實質(zhì)重于形式原則是指企業(yè)在會計核算時，應當按照交易或事項的實質(zhì)進行會計核算，而不應當僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據(jù)。

實質(zhì)重于形式原則在會計上的應用相當廣泛?？梢哉f，它涉及財務會計運行的每一環(huán)節(jié)。但是由于制度所賦予的不是對交易或事項的絕對的規(guī)范，這就給會計人員帶來了可供操作的空間，因此實質(zhì)重于形式原則在很大程度上依賴于會計人員的職業(yè)判斷。在具體會計核算中表現(xiàn)在以下方面：

一、資產(chǎn)的確認

新會計制中規(guī)定：“資產(chǎn)，是由過去的交易、事項形成并由企業(yè)擁有或控制的資源。該資源預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟效益?！边@一定義包含兩層意思，一是規(guī)定資產(chǎn)必須由企業(yè)擁有或控制。所謂控制是指企業(yè)雖沒有取得資產(chǎn)的所有權(quán)，但是該項資產(chǎn)上的收益和風險已經(jīng)由企業(yè)承擔，例如融資租入的固定資產(chǎn)。企業(yè)融資租入的固定資產(chǎn)，在承租期間內(nèi)，雖然其所有權(quán)在法律形式上仍屬于出租方，但由于資產(chǎn)租賃期包括了資產(chǎn)的有效使用年限，承租方因擁有該項資產(chǎn)可獲得經(jīng)濟利益，相應地也承擔了有關的風險。從其經(jīng)濟實質(zhì)上屬于承租方。因此，根據(jù)實質(zhì)重于形式原則，融資租入的固定資產(chǎn)應作為自有固定資產(chǎn)進行管理與核算，并按租賃資產(chǎn)的原帳面價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值中兩者較低者，作為入帳價值，折舊政策與自有固定資產(chǎn)相一致。二是規(guī)定資產(chǎn)預期給企業(yè)帶來經(jīng)濟效益。按照這一規(guī)定，并根據(jù)實質(zhì)重于形式原則的要求，企業(yè)的一些已經(jīng)不能帶來未來經(jīng)濟利益流入的項目，如陳舊毀損的實物資產(chǎn)、已經(jīng)無望收回的債權(quán)、已經(jīng)盤點財產(chǎn)損失但尚未處理的資產(chǎn)等，都不能再作為資產(chǎn)來核算和陳報。

二、收入的確認

新會計制度規(guī)定，收入的確認應滿足四個方面的條件：（１）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；（２）企業(yè)沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施控制；（３）與交易相關的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；（４）相關的收入和成本能夠可靠地計量。從以上條件分析，在商品交易中，強調(diào)企業(yè)在確認收入時應從實質(zhì)上判斷商品所有權(quán)的主要風險與報酬的轉(zhuǎn)移，而不再是形式上的商品是否已經(jīng)發(fā)出；強調(diào)企業(yè)實質(zhì)上的經(jīng)濟利益是否能夠流入企業(yè)，不再注重形式上是否已經(jīng)取得收取價款的權(quán)利。確認銷售商品的收入和條件之一就是將商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方，其注重的是交易的經(jīng)濟實質(zhì)———所有權(quán)上的主要風險和報酬，而不是法律形式———所有權(quán)。

三、關聯(lián)方交易關系的確認

新制度規(guī)定，在企業(yè)財務和經(jīng)營決策中，如果一方有能力直接或間接控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊?，應將其視為關聯(lián)方；如果兩方或多方同受一方控制，也應該將其視為關聯(lián)方。例如一家母公司同時控制兩家子公司，則不僅母公司與這兩家子公司之間存在關聯(lián)方關系，而且受同一母公司控制的這兩家子公司之間也存在關聯(lián)方關系。因此，在判斷各方是否存在關聯(lián)方關系時，不能簡單地理解關聯(lián)方關系的判斷標準，而應當遵循實質(zhì)重于形式原則，在處理與企業(yè)的交易時，看是否存在著有礙公平交易的因素，交易結(jié)果是否影響投資者和債權(quán)人的利益等，而不僅僅是法律形式。

