[摘要] 資產(chǎn)減值準則的出臺，提高了會計信息的真實性、客觀性和透明度。但實施中也存在利潤操縱隱患，影響到會計信息的質(zhì)量。本文就此加以分析，并提出進一步完善的建議。

[關(guān)鍵詞] 資產(chǎn)減值 會計準則 會計信息

為了進一步規(guī)范企業(yè)資產(chǎn)的會計處理和相關(guān)信息披露，2006 年2月15日，財政部制定和頒布了《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》。與以前計提的八項資產(chǎn)準備內(nèi)容相比，新準則進一步擴大了減值準備的計提范圍。這對于提高會計信息質(zhì)量，規(guī)范證券市場信息的披露，促進資本市場的健康發(fā)展，保護廣大投資者的切身利益具有積極的作用。同時，對我國會計與國際慣例進一步接軌，加快會計國際化也有著重要作用。但筆者認為，資產(chǎn)減值的會計處理在以下方面還存在問題，影響其應(yīng)有作用的發(fā)揮。

一、資產(chǎn)減值會計存在的問題

1.濫用資產(chǎn)減值準備、進行利潤操縱的隱患依然存在

雖然我國新頒布的資產(chǎn)減值準則對資產(chǎn)減值準備的缺陷與不足做了相關(guān)的修正和補充， 但從整體來說，經(jīng)營者利用資產(chǎn)減值準備來美化資產(chǎn)和經(jīng)營業(yè)績?nèi)匀挥泻艽蟮挠嗟亍?/p>

(1)資產(chǎn)減值跡象的判斷原則性較強，不具可操作性

新的準則對資產(chǎn)減值的跡象做出了明確規(guī)定，包括外部跡象和內(nèi)部跡象。外部跡象是外界可以了解的，而其內(nèi)部跡象，比如有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或其實體已經(jīng)損壞；資產(chǎn)已經(jīng)或?qū)⒈婚e置、重組、終止使用或者提前處置，這些是外界無法觀察的，企業(yè)可以通過其自身掌握的信息來判斷，而且報廢、毀損的資產(chǎn)須經(jīng)多個部門協(xié)同認定， 大量的減值信息都在相關(guān)單位和部門會計報告披露以后才能掌握， 資料的收集存在滯后性?？梢娡饨邕_不到對企業(yè)的掌控。

(2)計提范圍的差異客觀形成了利潤操縱的空間

新準則進一步擴大了減值準備的計提范圍，適用于固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和對子公司、聯(lián)營公司和合營的投資以及除特別規(guī)定外的其他資產(chǎn)減值的處理，而存貨、建造合同資產(chǎn)、生物資產(chǎn)和金融資產(chǎn)的減值，相關(guān)準則有特別規(guī)定的從其規(guī)定。也即新準則只規(guī)范長期資產(chǎn)減值的會計處理問題，流動資產(chǎn)如存貨、短期投資、應(yīng)收款項等的減值問題則由其他具體準則來規(guī)范。金融資產(chǎn)、遞延稅項資產(chǎn)和雇員福利資產(chǎn)以及特殊行業(yè)的資產(chǎn)也排除在準則的適用范圍之外。這也客觀形成了利潤操縱的空間。

(3)資產(chǎn)減值準備的計提方法欠合理

按照準則的規(guī)定，企業(yè)通常應(yīng)當按照單個存貨項目計提存貨跌價準備，對于數(shù)量繁多，單價較低的存貨，可以按照存貨類別計提存貨跌價準備；與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)，具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項目分開計量的存貨，可以合并計提存貨跌價準備。一方面，存貨品種很多，要逐一確認和計量存貨的可變現(xiàn)凈值，難度很大。另一方面，準則的這些規(guī)定給了企業(yè)一些靈活選擇的空間，也不免給一些企業(yè)空隙可鉆。固定資產(chǎn)也存在同樣的問題。

另外，在計提資產(chǎn)減值準備時，對其確認和計量的標準很難把握，而其中的可變現(xiàn)凈值、可收回金額等很大程度上依賴于會計人員的職業(yè)判斷，專業(yè)判斷本身就不存在絕對的標準，具有較大的隨意性。這一判斷的空間使企圖操縱利潤的企業(yè)有了可乘之機。

2.計提減值準備加大了企業(yè)會計核算的工作量，提高了會計信息的加工成本

確定資產(chǎn)預(yù)期的未來經(jīng)濟利益是計提資產(chǎn)減值準備的關(guān)鍵，然而，我國目前資產(chǎn)信息、價格市場機制尚不健全，在市場經(jīng)濟的條件下，每種資產(chǎn)沒有統(tǒng)一價，完全由市場決定，而市場又是瞬息萬變難以控制的，要準確地確定“市價(公允價值)”具有一定的技術(shù)困難。制度規(guī)定資產(chǎn)減值準備要逐項確認和計量，但企業(yè)要對成千上萬資產(chǎn)的可變現(xiàn)或可收回凈值逐一確認和計量難度太大。 因此，資產(chǎn)減值準備在實際執(zhí)行時，對其確認和計量的標準難以準確把握。

另外根據(jù)規(guī)定，如果企業(yè)有一項已計提減值準備的固定資產(chǎn)，則可能每年的折舊都必須重新計算。此外，根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)在計算所得稅時要按稅法規(guī)定進行納稅調(diào)整，如果企業(yè)計提資產(chǎn)減值準備的資產(chǎn)數(shù)量眾多，此項對會計利潤的納稅調(diào)整工作量也是非常大的。根據(jù)上述情況，企業(yè)要較好地計提資產(chǎn)減值準備，將使企業(yè)會計核算的工作量和成本大大提高。因此，計提減值準備加大了企業(yè)會計核算的工作量，提高了會計信息的加工成本。

