【摘要】在從事財(cái)會(huì)管理活動(dòng)中，特別是從事集團(tuán)公司的財(cái)會(huì)工作核算中，因業(yè)務(wù)層面開展的影響，集團(tuán)內(nèi)部公司之間往往存在大量的內(nèi)部交易和內(nèi)部往來(lái)，而這些內(nèi)部交易和內(nèi)部往來(lái)的合并、抵銷，對(duì)當(dāng)期合并報(bào)表的質(zhì)量產(chǎn)生了較大的影響。文章從內(nèi)部往來(lái)的層面對(duì)該問(wèn)題進(jìn)行探討，并針對(duì)問(wèn)題提出一些看法和建議。

【關(guān)鍵詞】合并報(bào)表；往來(lái)科目；合并規(guī)范

【中圖分類號(hào)】F275

一、制度規(guī)范層面規(guī)范對(duì)往來(lái)合并的質(zhì)量影響

集團(tuán)公司一般體量較為龐大，其各項(xiàng)管理較為規(guī)范，特別是財(cái)務(wù)核算、流程管控等方面，較中小企業(yè)的管理更加嚴(yán)格和規(guī)范，但從筆者工作經(jīng)驗(yàn)及與其他行業(yè)單位溝通交流情況看，財(cái)務(wù)管理制度等方面仍有較大的提升空間。本文以某集團(tuán)公司為例，財(cái)務(wù)管理制度仍集中在資金管理、風(fēng)險(xiǎn)控制、銀行賬戶、報(bào)銷管理等方面[1]，前期對(duì)會(huì)計(jì)科目的使用和規(guī)范等精細(xì)化的層面并未涉及，較為籠統(tǒng)的規(guī)定執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，并在實(shí)際業(yè)務(wù)工作中，對(duì)存在的問(wèn)題往往以會(huì)議和交流的形式予以說(shuō)明和規(guī)范，未專門制定統(tǒng)一的會(huì)計(jì)科目使用規(guī)范和制度。因此，在集團(tuán)合并層面，無(wú)法統(tǒng)一的會(huì)計(jì)科目，影響記賬的會(huì)計(jì)質(zhì)量。

在財(cái)務(wù)管理制度方面，除對(duì)涉及較多的人員管理、資產(chǎn)管理、資金管理、風(fēng)險(xiǎn)控制制定較為標(biāo)準(zhǔn)的管理規(guī)范和制度外，還應(yīng)對(duì)部分的管理行為進(jìn)行規(guī)范，如會(huì)計(jì)科目規(guī)范等。為了解決上述問(wèn)題，公司對(duì)涉及往來(lái)類的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行了系統(tǒng)的區(qū)分控制，如一級(jí)科目應(yīng)收賬款，二級(jí)科目設(shè)置區(qū)分了關(guān)聯(lián)公司和非關(guān)聯(lián)公司，科目所表述的關(guān)聯(lián)公司和非關(guān)聯(lián)公司是以會(huì)計(jì)核算口徑中的報(bào)表合并為界限區(qū)分，屬于集團(tuán)報(bào)表合并范圍內(nèi)的，會(huì)計(jì)科目列入關(guān)聯(lián)公司科目，屬于合并范圍外的公司，列入非關(guān)聯(lián)公司，在關(guān)聯(lián)公司和非關(guān)聯(lián)公司的下級(jí)科目再根據(jù)業(yè)務(wù)實(shí)際開展情況設(shè)置發(fā)票已到、發(fā)票未到、工程暫估、其他等會(huì)計(jì)科目。對(duì)于其他應(yīng)收款、應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款等涉及到的往來(lái)類科目，以同樣的方式進(jìn)行設(shè)置，確保會(huì)計(jì)核算的規(guī)范性和一致性[2]。此外，需要說(shuō)明的是，在實(shí)際工作中，有許多財(cái)務(wù)人員反映，如嚴(yán)格按應(yīng)收對(duì)應(yīng)應(yīng)付、其他應(yīng)收對(duì)應(yīng)其他應(yīng)付的口徑，部分業(yè)務(wù)會(huì)與企業(yè)會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)則出現(xiàn)差異，不能準(zhǔn)確的反映出單體公司的業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)。綜上，為更好地服務(wù)集團(tuán)整體，確保集團(tuán)對(duì)外數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確，在這樣類似的往來(lái)科目設(shè)置中，可以酌情按企業(yè)核算需要進(jìn)行調(diào)整。經(jīng)過(guò)上述的會(huì)計(jì)科目統(tǒng)一設(shè)置和規(guī)范，以本人所在公司為例，在合并時(shí)，對(duì)往來(lái)科目的檢查和調(diào)整，可降低大約2/3的時(shí)間。

