

民營企業(yè)大多靠家族的凝聚力逐漸發(fā)展起來，其管理者特殊的雙重身份經(jīng)常破壞公司的規(guī)章制度，使其形同虛設。由于內(nèi)審人員素質(zhì)、水平不高，內(nèi)部審計制度不健全，內(nèi)部審計工作往往不能體現(xiàn)審計的獨立性，不能發(fā)揮內(nèi)部審計的正真作用。因此，為了解決民營企業(yè)內(nèi)部審計發(fā)展中存在的問題，就必須完善內(nèi)部審計的制度。在內(nèi)部審計制度設計上，可從以下幾個方面進行規(guī)范。

1.以內(nèi)部審計組織機構(gòu)的設置為起點

恰當?shù)慕M織機構(gòu)模式模式是民營企業(yè)內(nèi)部審計工作開展的基礎，也是成功的必要條件。在內(nèi)部審計委員會下設內(nèi)部審計機構(gòu)，內(nèi)部審計委員會由股東大會通過產(chǎn)生，與董事會，監(jiān)事會平級，有助于股東及時考核各職能部門的制度執(zhí)行情況和管理層的日常經(jīng)營管理活動等。這種內(nèi)部審計模式能較好的順應公司制民營企業(yè)的特點，并充分體現(xiàn)了內(nèi)部審計機構(gòu)的獨立性和權(quán)威性，有利于內(nèi)審人員順利開展工作。

2.完善民營集團的內(nèi)部審計內(nèi)容

多數(shù)民營企業(yè)內(nèi)部審計的內(nèi)容仍然停留在收入、支出、費用、成本、損益、資產(chǎn)負債所有者權(quán)益上面，主要以開展財務審計為主，重點檢查公司各項規(guī)章制度的執(zhí)行情況，以糾錯防弊為目的。審計對象主要是企業(yè)憑證、賬簿、報表等，很少涉及企業(yè)的經(jīng)營管理、內(nèi)部控制、經(jīng)濟效益等領域。在財務管理審計方面，重經(jīng)營管理審計，輕融資、投資、分配審計，缺少全方位的宏觀思維。

3.要提高民營企業(yè)領導對內(nèi)部審計的重視程度

內(nèi)部審計是企業(yè)強化內(nèi)部管理，完善自我約束機制和建立健全現(xiàn)代企業(yè)制度的一個重要手段。隨著市場化程度的加強，經(jīng)營者對投資者負責和承擔風險的責任也增強，這使企業(yè)領導者自發(fā)地轉(zhuǎn)變內(nèi)部審計理念，從對內(nèi)部審計的被動向主動轉(zhuǎn)變，以充分發(fā)揮內(nèi)部審計對改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)營活動的經(jīng)濟性、效率性、效果性和增加組織價值的作用。只有領導重視，內(nèi)部審計工作才能真正服務于實現(xiàn)企業(yè)目標，民營企業(yè)的內(nèi)部審計才能不斷發(fā)展。

4.建立內(nèi)部審計保障機制

民營企業(yè)內(nèi)部審計保障機制主要包括內(nèi)部審計信息制度保障和內(nèi)部審計激勵制度保障。民營企業(yè)除利用制度規(guī)范審計機構(gòu)和審計部門職責、權(quán)限，規(guī)范相關(guān)人員任職資格和條件，規(guī)范內(nèi)部審計程序、方法及業(yè)務流程等外，民營企業(yè)還必須加強內(nèi)部審計信息的收集、處理、利用及儲存制度管理，以充分發(fā)揮內(nèi)部審計信息的作用。同時，建立正確的激勵機制，充分調(diào)動審計部門及被審部門的積極性，將內(nèi)部審計結(jié)果與企業(yè)績效考核合理掛鉤，以促進內(nèi)部審計工作進一步完善、發(fā)展，從而保障公司目標最終實現(xiàn)。

5.要培養(yǎng)和造就一支高素質(zhì)的審計隊伍

在民營企業(yè)的管理模式下，需要一支作風優(yōu)良、技術(shù)過硬的內(nèi)部審計隊伍，更需要建立一套行之有效的審計工作自身考核辦法， 以接受上級主管和公司員工的監(jiān)督。內(nèi)部審計的工作人員要注重自身素質(zhì)的提高，加強后續(xù)教育，不僅要熟練掌握審計技能，還應熟悉審計制度的規(guī)定，保持應有的獨立性和職業(yè)謹慎，具有良好的職業(yè)道德，不斷提高自己的審計工作能力。同時，國家也要對民營企業(yè)內(nèi)部審計人員的業(yè)務素質(zhì)及職稱等進行具體的規(guī)范。