四、長期股權(quán)投資損益的確認

《企業(yè)會計制度》規(guī)定企業(yè)的長期股權(quán)投資應當根據(jù)具體情況的不同，分別采用成本法或權(quán)益法進行會計核算。如果企業(yè)對其它單位的投資占該單位有表決權(quán)資本總額的２０％或２０％以上，或雖投資不足２０％但對被投資單位控制、共同控制或?qū)嵤┲卮笥绊憰r，應當采用權(quán)益法核算。反之則應當采用成本法核算。可見，選擇會計核算方法的標準是否具有控制權(quán)或重大影響，至于所規(guī)定的持股比例只是判斷是否擁有控制權(quán)或具有重大影響的指標而已，不是絕對標準，若企業(yè)對外投資的持股比例超過規(guī)定比例，但不能左右或影響被投資單位的經(jīng)營政策、財務政策、利潤分配政策時，長期股權(quán)投資也不能采用權(quán)益法核算，這體現(xiàn)了“實質(zhì)重于形式”原則。是采用成本法，還是采用權(quán)益法，在很大程度上依賴于會計人員的職業(yè)判斷。

五、借款費用資本化的確認

企業(yè)為購建固定資產(chǎn)而借入的專項借款所發(fā)生的借款費用，形式上看是費用，但實質(zhì)上它是依附于所購建的固定資產(chǎn)，其價值補償應在未來該固定資產(chǎn)發(fā)揮效益的期間，所以，應將其購建期間的借款費用予以資本化，計入固定資產(chǎn)價值之內(nèi)。至于長期借款利息何時停止資本化，新制度則規(guī)定，這將取決于固定資產(chǎn)是否已達到預定的可使用狀態(tài)。當所購建的固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)時，說明固定資產(chǎn)實質(zhì)上已經(jīng)完成，應停止借款費用的資本化，體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式原則。

六、合并報表范圍的確定

通常情況下，判斷子公司是否納入合并報表范圍的標準是母公司是否擁有子公司半數(shù)以上表決權(quán)資本。該標準只用以判斷母公司對子公司是否擁有控制權(quán)或具有重大影響的指標而已，不是絕對標準。如果母公司對子公司具有重大影響，可以支配公司的財務和經(jīng)營決策，雖然擁有子公司權(quán)益性資本的比例未超過５０％，在這種情況下，母公司實質(zhì)上擁有對子公司的控制權(quán)，應將子公司納入其合并報表范圍。而如果母公司不能直接控制子公司，但與子公司的其他投資者之間的協(xié)議，對子公司的經(jīng)營活動能實際上實施控制時，也應將其納入合并報表范圍。反之，當母公司雖擁有子公司半數(shù)以上表決權(quán)資本，但其實質(zhì)上不能取得控制權(quán)，并不能支配子公司的財務和經(jīng)營決策時，也不能納入合并會計報表的范圍，體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式原則。

七、資產(chǎn)減值準備的計提

《企業(yè)會計制度》第５１條至第６５條規(guī)定，根據(jù)謹慎性原則的要求，企業(yè)應合理地預計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，由此計提各項資產(chǎn)減值準備，包括壞帳準備、存貨跌價準備、短期投資跌價準備、長期投資減值準備、委托貸款減值準備、固定資產(chǎn)減值準備、在建工程減值準備、無形資產(chǎn)減值準備，但不得計提秘密準備。如有確鑿證據(jù)表明企業(yè)不恰當?shù)赜嬏崦孛軠蕚涞?，應作為重大會計差錯予以更正，并在會計報表附注中說明事項的性質(zhì)、調(diào)整金額以及對企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果的影響。資產(chǎn)減值準備的計提雖然體現(xiàn)了謹慎性原則，但同時也是實質(zhì)重于形式原則的運用。當一項資產(chǎn)在年度終了其實際價值與帳面價值發(fā)生背離時，原帳面價值不能反映企業(yè)資產(chǎn)的真實狀況，根據(jù)發(fā)生時所作的記錄只能作為形式上的參考。因此，對于企業(yè)的應收帳款、存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等八項資產(chǎn)應根據(jù)實質(zhì)重于形式原則計提減值準備，對原有的帳面記錄作調(diào)整，以真實、恰當?shù)胤从迟Y產(chǎn)的經(jīng)濟實質(zhì)。

八、或有事項中預計負債的確定

或有事項是過去的交易或事項形成的一種狀況，其結(jié)果須通過未來不確定事項的發(fā)生與不發(fā)生予以證實?！痘蛴惺马棥窚蕜t第４條規(guī)定了或有事項確認的條件，即如果與或有事項相關的義務同時符合以下條件，企業(yè)應預計負債：（１）該義務是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務；（２）該義務的履行很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)；（３）該義務的金額能夠可靠的計量。其預計的金額還要進行帳務處理，列入資產(chǎn)負債表，由此產(chǎn)生的損失列入利潤表。這里計量的金額肯定沒有法定依據(jù)，但確實是可預見到的損失，或有事項的確認體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式原則。

（作者單位：浙江金融職業(yè)學校）