二、結(jié)賬期限的管理及規(guī)范對(duì)合并往來(lái)的影響

除了制度統(tǒng)一等方面的影響，集團(tuán)內(nèi)部板塊、公司之間的入賬、結(jié)賬期間不統(tǒng)一也是影響核算質(zhì)量的一個(gè)較大因素。這里的入賬、結(jié)賬時(shí)間并不是單純指的會(huì)計(jì)核算期間。較為典型的例子：集團(tuán)公司下有A、B兩家控股公司，這兩家公司均符合報(bào)表合并范圍要求，且均要求在每月最后一天提交單體的報(bào)表。A公司為建筑施工企業(yè)，B公司為生產(chǎn)制造企業(yè)。A公司承攬了B公司生產(chǎn)車間建筑工程，2023年6月30日，按產(chǎn)值結(jié)算，A公司當(dāng)期實(shí)現(xiàn)產(chǎn)值1000萬(wàn)元，且正常開票1000萬(wàn)元，確認(rèn)不含稅收入917.43萬(wàn)元，稅金82.57萬(wàn)元。A公司在當(dāng)期開票后并入賬處理。其賬務(wù)處理為：

借：應(yīng)收賬款——B公司 1 000.00萬(wàn)

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 917.43萬(wàn)

應(yīng)交稅費(fèi)——待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額82.57萬(wàn)

但因手續(xù)入賬的原因，B公司無(wú)法及時(shí)辦理入賬審批手續(xù)，造成雙方往來(lái)差異高達(dá)1000萬(wàn)元。并且需要特殊說(shuō)明的是，集團(tuán)內(nèi)部的大額交易不在少數(shù)，特別是建筑、貿(mào)易的交易；而對(duì)于公司服務(wù)的交易、代墊費(fèi)用等，金額雖然較小，但交易數(shù)量多，影響報(bào)表質(zhì)量。

因此，對(duì)于問(wèn)題描述中關(guān)于因結(jié)賬期間導(dǎo)致形成的往來(lái)差異，目前我們?cè)趯?shí)際工作中摸索了一些經(jīng)驗(yàn)和做法。第一還是制度的宣傳和貫徹，要讓各家權(quán)屬公司不能僅僅站在自身的角度考慮問(wèn)題，更多也是要站在一個(gè)集團(tuán)中去思考工作，提前統(tǒng)籌規(guī)劃，不至于在臨近的節(jié)點(diǎn)上手忙腳亂，導(dǎo)致各家關(guān)聯(lián)公司之間對(duì)賬出現(xiàn)較大的金額差異；第二是針對(duì)上面存在的問(wèn)題，集團(tuán)內(nèi)部在流程上予以統(tǒng)籌規(guī)劃，特別是集團(tuán)內(nèi)部交易，嚴(yán)格按合同、工程量等核算要素要求執(zhí)行，在一方確定達(dá)到收入確認(rèn)條件的，并按合同、工程量、必要的外度監(jiān)督審計(jì)后，開票確認(rèn)入賬后，其對(duì)應(yīng)的關(guān)聯(lián)方在接收到票據(jù)后可以先行予以確認(rèn)，確保兩方數(shù)據(jù)一致。此外，對(duì)于內(nèi)部確因流程或結(jié)算無(wú)法及時(shí)辦理入賬手續(xù)的，在收入方確認(rèn)收入手續(xù)并確認(rèn)往來(lái)后，另一方可先按雙方辦理的工程確認(rèn)單、外部審計(jì)監(jiān)督單位等確認(rèn)資料辦理成本暫估手續(xù)，按上面示例中列式的部分，一方確認(rèn)1000萬(wàn)元應(yīng)收和917.43萬(wàn)元的不含稅收入，綜合考慮稅金因素影響，另外一方可暫估確認(rèn)917.43萬(wàn)元的成本和917.43萬(wàn)元應(yīng)付賬款，按上述方案描述，其關(guān)聯(lián)應(yīng)收和應(yīng)付的差異由原來(lái)的1000萬(wàn)元降至82.57萬(wàn)元，即稅金因素的影響。這樣的做法，雖不至于報(bào)表100%準(zhǔn)確無(wú)誤，但可將影響因素降至最低的范圍，最大限度的保障合并報(bào)表的質(zhì)量。