3.減值準備不允許轉(zhuǎn)回，影響了會計信息質(zhì)量

原來的會計規(guī)范允許轉(zhuǎn)回已經(jīng)確認的八項資產(chǎn)減值損失。當資產(chǎn)的可收回金額大于其賬面價值時，則以前期間已計提的減值準備應(yīng)當轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額不應(yīng)超過原已計提的相應(yīng)減值準備。但是從我國的實際運行情況看，目前的經(jīng)濟環(huán)境還不適宜廣泛采用公允價值計量，因為普遍存在盈余管理現(xiàn)象，嚴重影響了會計信息質(zhì)量。為了防止上市公司利用資產(chǎn)減值進行盈余管理，新準則改變過去的做法，明確規(guī)定固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)及其他資產(chǎn)(不包括存貨、投資、建造合同資產(chǎn)、生物資產(chǎn)及金融資產(chǎn))減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回，只允許在資產(chǎn)處置時再進行會計處理。筆者認為這一規(guī)定在一定程度上能遏制企業(yè)管理當局進行利潤操縱，提高會計信息質(zhì)量，但資產(chǎn)減值會計是對減值資產(chǎn)按照現(xiàn)行價值的重新計量，目的是反映企業(yè)的真實價值，其變動是正常的，若規(guī)定資產(chǎn)減值一經(jīng)確認不得轉(zhuǎn)回，也并非能提高會計信息質(zhì)量，這只能是權(quán)宜之計。

二、完善資產(chǎn)減值會計的建議

會計上對資產(chǎn)減值處理的根本原因在于會計要素要為會計信息的使用者提供客觀、有用的信息，即既要客觀公允反映經(jīng)濟事項，又能夠有助于會計信息使用者利用會計信息進行決策。而影響企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量狀況的因素是多方面的，既有內(nèi)部因素又有外部因素，既存在客觀因素又存在人為因素。因此，要解決資產(chǎn)減值準備計提中存在的問題需要從內(nèi)部和外部同時著手，以提高資產(chǎn)信息的質(zhì)量。

1.建立健全相關(guān)制度和機制

針對我國目前資產(chǎn)減值準備實施過程中的確認與計量難度較大，外部監(jiān)管難度較大的弊端，進一步健全信息、價格等市場機制是當務(wù)之急。由國家相關(guān)部門建立資產(chǎn)價格信息平臺，利用現(xiàn)代信息技術(shù)定期公布有關(guān)的價格信息資料。這樣，既為企業(yè)計提資產(chǎn)減值準備提供依據(jù)，也為企業(yè)外部監(jiān)管部門的再次確認增加權(quán)威性。

在資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回方面，因為資產(chǎn)的本質(zhì)特征是未來經(jīng)濟利益，如果未來經(jīng)濟利益增加了，那么就應(yīng)該自然而然的確認減值的恢復(fù)。為了防止企業(yè)利用減值準備調(diào)節(jié)利潤，對于什么情況屬于以前計提減值準備的資產(chǎn)價值的回升，什么情況屬于企業(yè)過去濫用謹慎性原則而轉(zhuǎn)回的秘密準備，可以制定相關(guān)制度提供區(qū)分的標準。同時，應(yīng)明確貨幣時間價值引起的資產(chǎn)減值變動不得轉(zhuǎn)回減值損失。

2.加強內(nèi)部會計控制

企業(yè)要全面掌握資產(chǎn)的質(zhì)量狀況，就得靠采購與倉儲、銷售與收款、投資與決策、基建后勤等相關(guān)部門建立一整套的內(nèi)部控制制度，及時向財務(wù)部門反饋各類資產(chǎn)出現(xiàn)的問題與原因。這里尤其強調(diào)要加強內(nèi)部會計控制。會計控制不僅具有規(guī)范企業(yè)會計行為、保證會計資料真實完整、防止并及時發(fā)現(xiàn)和糾正錯誤及舞弊行為等作用，更重要的是對于提升現(xiàn)代企業(yè)管理水平，實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營目標具有重要的作用。這樣才能保證各項資料的準確與完整，提供的財務(wù)數(shù)據(jù)真實可信，為資產(chǎn)減值準備的正確提取奠定基礎(chǔ)。

3.實行財務(wù)人員嚴格自律性管理

計提資產(chǎn)減值準備要求財務(wù)人員具備一定的職業(yè)判斷水平，首先要精通業(yè)務(wù)，勝任工作，這樣才能保證會計信息的真實、可靠。這就需要企業(yè)、社會相關(guān)部門不斷通過各種形式進行職業(yè)教育、培訓，使財務(wù)人員逐步適應(yīng)新的要求。在提高財務(wù)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)的同時，也要加強職業(yè)道德教育，對需要反映的經(jīng)濟業(yè)務(wù)的判斷和表達，應(yīng)當基于客觀的立場，以客觀事實為依據(jù)，實事求是，杜絕本位利益等諸多因素的影響。

4.強化相關(guān)主體的法律責任

目前一些企業(yè)在資產(chǎn)減值準備上做文章或?qū)Y產(chǎn)減值準備予以漠視，大大降低了企業(yè)的誠信度，而且也使會計的信譽備受挑戰(zhàn)。這種情況很大程度上是由有章不循、有法不依或是執(zhí)法不嚴造成的。要想真正規(guī)范企業(yè)會計行為，打擊會計造假行為，就需要財政等監(jiān)管部門對企業(yè)經(jīng)常進行定期不定期的財務(wù)檢查。對查出的違規(guī)、違法情況，追究相關(guān)人員和企業(yè)的法律責任，提高法規(guī)的嚴肅性與震懾力，保證財務(wù)數(shù)據(jù)的準確性。

參考文獻

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