一名擔(dān)任了審計委員會主任的會計專業(yè)獨(dú)董，因未盡到勤勉和合理關(guān)注的義務(wù)，被證監(jiān)局予以行政處罰。對這一案例進(jìn)行“解剖麻雀”，將有助于回答以下兩個問題：在新公司法施行背景下，審計委員會如何更好地發(fā)揮財務(wù)監(jiān)督職能？會計專業(yè)獨(dú)董如何履職盡責(zé)？

新修訂的公司法已于今年7月1日起施行。一般認(rèn)為，這次修訂體現(xiàn)了由股東會中心主義取向向董事會中心主義取向的轉(zhuǎn)變。獨(dú)董和董事會審計委員會等機(jī)構(gòu)，如何更好、更加積極主動地行使財務(wù)監(jiān)督職能？我們不妨從一個典型案例著手進(jìn)行探索。

一個會計專業(yè)獨(dú)董受罰的典型案例

會計專業(yè)獨(dú)董在履職過程中，應(yīng)如何承擔(dān)其忠實義務(wù)和勤勉義務(wù)？近期發(fā)生的河北證監(jiān)局對匯金股份會計專業(yè)獨(dú)董魏某的處罰是個典型的案例，我們不妨通過這個案例探知一二。

事情的起因是，河北證監(jiān)局2022年對中勤萬信會計師事務(wù)所（特殊普通合伙）執(zhí)業(yè)的匯金股份年報審計業(yè)務(wù)檢查時發(fā)現(xiàn)，該所在執(zhí)業(yè)過程中存在會計估計審計程序執(zhí)行不到位、審計證據(jù)不充分、函證程序不到位、審計工作底稿記錄不規(guī)范等問題，據(jù)此對該所及簽字注冊會計師采取了監(jiān)管談話的行政監(jiān)管措施。

針對監(jiān)管談話中所指出的問題，匯金股份2023年對之前年度的會計差錯予以糾正，并追溯調(diào)整2021年度財務(wù)報表。其中主要涉及兩項財務(wù)數(shù)據(jù)虛假的違法事實：一是2021年度對于公允價值變動損益存在計算錯誤，導(dǎo)致多計公允價值變動收益682.66萬元；二是2021年對部分歷史形成的應(yīng)收賬款按一年以內(nèi)5%的比例計提信用減值損失，從而少計提信用減值損失841.86萬元。上述行為導(dǎo)致公司2021年度虛增利潤總額1524.52萬元，占更正前利潤總額的22.42%。

據(jù)此，河北證監(jiān)局經(jīng)調(diào)查后認(rèn)定該公司2021年度報告存在虛假記載，并針對上述兩項違法事實，對匯金股份責(zé)令改正，給予警告，并處以150萬元罰款的處罰；同時認(rèn)為，魏某作為匯金股份時任獨(dú)董、審計委員會成員，簽署確認(rèn)意見保證匯金股份2021年度報告真實、準(zhǔn)確、完整，是匯金股份上述違法行為的其他直接責(zé)任人員，應(yīng)予處罰。

很多業(yè)內(nèi)同行看到這個案例后，都感覺河北證監(jiān)局的處罰過重，并再一次感到后背發(fā)涼，認(rèn)為獨(dú)董這份工作的職業(yè)風(fēng)險過大，及早脫身為妙。果真存在處罰不當(dāng)或者過重問題嗎？我們基于上述事實，以新公司法、《上市公司獨(dú)立董事管理辦法》以及其他專業(yè)法規(guī)為依據(jù)，對魏某提出的4條申辯意見以及河北證監(jiān)局的回復(fù)意見，逐項進(jìn)行分析。