三、從業(yè)人員職業(yè)能力及信息化建設(shè)對(duì)往來(lái)合并質(zhì)量的影響

一方面，從業(yè)人員的技能水平和知識(shí)儲(chǔ)備是影響報(bào)表質(zhì)量的一大重要因素，一般情況下，集團(tuán)管理的層級(jí)至少有兩個(gè)層級(jí)，一是集團(tuán)層級(jí)層面，二是二級(jí)板塊公司合并層面，有的集團(tuán)公司存在三級(jí)合并、四級(jí)合并甚至更多。各級(jí)次合并的財(cái)務(wù)人員工作水平和工作能力、理解能力、合并要求均有不同的差異，本級(jí)次的合并質(zhì)量不高，就會(huì)在上一級(jí)次合并的時(shí)候產(chǎn)生影響，多級(jí)次的合并最終累積造成較大的差異。設(shè)備和信息化的投入也是影響往來(lái)合并的一個(gè)重大因素，許多公司受制于信息化投入的影響，財(cái)會(huì)管理信息化水平較低，在合并報(bào)表中存在大量的手工合并工作，工作效率較低[3]；另一方面，也應(yīng)看到，即使在較早的開展財(cái)務(wù)信息化或者信息化上線功能比較齊全的公司，如在上述第一、二個(gè)問(wèn)題中存在較大的問(wèn)題，核算不規(guī)范的情況下，同樣也會(huì)導(dǎo)致合并的精確度降低，甚至在某些情況下，起到相反的作用和效果。因此，信息化的投入，選擇適合自己公司的信息化操作系統(tǒng)和方案是一個(gè)較為突出和重要的事項(xiàng)。

選拔水平較高的財(cái)務(wù)人員擔(dān)任該崗位并做好相關(guān)的要求和培訓(xùn)工作是比較重要的一個(gè)方面。此外，對(duì)于該部分的信息化建設(shè)工作，建議從以下幾個(gè)方面著手：一是在進(jìn)行信息化建設(shè)的時(shí)候，要堅(jiān)持“匹配優(yōu)先、量力而行”的指導(dǎo)方針和原則，一定要根據(jù)自身企業(yè)的特點(diǎn)和定位出發(fā)考慮，在進(jìn)行信息化建設(shè)的時(shí)候，對(duì)自身企業(yè)的會(huì)計(jì)核算現(xiàn)狀進(jìn)行充分的摸底調(diào)研；對(duì)未來(lái)企業(yè)的發(fā)展和前景與相關(guān)的部門進(jìn)行充分的協(xié)調(diào)和溝通；對(duì)信息化所達(dá)到的效果進(jìn)行充分的評(píng)估和考量；當(dāng)然還要考慮相關(guān)的費(fèi)用和支出等。一味的要求核算功能的全面、高級(jí)，有的時(shí)候反而會(huì)起到相反的后果。有些單位[4]，在工作中多多少少存在這樣的問(wèn)題，花了大量的資金上線新的報(bào)表管理系統(tǒng)，結(jié)果因?yàn)楣δ苓^(guò)于復(fù)雜，要求精度過(guò)高反而導(dǎo)致處理時(shí)錯(cuò)誤頻出，影響工作效率。

以某公司為例，在合并報(bào)表模塊中，單獨(dú)增加了一個(gè)往來(lái)通知單的模塊功能，納入集團(tuán)內(nèi)部合并的單位，在每生產(chǎn)一個(gè)對(duì)其他關(guān)聯(lián)公司往來(lái)的時(shí)，該憑證一經(jīng)審核、過(guò)賬通過(guò)，則對(duì)方的接收系統(tǒng)中會(huì)收到對(duì)方的往來(lái)通知。本公司做好相應(yīng)的憑證后，該往來(lái)憑證經(jīng)審核、過(guò)賬后同樣會(huì)發(fā)送至對(duì)方的接收系統(tǒng)。在雙方都生成、接收到該部分的往來(lái)通知后，由系統(tǒng)自動(dòng)對(duì)賬或則以手工對(duì)賬的形式，在對(duì)賬系統(tǒng)中進(jìn)行相互的抵銷勾選，只有當(dāng)雙方將對(duì)賬系統(tǒng)中接收、和發(fā)送的所有數(shù)據(jù)均匹配完畢后，單體公司才能進(jìn)行下一步的結(jié)賬工作，否則下一步的賬務(wù)處理無(wú)法進(jìn)行。