（三）具體政策建議

1.加強對民營企業(yè)內(nèi)部審計的法律規(guī)范和行業(yè)指導

(1)現(xiàn)行民營企業(yè)內(nèi)部審計法律法規(guī)現(xiàn)狀

2006年我國施行了新的《審計法》。新的《審計法》規(guī)定：“依法屬于審計機關(guān)審計監(jiān)督對象的單位， 應當按照國家有關(guān)規(guī)定建立健全內(nèi)部審計制度；其內(nèi)部審計工作應當接受審計機關(guān)的業(yè)務指導和監(jiān)督”。雖然這一規(guī)定和1994年的《審計法》有所變化， 但是審計對象仍然只局限于政府部門和國有企事業(yè)組織范圍內(nèi)，對于民營企業(yè)是否需要建立內(nèi)部審計制度，國家并無明確的規(guī)定。

(2)制定《內(nèi)部審計法》等進行行業(yè)指導

要加強民營企業(yè)內(nèi)部審計行業(yè)指導，讓內(nèi)審人員有法可依，有規(guī)定可依。從法律體系上來規(guī)范內(nèi)部審計需要包括如下幾個方面的內(nèi)容：一是全國人民代表大會及其常務委員會制定的《內(nèi)部審計法》和各項法律中關(guān)于內(nèi)部審計的規(guī)定，以此為基礎來制定內(nèi)部審計的專業(yè)法規(guī)和各項制度；二是國務院制定的行政法規(guī)和地方人民代表大會及其常務委員會制定的地方性法規(guī)；三是審計署頒布的《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》；四是中國內(nèi)部審計師協(xié)會頒布的《內(nèi)部審計準則》、《內(nèi)部審計條例》、《內(nèi)部審計實施細則》等作為不同行業(yè)民營企業(yè)實施審計工作的具體依據(jù)；五是國務院其他各部門和地方人民政府制定的行政規(guī)章中對內(nèi)部審計的規(guī)定。通過這些法律、法規(guī)體系來指導民營企業(yè)的內(nèi)部審計工作，將民營企業(yè)內(nèi)部審計工作統(tǒng)一納入到行業(yè)管理之中， 使其有法可依， 有章可循。

2.更加強調(diào)分離民營企業(yè)內(nèi)部審計與外部審計

我國審計體系包括內(nèi)部審計和外部審計，內(nèi)部審計與外部審計自成體系、各司其職、相互聯(lián)系又相互補充，內(nèi)部審計外包范圍很小。因此，在我們不可能改變內(nèi)部審計與外部審計的基本職能，也不可能改變民營企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的情況下，對民營企業(yè)的內(nèi)部審計與外部審計范圍進行更嚴格的區(qū)分，在減少外部審計范圍的同時，盡量采取各種措施改變民營企業(yè)可能出現(xiàn)的內(nèi)部審計流于形式，內(nèi)部審計機構(gòu)形同虛設等不好的狀況。同時，仍需注重內(nèi)部審計與外部審計之間的協(xié)調(diào)和合作，只有這樣，才有利于提高民營企業(yè)內(nèi)部審計職能、作用，降低民營企業(yè)組織管理成本，實現(xiàn)企業(yè)管理目標。

▲▲ 三、設計民營企業(yè)內(nèi)部審計運行新框架

針對傳統(tǒng)民營企業(yè)內(nèi)部審計運行中的問題及原因，本文對民營企業(yè)內(nèi)部審計運行新框架設計如圖4所示。

參考文獻:

[1]徐政旦，朱榮恩.現(xiàn)代內(nèi)部審計學.中國審計出版社，1997，12

[2] 時現(xiàn).現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部治理審計研究.中國石化出版社，2004

[3] 王光遠，翟曲.公司治理中的內(nèi)部審計.審計研究，2006（2）：29-37

[4] 耿建新等.內(nèi)審部門設立的動機及其效果研究.審計研究，2006（1）：53-60

作者簡介：徐冬萍：（1960-10-）女，貫籍：湖南臨澧；工作單位：岳陽昌德化工實業(yè)有限公司；研究方向：財務理論與實務。

（責任編輯：何小軍）