關(guān)于公允價值變動損益計算錯誤

魏某提出，公允價值變動損益計算錯誤屬于具體操作層面失誤，其本人未參與案涉業(yè)務(wù)行為，難以發(fā)現(xiàn)違法行為。對此河北證監(jiān)局認(rèn)為，案涉公允價值變動損益事項明顯違反《企業(yè)會計準(zhǔn)則》相關(guān)規(guī)定，結(jié)合當(dāng)事人在匯金股份的職務(wù)、具體職責(zé)、專業(yè)背景以及公允價值變動損益所涉事項的重要性等情況，當(dāng)事人應(yīng)當(dāng)對該事項給予充分注意，不能簡單以違法行為隱蔽、其未參與經(jīng)營管理、難以發(fā)現(xiàn)作為免責(zé)理由。

應(yīng)該說，魏某的申辯意見貌似不無道理。該違法行為確實屬于操作層面失誤，且其本人未參與該具體業(yè)務(wù)，因此難以發(fā)現(xiàn)。但這一申辯意見之所以屬于“詭辯”，在于其回避了該差錯的重要性以及會計專業(yè)人士對此等事項的勤勉職責(zé)。河北證監(jiān)局在回應(yīng)中其實已經(jīng)一針見血地指出了問題的關(guān)鍵：你的職務(wù)和專業(yè)背景要求你必須關(guān)注重大財務(wù)事項，而該差錯已經(jīng)超過了整體重要性水平（一般是稅前凈利潤的5%～10%）。你為此做了什么工作嗎？沒有的話，那你就沒有盡到合理關(guān)注的責(zé)任。如果這時魏某能夠提供充分證據(jù)證明，其曾跟財務(wù)部和外部審計師開會認(rèn)真討論過公允價值變動事項，并基于對案涉企業(yè)內(nèi)部控制有效性（應(yīng)以標(biāo)準(zhǔn)無Kd/VtHkNWeYCwcOrwXvfAXusCeN3KtosuTooGUH+FhY=保留意見內(nèi)控審計報告為依據(jù)）的認(rèn)可，同意財務(wù)部和外部審計師的判斷，從而沒有采取進(jìn)一步調(diào)查措施的話，那么我相信，河北證監(jiān)局也將在一定程度上采納其申辯意見，減輕甚至免除對其的處罰。然而，并沒有。

這里還是要強(qiáng)調(diào)一下“重要性”這個概念。實踐中對這個概念經(jīng)常有一些誤解，也沒有得到應(yīng)有的普遍重視。簡而言之，外部審計所說的重要性就是可能會導(dǎo)致報表的可預(yù)見使用者的判斷發(fā)生改變的閾值。外部審計不提供絕對保證，不要求面面俱到，由此真正做到“抓大放小”，那么重要性就是判斷“大”還是“小”的標(biāo)準(zhǔn)。獨(dú)董和審計委員會在作出專業(yè)判斷時，也應(yīng)該要評估外部審計的重要性確定的適當(dāng)性。

關(guān)于計提信用減值損失的相關(guān)會計處理

魏某提出，計提信用減值損失的相關(guān)會計處理符合會計準(zhǔn)則，且有充分的證據(jù)。對此河北證監(jiān)局認(rèn)為，計提信用減值損失的會計處理不符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》及其應(yīng)用指南的相關(guān)規(guī)定。

雙方都關(guān)注相關(guān)會計處理的專業(yè)技術(shù)問題。其中，魏某認(rèn)同的是舊的信用減值損失計算方法——賬齡分析法，而差錯的產(chǎn)生源于重歸類后的應(yīng)收賬款賬齡計算錯誤，因此具有相當(dāng)程度的隱蔽性——僅就賬齡分析表本身是看不出問題的，非通過審計實質(zhì)性測試不能發(fā)現(xiàn)。魏某想據(jù)此推脫自己作為會計專業(yè)獨(dú)董的責(zé)任。但相應(yīng)的問題有兩個：一個是河北證監(jiān)局所指出的，如果按照新的企業(yè)會計準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南的要求來計算金融工具的預(yù)期信用損失的話，這個差錯是能夠被識別出來的；另一個仍然是重要性問題，該差錯占到更正前利潤總額的12.38%，沒有理由不予以重視，而魏某仍然拿不出曾經(jīng)對計提信用減值損失問題有過合理關(guān)注的證據(jù)，例如與財務(wù)部門和外部審計師的相關(guān)討論記錄等，因此他難辭其咎。