同樣以集團(tuán)合并內(nèi)部的A和B公司舉例：2024年1月1日，A公司撥付B公司往來(lái)款100萬(wàn)元，A公司記賬其他應(yīng)收款/關(guān)聯(lián)公司/B公司100萬(wàn)元，A公司憑證審核、記賬后在A公司的對(duì)賬系統(tǒng)生成對(duì)賬單其他應(yīng)收款100萬(wàn)元，該對(duì)賬單并發(fā)送至B公司對(duì)賬系統(tǒng)，B公司對(duì)賬系統(tǒng)顯示A公司發(fā)來(lái)其他應(yīng)收款/關(guān)聯(lián)公司/B公司100萬(wàn)元。如本月B公司1月1日因某種疏忽造成該賬務(wù)未處理登記，則在雙方的對(duì)賬系統(tǒng)中該對(duì)賬通知一直無(wú)法清除，并假設(shè)我們?cè)谙到y(tǒng)中設(shè)置當(dāng)日賬務(wù)不清理完畢則無(wú)法進(jìn)下一日的賬務(wù)處理，則A、B兩家公司均無(wú)法進(jìn)行次日的賬務(wù)處理。只有B公司補(bǔ)錄該分錄，記其他應(yīng)付款/關(guān)聯(lián)公司/A公司100萬(wàn)元，且該憑證經(jīng)審核、過(guò)賬后分別在A、B兩家公司的對(duì)賬系統(tǒng)中列示并經(jīng)自動(dòng)或者手工核對(duì)清楚往來(lái)對(duì)賬通知后，則相關(guān)的記賬業(yè)務(wù)可進(jìn)一步往前推進(jìn)。

四、特殊業(yè)務(wù)情況下的處理

除上述幾種情況外，還有一些比較常見的特殊賬務(wù)處理，如集團(tuán)合并范圍內(nèi)A公司對(duì)B公司的資金往來(lái)行為，A公司確認(rèn)為其他應(yīng)收款，B公司確認(rèn)為其他應(yīng)付款，在現(xiàn)金流量表中分別確認(rèn)為支付其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金和收到其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金，但如果集團(tuán)內(nèi)部出于某種情況的考慮，對(duì)該部分往來(lái)款項(xiàng)轉(zhuǎn)為投資行為，即A公司確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資行為，B公司確認(rèn)為實(shí)收資本行為，其資產(chǎn)負(fù)債表中的往來(lái)科目可進(jìn)行調(diào)整，但現(xiàn)金流量表中則同樣涉及到同步調(diào)整。

由于在日常的業(yè)務(wù)操作中，幾乎沒有一家公司的業(yè)務(wù)能完全能按照會(huì)計(jì)理論和規(guī)范開展，或者說(shuō)是因?yàn)闀?huì)計(jì)理論和規(guī)范不夠完善，也不可能包含所有的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)。因此，日常工作中，仍有很多的業(yè)務(wù)依靠從業(yè)者職業(yè)判斷。對(duì)合并報(bào)表中比較特殊的往來(lái)賬務(wù)處理，工作中一般輔助以工作臺(tái)賬的形式予以規(guī)范和幫助。比較常見的如在第一部分中提到的往來(lái)款轉(zhuǎn)投資款的情況，在涉及資產(chǎn)負(fù)債的會(huì)計(jì)科目中。前期A公司對(duì)B公司的往來(lái)款轉(zhuǎn)為投資款的行為，A公司前期確認(rèn)其他應(yīng)收款并在現(xiàn)金流量表中確認(rèn)的是支付其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金，B公司確認(rèn)為其他應(yīng)付款并在現(xiàn)金流量表中確認(rèn)為收到其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金。在具備債務(wù)轉(zhuǎn)投資的情況下，A公司將其他應(yīng)收款科目調(diào)整為股權(quán)投資科目，B公司同時(shí)將其他應(yīng)付款科目調(diào)整為實(shí)收資本科目，在涉及資產(chǎn)負(fù)債類的會(huì)計(jì)科目中，因?yàn)樵撜{(diào)整并不實(shí)質(zhì)性的涉及現(xiàn)金流量的調(diào)整，是不存在系統(tǒng)內(nèi)部特殊調(diào)整的，但因?yàn)楝F(xiàn)金流向在前期已確定，本期又不涉及，無(wú)法在系統(tǒng)做調(diào)整分錄，因此在會(huì)計(jì)當(dāng)期，會(huì)造成資產(chǎn)負(fù)債科目和現(xiàn)金流量科目的不匹配，造成會(huì)計(jì)核算的差異，影響報(bào)表數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性。因此針對(duì)這樣的問(wèn)題，就不能僅僅依靠系統(tǒng)內(nèi)部的調(diào)整，更多的是通過(guò)輔助臺(tái)賬的登記和處理，確保合并報(bào)表中往來(lái)合并科目的準(zhǔn)確性和連貫性。

