摘 要：我國資本市場在不斷發(fā)展，資本市場為許多企業(yè)帶來了融資機會，但相關(guān)制度還處于不斷健全階段，在巨大的利益驅(qū)使下，一些企業(yè)開始了財務(wù)舞弊行為且舞弊手段多樣，隨之而來的就是層出不窮的審計失敗案。上市公司會計信息失真，嚴(yán)重影響資本市場的正常運行，而作為上市公司“看門人”的會計師事務(wù)所責(zé)無旁貸。本文借助案例分析法，以相關(guān)理論為支撐，引出奇信股份上市前后財務(wù)舞弊案件，進而梳理T所對奇信股份審計失敗過程，最后針對性地提出建議。

關(guān)鍵詞：財務(wù)舞弊；奇信股份；審計失敗

一、研究背景

在過去的20多年里，我國審計事業(yè)的發(fā)展速度較快，它對維護我國的經(jīng)濟環(huán)境起到了很大的保護作用。隨著企業(yè)的不斷發(fā)展，兩權(quán)分離也越來越普遍，這也導(dǎo)致了所有者和投資者迫切需要用客觀的數(shù)據(jù)來分析和判斷企業(yè)并做出相應(yīng)的決策。市場上的企業(yè)不斷由簡單的小規(guī)模運營逐漸演變?yōu)楦鞔笮推髽I(yè)集團，其所涵蓋的業(yè)務(wù)類型、范圍等均呈現(xiàn)多元化，財務(wù)舞弊事件層出不窮，審計失敗率也在不斷攀升。本文以江西奇信集團股份有限公司（以下簡稱奇信股份，已退市）為案例進行研究，T會計師事務(wù)所對奇信股份上市前后財務(wù)報表執(zhí)行審計后，未能有效識別奇信股份財務(wù)造假，本文進一步分析雙方在該事件中的表現(xiàn)以及后果，從而針對性地提出建議。

二、文獻綜述

1.關(guān)于財務(wù)舞弊研究

王光遠（1998）以舞弊數(shù)量大量增加的歷史結(jié)合各個學(xué)科研究認為，在法律上有必要處理涉及犯罪相關(guān)的財務(wù)問題。學(xué)術(shù)界進一步研究后，認為需要加強對財務(wù)舞弊行為特征、動機、手法和偵查手段等方面的基礎(chǔ)性研究。在特征層面，黃世忠和黃京菁（2004）認為財務(wù)舞弊企業(yè)主要存在以下行為特征：涉案企業(yè)屬性；舞弊類型；外部審計師存在的問題；違反法律法規(guī)所涉及當(dāng)事人后果等。黎展輝（2009）又在基于各大財務(wù)舞弊案件的頻發(fā)基礎(chǔ)上，發(fā)現(xiàn)每年會計信息失真的現(xiàn)象日益增多，其手法也變得更加狡猾、更加隱蔽、更加具有欺騙性。所以，反舞弊工作就顯得更為重要和艱巨。在動機層面，鄭永芳（2010）認為財務(wù)舞弊歸根到底在于主體，如果企業(yè)及其管理人員沒有欺詐的動機，即使是最好的機會，也不會去利用，所以必須在上市公司股東及管理層的道德素質(zhì)上進行強化。

鑒于此，早在2008年梁杰和呂唯便提出識別技術(shù)需要提升，為避免投資者和債權(quán)人遭受重大損失，降低審計師的工作強度和工作難度，亟須研究會計欺詐識別技術(shù)，尋找高效、便捷、可操作的會計報告欺詐識別模式。錢蘋和羅玫（2015）綜合篩選了財務(wù)舞弊預(yù)警模型所使用的主要變量，得到了我國資本市場識別財務(wù)舞弊的關(guān)鍵指標(biāo)，其效果顯著優(yōu)于國外常用的兩種模型。另外，將自愿性以及會計信息考慮進去的模型，其識別效率更高。在新興科技的推動下，利用大數(shù)據(jù)、人工智能、機器學(xué)習(xí)、數(shù)據(jù)挖掘等手段，可以有效地提高對上市公司財務(wù)欺詐的識別與預(yù)測能力。