關(guān)于會計師事務(wù)所出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計報告

魏某提出，會計師事務(wù)所出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計報告，言下之意是會計師事務(wù)所都沒有發(fā)現(xiàn)問題，要求我作為獨(dú)董發(fā)現(xiàn)問題，實在是強(qiáng)人所難。而河北證監(jiān)局認(rèn)為，當(dāng)事人作為匯金股份的獨(dú)立董事，理應(yīng)就公司年報相關(guān)財務(wù)數(shù)據(jù)的真實性、準(zhǔn)確性、完整性做出獨(dú)立判斷。

這個問題的實質(zhì)是獨(dú)立董事、審計委員會與外部審計師的關(guān)系。河北證監(jiān)局的回復(fù)意見背后，有一個在注冊會計師法中規(guī)定的會計責(zé)任和審計責(zé)任不能相互替代、減免的法律依據(jù)。那么，獨(dú)立董事與審計委員會就年報相關(guān)財務(wù)數(shù)據(jù)的真實性、準(zhǔn)確性、完整性到底要承擔(dān)什么職責(zé)，是否屬于會計責(zé)任？

查閱《上市公司獨(dú)立董事管理辦法》，該辦法對獨(dú)立董事就會計報表數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性方面的職責(zé)并沒有明確相關(guān)要求，而對于審計委員會的職責(zé)，則明確其應(yīng)“負(fù)責(zé)審核公司財務(wù)信息及其披露、監(jiān)督及評估內(nèi)外部審計工作和內(nèi)部控制”。而根據(jù)獨(dú)立審計準(zhǔn)則的規(guī)定，“被審計單位負(fù)有以下會計責(zé)任：建立和健全本單位的內(nèi)部控制制度，保護(hù)本單位的資產(chǎn)安全和完整；保證提交審計的會計資料真實、合法和完整。”再查財政部等五部委于2008年聯(lián)合發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，其中第十二條規(guī)定“董事會負(fù)責(zé)內(nèi)部控制的建立健全和有效實施”，第十三條進(jìn)一步明確規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當(dāng)在董事會下設(shè)立審計委員會。審計委員會負(fù)責(zé)審查企業(yè)內(nèi)部控制，監(jiān)督內(nèi)部控制的有效實施和內(nèi)部控制自我評價情況，協(xié)調(diào)內(nèi)部控制審計及其他相關(guān)事宜等。審計委員會負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)具備相應(yīng)的獨(dú)立性、良好的職業(yè)操守和專業(yè)勝任能力。”

由此可見，被審計單位的會計責(zé)任主要落在審計委員會，而不是獨(dú)立董事身上，魏某需承擔(dān)責(zé)任是因其作為會計專業(yè)人士擔(dān)任了審計委員會主任。因此，河北證監(jiān)局在這個問題的答復(fù)上，嚴(yán)格說可能存在一點瑕疵。

關(guān)于當(dāng)事人沒有違法故意，主動配合調(diào)查，未給公司造成損失

魏某提出當(dāng)事人勤勉盡責(zé)，沒有違法故意，獨(dú)董履職存在困難、本人能力不足、經(jīng)驗不足，且主動配合調(diào)查，相關(guān)事項未給公司造成損失的申辯意見。對此，河北證監(jiān)局認(rèn)為，當(dāng)事人提供的材料不足以證明其勤勉盡責(zé)，在量罰中已充分考慮公司主動更正、當(dāng)事人配合等情況因素。

河北證監(jiān)局的回應(yīng)，自然是鏗鏘有力，有理有據(jù)。反觀魏某的申辯理由，則至少有一半是根本站不住腳的。例如：魏某聲稱自己勤勉盡責(zé)，但無法提供相關(guān)證據(jù)；聲稱獨(dú)董履職存在困難、本人能力不足、經(jīng)驗不足等，但有理由相信其在獨(dú)董候選人聲明中并沒有說明這些，否則根本就不可能被聘任為獨(dú)立董事。這就犯了叔本華所說的第一重不公正的過錯，也證偽了其在獨(dú)董候選人聲明中所稱的“真實、準(zhǔn)確、完整，沒有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或重大遺漏”，因此理應(yīng)“承擔(dān)由此引起的法律責(zé)任和接受深圳證券交易所的自律監(jiān)管措施或紀(jì)律處分”。

