畢雪嬌

摘要：協(xié)調(diào)內(nèi)部控制與公司治理的關系是目前內(nèi)部控制研究的關鍵所在，內(nèi)部會計控制作為內(nèi)部控制的重要部分推動了其不斷發(fā)展，而內(nèi)部管理控制對于內(nèi)部控制的作用也日益凸現(xiàn)出來。在論證管理控制在誒內(nèi)控制中的作用的基礎上，提出了強化內(nèi)部控制的管理功能的一些建議，希望能對公司內(nèi)部控制的改進有一定借鑒意義。

關鍵詞：內(nèi)部控制；會計控制；管理控制

1管理控制在內(nèi)部控制中的重要作用

1．1基于公司治理的目標，應強化管理控制

COSO報告中指出，“內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會、管理層以及其他員工為達到財務報告的可靠性、經(jīng)營活動的效率和效果、相關法律法規(guī)的遵循等三個目標而提供合理保證的過程”。從達到經(jīng)營活動的效率和效果這一目標來看，內(nèi)部控制的目標包括經(jīng)濟有效的使用企業(yè)資源，以最優(yōu)方式實現(xiàn)企業(yè)的目標，所以管理控制顯然是內(nèi)部控制一個重要部分。然而目前的內(nèi)部控制大多服務于財務報告，主要是查錯防弊和監(jiān)督功能，即局限于會計領域內(nèi)的內(nèi)部會計控制，這樣就使得內(nèi)部控制的管理功能一直處于弱化和被忽視的地位。事實上，內(nèi)部控制的管理功能恰好符合公司治理的最終目標，即企業(yè)價值最大化。強化內(nèi)部控制的管理功能，有助于公司治理層和管理層更好的制定、實施和調(diào)整戰(zhàn)略，從而實現(xiàn)組織目標。

1．2基于價值創(chuàng)造的原理，應強化管理控制

由于我們一直強調(diào)內(nèi)部控制對于財務報告和內(nèi)外部審計的作用，會計控制的被重視程度遠遠超過了管理控制。這就使得內(nèi)部控制忽視了價值創(chuàng)造，不能很好的服務于整體組織目標。雖然服務于財務領域的內(nèi)部會計控制可以很好的預防和減少企業(yè)的損失，但這種因為減損而產(chǎn)生的價值增加顯然屬于消極角度的，從積極的角度來看，企業(yè)應該更好的利用內(nèi)部控制的重要部分——管理控制來對公司管理做出分析評價，使內(nèi)部控制服務于戰(zhàn)略決策，從而創(chuàng)造遠高于會計控制通過減損所增加的價值。

2強化內(nèi)部控制管理功能的建議

(1)完善公司治理結(jié)構(gòu)，明確治理層和管理層如何設計、運行公司內(nèi)部控制機制。

公司治理結(jié)構(gòu)有利于內(nèi)部控制制度的建立和執(zhí)行，是內(nèi)部控制發(fā)揮作用的制度基礎和保障，可以使內(nèi)部控制發(fā)揮最大效能，公司治理關注所有者和經(jīng)營者利益不一致所帶來的代理成本，內(nèi)部控制關注的重點是經(jīng)營者的有效經(jīng)營，如果公司治理層和管理層能從管理控制的作用上達成一致，從而設計、運行公司內(nèi)部控制機制，那么強調(diào)管理控制的健全的內(nèi)部控制機制必然可以優(yōu)化公司治理結(jié)構(gòu)，降低代理成本，推動公司業(yè)績持續(xù)增長。

(2)逐漸弱化內(nèi)部會計控制，最終實現(xiàn)內(nèi)部會計控制服從于內(nèi)部管理控制。

盡管服務于財務報告的內(nèi)部控制在目前占有重要地位，但從公司治理和內(nèi)部控制目標角度看，管理控制應該是內(nèi)部控制的最高層次。內(nèi)部控制的效率與效果目標往往與組織目標相一致，只有會計控制服從于管理控制，才能使內(nèi)部控制以非單一貨幣計量方式的更全面的機制確保組織實現(xiàn)業(yè)績的增長和其他組織目標的實現(xiàn)。

(3)構(gòu)建強調(diào)管理功能的內(nèi)部控制框架結(jié)構(gòu)，使其更關注價值創(chuàng)造而非財務報告質(zhì)量。

強化管理功能的內(nèi)部控制框架結(jié)構(gòu)必然需要體現(xiàn)管理者的要求，更關注價值創(chuàng)造而非財務報告的質(zhì)量，COSO委員會的內(nèi)部控制整體框架包括五個要素——控制環(huán)境、風險評估過程、信息系統(tǒng)與溝通、控制活動、對控制的監(jiān)督，這一框架結(jié)構(gòu)主要是為了達到合理保證財務報告的可靠性，也就是更關注財務報告質(zhì)量的內(nèi)部控制框架。站在價值創(chuàng)造的角度考慮，內(nèi)部控制的框架結(jié)構(gòu)不僅應該包括這幾部分，更應該涵蓋符合戰(zhàn)略目標、風險應對等管理要求的要素，美國學者魯特在《超越COSO——強化公司治理的內(nèi)部控制》(1992)一書中對COSO整體框架進行系統(tǒng)分析與批判的基礎上，超越COS0框架范圍重新構(gòu)造了一個基于管理方法的內(nèi)部控制框架，這對我們構(gòu)建強調(diào)管理功能的內(nèi)部控制框架具有很重要的借鑒意義，筆者將會在今后的研究中對此進行更深入的分析。