2.關(guān)于審計失敗影響因素研究

總體而言，審計失敗的主要影響因素可分為審計主體、審計客體和審計環(huán)境三大方面。在審計主體方面，秦榮生（1999）認為由于審計人員的職業(yè)態(tài)度、道德操守和業(yè)務(wù)素質(zhì)等因素，會使其在審計過程中出現(xiàn)一些失誤或欺詐行為，進而導(dǎo)致審計工作的失敗。另外，夏立軍（2004）研究認為審計師從業(yè)經(jīng)歷、從業(yè)年限、行業(yè)專長等因素對審計質(zhì)量有不同的影響，也就是說，隨著執(zhí)業(yè)經(jīng)驗的增加，其出具非標(biāo)審計意見的可能性也會更大。在審計客體方面，客戶企業(yè)治理結(jié)構(gòu)缺陷、企業(yè)財務(wù)舞弊行為、企業(yè)經(jīng)營失敗和財務(wù)困境都是導(dǎo)致審計失敗的主要原因。在互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)不斷發(fā)展的過程中，各企業(yè)交易模式也在隨之變化，同時也增加了審計失敗的概率。

在審計環(huán)境方面，李莫愁（2017）認為我國懲罰力度不夠、刑罰判決滯后，很難對會計師事務(wù)所起到足夠的震懾效果，而不健全的監(jiān)督經(jīng)常會導(dǎo)致更多的審計違規(guī)，從而使審計失敗的風(fēng)險增加。另外，激烈的審計市場競爭環(huán)境下，翟勝寶等（2017）認為為了維持與客戶的關(guān)系，審計機構(gòu)在出具非標(biāo)準(zhǔn)審計意見時會更加慎重，有時還會被迫妥協(xié)，增加審計失敗率。

三、理論概述

1.概念界定

（1） 財務(wù)舞弊

關(guān)于財務(wù)舞弊的概念，國內(nèi)外的學(xué)者觀念較為統(tǒng)一。財務(wù)舞弊是指企業(yè)或者個人為了獲得不正當(dāng)?shù)慕?jīng)濟利益，采用了欺騙的方法，對財務(wù)信息進行了操縱，從而達到了不正當(dāng)?shù)哪康?。這種做法可能包括偽造、誤導(dǎo)、隱藏或操縱財務(wù)資料，故意違反會計準(zhǔn)則的規(guī)定編制財務(wù)報告使得企業(yè)的財務(wù)信息和表現(xiàn)不實。

（2） 審計失敗

審計失敗是指審計人員在實施審計過程中，未能將報告中的錯誤、不真實的財務(wù)資料找出來，并且在出具和披露審計意見時，沒有按照規(guī)范的審計要求去做，由此引起了對審計結(jié)果的質(zhì)疑，最終導(dǎo)致了審計工作的失敗。審計失敗的結(jié)果論只注重結(jié)果，將一切錯誤歸咎于審計人員，夸大了審計人員的責(zé)任。而過程論可以很好地將審計師的職責(zé)區(qū)分開來，用審計標(biāo)準(zhǔn)來衡量審計師的審計質(zhì)量，從而對審計失敗進行判定。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，行業(yè)變得復(fù)雜化，企業(yè)的規(guī)模也越來越大，存在信息不對稱等因素的影響，因此審計師的工作也面臨著嚴(yán)峻的考驗，而審計意見不能作為一種絕對的保證，只能作為一種合理的保證。對于審計失敗的判定，應(yīng)站在審計師的立場上。

2.理論基礎(chǔ)

（1） 信息不對稱理論

信息不對稱理論通常被用來描述市場運作中的情況，即參與經(jīng)濟活動的各方在獲取信息的程度上有差別，并且與所獲取的優(yōu)勢成比例。市場各方所掌握的財務(wù)信息程度不同。例如，企業(yè)財務(wù)報告是由企業(yè)提供的，被審計單位掌握的財務(wù)信息更加準(zhǔn)確真實，而審計機構(gòu)和監(jiān)管機構(gòu)作為外部機構(gòu)掌握的信息大多依賴于被審計單位的財務(wù)報告，信息資源相對于匱乏，如若企業(yè)故意進行財務(wù)舞弊，那么審查的工作難度會加大，更可能無法及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)造假的行為，因此在此之間形成的信息不對稱也有可能是導(dǎo)致審計失敗的原因。

（2） 委托代理理論

20世紀(jì)30年代委托代理理論出現(xiàn)，它孕育于企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離情況日益增多的環(huán)境下。在此基礎(chǔ)上，審計關(guān)系應(yīng)運而生。具體而言，呂沙和鄭鈺佳（2016）認為委托代理理論是指現(xiàn)代企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離，產(chǎn)生股東與經(jīng)理人之間的利益不一致的情況，就容易會產(chǎn)生“逆向選擇”“道德風(fēng)險”等問題。袁振興（2016）認為代理核心問題是代理人不能與委托人一起分享企業(yè)剩余。