對匯金股份其他兩位獨(dú)董來說，沒有受到處罰的原因，可以從《上市公司獨(dú)立董事管理辦法》第四十六條的免責(zé)條款中找到答案。其第一款規(guī)定，“在審議或者簽署信息披露文件前，對不屬于自身專業(yè)領(lǐng)域的相關(guān)具體問題，借助會計、法律等專門職業(yè)的幫助仍然未能發(fā)現(xiàn)問題的?！币驗槲耗匙鳛闀媽I(yè)人士都沒有發(fā)現(xiàn)問題，所以作為非會計專業(yè)人士的獨(dú)董也就免責(zé)了。請注意，這里并不追究作為會計專業(yè)人士的獨(dú)董勝任與否、勤勉與否，但非會計專業(yè)人士免責(zé)的關(guān)鍵在于必須征求過會計專業(yè)人士的意見或者向其尋求幫助，然后還要運(yùn)用自己的獨(dú)立判斷，因此仍需遵守勤勉義務(wù)。

我們通過以上剖析可以看出，魏某受到處罰的根本原因在于其未盡到勤勉和合理關(guān)注的義務(wù)，而且其在任職獨(dú)董前也沒有如實說明自身專業(yè)能力不足、履職經(jīng)驗匱乏的事實，理應(yīng)受到懲戒。河北證監(jiān)局對魏某陳述的申辯意見不予采納，對其予以警告并處以50萬元罰款的行政處罰并無不妥，也無擴(kuò)散和加重。

究竟履職到何種程度才算盡職？

這是一個備受各方關(guān)注的焦點問題，實質(zhì)是要探討?yīng)毝瓕I(yè)人士最低的履職標(biāo)準(zhǔn)。雖然相關(guān)規(guī)定針對特定情景做了很多列舉，但畢竟不能窮盡，因此需要有更通用的原則性闡釋，供各方共同把握和遵守。

根據(jù)相關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定，獨(dú)董對任職公司及全體股東應(yīng)承擔(dān)忠實義務(wù)和勤勉義務(wù)、積極維護(hù)中小股東合法權(quán)益、獨(dú)立認(rèn)真履行職責(zé)、接受培訓(xùn)，以及確保有足夠的時間和精力有效地履行獨(dú)董的職責(zé)。該表述中同時提到了義務(wù)和責(zé)任（職責(zé)）這兩個關(guān)鍵詞。這兩者含義相近而不同。按康德的說法，義務(wù)是屬于人身的“絕對命令”，它只遵照道德規(guī)律行事，本身就是目的，因此只能無條件地履行它；而責(zé)任與承擔(dān)的特定社會角色相關(guān)，是受到一定條件制約、為了達(dá)到一定目的服務(wù)的道德“相對命令”。

僅就獨(dú)董的義務(wù)而言，獨(dú)董從其接受任職公司委托、同意出任獨(dú)董的那一刻起，與公司之間的委托—代理關(guān)系即生效，從那時起獨(dú)董就自動承擔(dān)了兩個義務(wù)——忠實義務(wù)與勤勉義務(wù)。

獨(dú)董的忠實義務(wù)。所謂忠實義務(wù)就是要全心全意維護(hù)任職公司的整體利益，并將其置于自身利益和第三方利益之前。忠實的對象是任職公司和整體意義上的全體股東，而非具體特定股東，不論其是大股東還是中小股東。為了更好地理解忠實的含義，我們可以對其的對立面“不忠實”進(jìn)行簡要分析。不忠實的實質(zhì)就是不公正/不義，德國哲學(xué)家叔本華按其性質(zhì)嚴(yán)重程度分為遞進(jìn)的兩重含義：第一重不公正是指沒有按其承諾行事，或是做了虛假陳述，或是表里不一，總之就是不誠信，或者說辜負(fù)了委托方所給予的信任；第二重不公正是在第一重不公正的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步實施了侵犯委托方利益的行為。從民法典的視角，第一重不公正就是違約行為，第二重不公正就是侵權(quán)行為。因此，“忠實”包括三層含義：一是積極意義上的忠實，二是不能違約，三是不能侵權(quán)。