五、其他方面的補(bǔ)充和完善

集團(tuán)內(nèi)部往來(lái)類業(yè)務(wù)數(shù)量較多，在日常工作中也常通過(guò)一些必要的干預(yù)手段來(lái)降低集團(tuán)內(nèi)部業(yè)務(wù)發(fā)生的數(shù)量。如某集團(tuán)本部下有十幾家一級(jí)公司，各一級(jí)公司下有數(shù)量不等的二級(jí)、三級(jí)公司，在前期的公司業(yè)務(wù)中由于沒有提前規(guī)劃和無(wú)序的內(nèi)部交易，導(dǎo)致各級(jí)公司之間形成大量的往來(lái)。從以下幾點(diǎn)進(jìn)行了規(guī)范：一是在財(cái)務(wù)管理部的努力和堅(jiān)持下，出臺(tái)了一系列的管理制度和監(jiān)管辦法，從核算和考核兩個(gè)角度出發(fā)，對(duì)非必要的內(nèi)部交易予以禁止，切實(shí)減少服務(wù)、貿(mào)易類內(nèi)部交易，對(duì)確需進(jìn)行的內(nèi)部交易行為，列入績(jī)效管理考核；二是出臺(tái)規(guī)范文件，禁止各級(jí)公司之間的資金無(wú)序劃轉(zhuǎn)和借貸轉(zhuǎn)賬行為，要求除注冊(cè)資本金和各家公司必要的員工費(fèi)用等代付資金外，全部的資金往來(lái)必須通過(guò)集團(tuán)公司，其余各級(jí)母子公司之間、關(guān)聯(lián)公司之間不得進(jìn)行資金的往來(lái)劃轉(zhuǎn)行為；三是對(duì)前期發(fā)生的內(nèi)部交易限期整理，以“債轉(zhuǎn)股”、集團(tuán)統(tǒng)借統(tǒng)還、三角債清理等的形式全面清理了除與集團(tuán)外的關(guān)聯(lián)公司往來(lái)行為，并要求對(duì)特殊的公司之間墊付行為定期清理；四是通過(guò)集團(tuán)股權(quán)重組、板塊分工的形式更加明確各公司的職責(zé)定位和分工等內(nèi)容，并制定更加合理的交易方案[5]。通過(guò)整改工作，集團(tuán)合并公司層面下往來(lái)核算數(shù)量急劇減少，經(jīng)粗算統(tǒng)計(jì)，整體需合并抵銷的數(shù)量減少30%以上，減輕工作量和工作難度，工作效率得到明顯提升。

六、結(jié)語(yǔ)

在集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表的合并工作中，資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表中往來(lái)類科目的相互調(diào)整抵銷雖然看似簡(jiǎn)單，但卻是一個(gè)精確和系統(tǒng)的工程。通過(guò)系統(tǒng)性的會(huì)計(jì)科目設(shè)置和規(guī)范，對(duì)業(yè)務(wù)科目進(jìn)行規(guī)范；通過(guò)不斷提高財(cái)會(huì)人員的業(yè)務(wù)水平和技能，并通過(guò)合理必要的信息化操作手段和方案，是可以大大簡(jiǎn)化工作難度，提高工作效率，達(dá)到事半功倍的效果的。此外，應(yīng)注意和說(shuō)明的是，除上述舉例外，實(shí)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，有更多的類似的情況，都需要根據(jù)具體的問(wèn)題進(jìn)行具體分析后提出合理的解決思路和建議。相信各家核算單位都能找到符合自己企業(yè)的辦法，確保工作的有效開展。

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責(zé)編：夢(mèng)超