四、失敗案例情況介紹

本章節(jié)主要闡述T會計師事務(wù)所審計失敗案例的具體內(nèi)容，先介紹了T會計師事務(wù)所和奇信股份的基本情況；而后具體闡述奇信股份財務(wù)造假的實際情況；再進一步分析該案件的后果，最后提出針對性建議。

1.簡介

奇信股份為了符合上市條件，將《招股說明書》部分內(nèi)容虛假記載。其于深圳證券交易所中小板塊上市后，交易的過程存在欺詐行為，本部分闡述了T會計師事務(wù)所和奇信股份的基本情況。

（1） T會計師事務(wù)所簡介

T會計師事務(wù)所（以下簡稱“T所”）于1988年成立，已有36年歷史，總部北京，業(yè)務(wù)范圍廣泛，主要有審計鑒證、資本市場服務(wù)、咨詢服務(wù)等，T所按照專業(yè)分工設(shè)置部門、按照地域布局設(shè)分支機構(gòu)，實現(xiàn)了人力資源、執(zhí)業(yè)規(guī)范和利益分配的高度集中的一體化管理模式。T所國內(nèi)網(wǎng)絡(luò)布局合理，除北京總部外，各個地區(qū)設(shè)立近30家分所。

根據(jù)T會計師事務(wù)所2015—2021年綜合情況可知，T所注冊會計師人數(shù)基本呈現(xiàn)上升趨勢，綜合排名穩(wěn)定在全國前十，業(yè)務(wù)收入增長速度較快，截至2022年，注冊會計師人數(shù)達到1067位，在全國事務(wù)所綜合排名第10，是國內(nèi)實力較為雄厚的會計師事務(wù)所之一。

（2） 奇信股份公司簡介

江西奇信集團股份有限公司（以下簡稱奇信股份，已退市）在 1995年5月12日設(shè)立，2015年在深圳證券交易所上市，注冊地在山東省泗水縣經(jīng)濟開發(fā)區(qū)，是一家專業(yè)從事裝修設(shè)計和施工的“平臺型、全面型、科技型”的綜合性企業(yè)集團。

2.案件介紹

奇信股份在其招股說明書中造假2012—2015年上半年財務(wù)數(shù)據(jù)，在2015年準(zhǔn)備上市的前后八年，利潤總額共虛增約26.3億元。而T所在此期間擔(dān)任其審計機構(gòu)，均出具標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見。

（1） 奇信股份舞弊手段

①簽訂虛假或放大金額的工程合同

奇信股份的實際控制人為了上市虛構(gòu)了建筑施工合同或者將真實的建筑施工合同的合同金額進行篡改。奇信股份每年虛增的利潤總額幾乎都超過了審計報告披露的利潤總額，說明這樣的操作可能不會局限于個別較小的合同，而是涉及金額較大的合同。從造假結(jié)果看，2012年、2013年、2014年虛增收入和虛增成本產(chǎn)生的虛增利潤分別為0.32億元、0.16億元、0.25億元，占虛增利潤總額的比例較小。奇信股份操作的目的在于維持IPO報告期營業(yè)收入持續(xù)增長的假象。

②對內(nèi)承項目少計成本、體外支付少計費用

建筑施工企業(yè)采用內(nèi)部承包方式，指將自己所承擔(dān)的工程委托給與之有勞動關(guān)系單位的員工或其下屬的分支機構(gòu)進行管理，并利用指定的生產(chǎn)資料來完成項目的施工，并就有關(guān)的經(jīng)營管理權(quán)、利益分配、風(fēng)險承擔(dān)等達成協(xié)議。由于奇信股份IPO沒有良好的財務(wù)支撐，肯定希望迅速做大收入和利潤，因此對每個施工項目都會有不小的激勵。

根據(jù)總結(jié)奇信股份2012—2019年毛利率情況，發(fā)現(xiàn)奇信股份真實的毛利率只有6%～9%，且在上市前的報告期內(nèi)存在持續(xù)下滑的狀態(tài)，如果以這樣的狀態(tài)申報IPO，大概率會被否決，在上市后毛利率也處于較低水平。在奇信股份首次公開募股披露同行業(yè)可比企業(yè)的毛利率中的數(shù)據(jù)分析可知，企業(yè)采用內(nèi)部承包方式，必然運用一些激勵手段，需要在企業(yè)合并報表層面作為成本或費用進行核算。同樣為了達到較合理的毛利率水平，亦可以體外墊付成本。這類財務(wù)造假就需要核查實際控制人在上市公司體外的企業(yè)和銀行的賬戶流水，審計機構(gòu)識別財務(wù)造假的難度明顯提升。