獨(dú)董的勤勉義務(wù)。積極意義上的忠實與勤勉義務(wù)密切相關(guān)。所謂勤勉（DueDiligence），直譯就是“應(yīng)有的勤奮”，指一個人在特定環(huán)境下被合理預(yù)期應(yīng)具備的判斷、關(guān)注、審慎、果斷水平以及應(yīng)采取的行動。從其行為后果看，勤勉者往往不能容忍有偷懶和疏漏的情況發(fā)生。

一名專業(yè)人士勤勉與否，通常有三條判定原則：1.是否做到了合理關(guān)注；2.是否為應(yīng)對意外事件發(fā)生而建立了防范體系；3.該防范體系是否在有效運(yùn)行。其中，合理關(guān)注的內(nèi)容包括：關(guān)注損害發(fā)生的可能性及其后果、可行的解決方案、責(zé)任者應(yīng)具備的知識和技能水平，以及構(gòu)成意外事件的原因與其超出責(zé)任者控制的偏離程度。因此，即使一名專業(yè)人士做到了合理關(guān)注，也不一定意味著其無過失；反過來說，如果被認(rèn)定出現(xiàn)了過失行為，則很可能說明其沒有盡到合理關(guān)注。在被質(zhì)疑沒有盡到勤勉義務(wù)時，被質(zhì)疑者只能有兩條抗辯策略：一是防范事故的發(fā)生所需的關(guān)注水平，已超越了“合理關(guān)注”的范疇；二是在意外事故已發(fā)生的情況下，需證明已在對各種可能性進(jìn)行權(quán)衡的基礎(chǔ)上，采取了“勤勉”措施。

在這里，對于責(zé)任者是否存在過失其實并沒有硬性的判定標(biāo)準(zhǔn)，現(xiàn)實中是根據(jù)同時具備以下三個特定資質(zhì)的第三方專家在該等情境下的判斷加以認(rèn)定的：1.第三方專家是理性的；2.具備執(zhí)行該項業(yè)務(wù)或者活動所需的合理的執(zhí)業(yè)知識和技能；3.掌握充分相關(guān)信息。過失按責(zé)任方是否盡到合理關(guān)注以及造成后果嚴(yán)重程度不同，又可區(qū)分為一般過失、重大過失、推定欺詐和欺詐等。

以上關(guān)于忠實和勤勉標(biāo)準(zhǔn)的分析闡釋，既可以作為專業(yè)人士的執(zhí)業(yè)“紅綠燈”，也可在相關(guān)情況發(fā)生時作為自救途徑。

新公司法下，審計委員會發(fā)揮職能面臨哪些挑戰(zhàn)？

新公司法規(guī)定，在上市公司決定不設(shè)監(jiān)事會的情況下，可以由董事會下設(shè)的審計委員會行使監(jiān)事會職權(quán)。

對照2023年頒布的《上市公司獨(dú)立董事管理辦法》中對上市公司董事會審計委員會職權(quán)的規(guī)定，上市公司董事會審計委員會負(fù)責(zé)審核公司財務(wù)信息及其披露、監(jiān)督及評估內(nèi)外部審計工作和內(nèi)部控制。具體包括：披露財務(wù)會計報告及定期報告中的財務(wù)信息、內(nèi)部控制評價報告；聘用或者解聘承辦上市公司審計業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所；聘任或者解聘上市公司財務(wù)負(fù)責(zé)人；因會計準(zhǔn)則變更以外的原因做出會計政策、會計估計變更或者重大會計差錯更正；法律、行政法規(guī)、中國證監(jiān)會規(guī)定和公司章程規(guī)定的其他事項。可以看出，審計委員會主要是關(guān)注“事”，目的是確保財務(wù)信息的真實性和披露的及時性、完整性、公平性。而從監(jiān)事會職權(quán)看，上市公司監(jiān)事會的關(guān)注對象是“人”，聚焦于董監(jiān)高履職的合法合規(guī)性。如以上兩者的職權(quán)相結(jié)合，則行使監(jiān)事會職權(quán)的審計委員會將成為董事會乃至公司整體層面的一個超級存在。這對于審計委員會自身發(fā)展究竟是福是禍，實難預(yù)料。例如：