③關(guān)聯(lián)方違規(guī)占用非經(jīng)營性資金

2021年初，奇信股份向深圳市達欣貿(mào)易有限公司（以下簡稱“達欣公司”）先后轉(zhuǎn)賬8000萬元和5087.5萬元，但是奇信股份與其并沒有任何實質(zhì)商業(yè)交易，審批手續(xù)也不合規(guī)。同時，上述款項的付款憑證中，僅有奇信股份原實際控制人，即時任公司董事長兼總裁葉洪孝的簽字以及財務(wù)管理中心資金結(jié)算部副經(jīng)理的個人名章。

關(guān)于上述事件，奇信股份在過去了整整一年才對外發(fā)布公告，奇信股份表示，在內(nèi)部調(diào)查中，發(fā)現(xiàn)了一名涉嫌非經(jīng)營性資金占用的股東，即前實際控制人的關(guān)聯(lián)方，金額為13087.5萬元。

（2） T會計師事務(wù)所審計失敗的表現(xiàn)

T所作為奇信股份的審計機構(gòu)，獨家合作多年。對奇信股份的2021年和2022年年報，T所均出具了“非標(biāo)”意見的審計報告。合作多年的伙伴“目送”奇信股份離開了A股舞臺。

針對奇信股份涉嫌8年持續(xù)性財務(wù)造假，首先，T所作為奇信股份首次公開募股和上市后連續(xù)審計的審計和驗資機構(gòu)，對奇信股份首次公開募股前三年財報以及后五年財報，均出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見。其次，作為奇信股份首次公開募股的保薦機構(gòu)——安信證券，此前與T所均做出了相關(guān)承諾，不存在弄虛作假的可能。

奇信股份首次公開募股聘任T所時，經(jīng)辦會計師為屈先富、黃瓊。2015年奇信股份上市后，T所作為其審計機構(gòu)，對其2015—2019年年度業(yè)績進行了無保留的審計意見。其中，屈先富、黃瓊作為責(zé)任會計師，負責(zé)奇信股份2015年財報審計，之后黃瓊作為注冊會計師參與2016、2019兩年的審計工作。然而在2023年上半年，奇信股份接到證監(jiān)會下發(fā)的事先告知書顯示，其涉嫌在IPO前三年以及2015—2019年持續(xù)財務(wù)造假?？陀^來說，有資格做審計工作的會計師事務(wù)所，應(yīng)當(dāng)都具備了基本條件。如果是這樣，那就更有可能存在審計意見的購買。

3.處罰結(jié)果

從2022年5月6日開始，奇信股份就因為凈資產(chǎn)為負值而被警示退市。2023年4月19日晚，奇信股份則披露關(guān)于收到行政處罰及市場禁入事先告知書的公告。根據(jù)該公告，中國證監(jiān)會決定對奇信股份及有關(guān)人員進行行政處罰，并采取證券市場禁入的措施。直至2023年8月23日，證監(jiān)會對奇信股份做出明確的行政處罰。奇信股份在首次公開募股的信息披露中，存在違法違規(guī)和在證券發(fā)行文件中捏造了重大不實的內(nèi)容。奇信股份被責(zé)令改正，給予警告，并處以5000萬元罰款；奇信股份實際控制人葉家豪處以1400萬元罰款；董事葉洪孝和余少雄給予警告，并分別處以700萬元罰款；其他工作人員均被罰款百萬元以上。

五、建議

首先要提高企業(yè)的信用水平，就必須強化管理人員的職業(yè)道德。通過管理人員培訓(xùn)、舉辦文化講座、評選活動，引導(dǎo)形成良好風(fēng)氣。運用現(xiàn)代信息化技術(shù)、新媒體宣傳等方法，加強道德教育和法制警示，使高級管理人員的思想理論水平和法律法規(guī)意識得到提高。其次要強化職業(yè)道德建設(shè)，建立行業(yè)自律機制。相關(guān)從業(yè)人員不論職位高低都要在資格考試考核、繼續(xù)教育學(xué)習(xí)和年檢等方面進行強化，使其專業(yè)水平能夠跟上時代的發(fā)展，不斷地完善他們的職業(yè)道德，從內(nèi)部提高抵抗力。最后要完善內(nèi)外部制衡機制。要改變企業(yè)“一股獨大”的局面，實現(xiàn)多種所有制結(jié)構(gòu)的多元化，就必須積極推動股權(quán)分置改革，對大股東操縱會計信息行為進行有效約束，改善其會計信息質(zhì)量。

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