·不同于監(jiān)事會成員的構(gòu)成，審計委員會成員主要由外部獨(dú)立董事組成，可以說其獨(dú)立性及專業(yè)勝任力都有了質(zhì)的提升，但在監(jiān)督掌管公司日常事務(wù)的內(nèi)部董事方面存在較大難度；

·監(jiān)事會的“檢查公司財務(wù)”的職權(quán)將融入審計委員會的財務(wù)監(jiān)督職權(quán)之中，很難想象審計委員會在擁有財務(wù)監(jiān)督職權(quán)的同時，還要去親自檢查公司賬務(wù)；

·在職工代表大會、職工大會或者其他民主形式切實發(fā)揮作用的前提下，職工利益可以進(jìn)一步地得到切實維護(hù)；

·審計委員會可向股東會行使提案權(quán)，這有助于審計委員會直接發(fā)揮監(jiān)督作用，但可能會加劇董事會的內(nèi)部對抗，特別是當(dāng)董事會人數(shù)較少時，審計委員會成員僅憑董事身份即可提議召開臨時股東會會議，無須以審計委員會名義提議召開。

鑒于以上安排剛施行不久，各方都處于探索之中，我們不妨按照責(zé)權(quán)利相匹配的原則，對其做簡要分析。暫時假定審計委員會成員具備履行相關(guān)職權(quán)所需的素質(zhì)和能力，那么董事會在履行相關(guān)職權(quán)時是否應(yīng)配備相應(yīng)的技術(shù)和手段，是否可以從紀(jì)檢、監(jiān)察等部門獲取相關(guān)信息和報告；而且，如果真被授予了這樣的權(quán)力（事實上被授予對公司業(yè)務(wù)的獨(dú)立調(diào)查權(quán)），審計委員會如何保證自己不會變成如“明朝東廠”一般的存在，拿捏住董事高管進(jìn)而尋租甚至控制整個公司？

為了履行新增的相關(guān)職權(quán)，獨(dú)董15天的現(xiàn)場工作時間要求也是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足工作要求的，那么是否需要增加現(xiàn)場工作時間，進(jìn)而，獨(dú)董的薪酬是否相應(yīng)大幅提升？果真如此的話，如何進(jìn)一步保證獨(dú)董的獨(dú)立性？

更不要說相應(yīng)的問責(zé)后果，如果獨(dú)董不能有效履行新增職權(quán)，是否會被處罰，會受到多大程度的處罰？反過來說，如果只授予職權(quán)而不用承擔(dān)責(zé)任，那這還是一個良好的公司治理機(jī)制設(shè)計嗎？

對于以上問題，我相信各位業(yè)界人士不難形成自己的判斷。

對會計專業(yè)獨(dú)董履職的經(jīng)驗分享與建議

獨(dú)董制度改革以來，整體而言，獨(dú)董的薪酬—能力—風(fēng)險匹配關(guān)系，已由低薪—低能力—低風(fēng)險狀態(tài)迅速轉(zhuǎn)為低薪—低能力—高風(fēng)險狀態(tài)。對絕大多數(shù)獨(dú)董來說，如果說改革之前擔(dān)任獨(dú)董可以獲取一些所謂的社會聲譽(yù)、滿足探究企業(yè)管理“黑箱”的好奇心的話，那么改革之后這些誘惑已不存在，履職不力的獨(dú)董不僅面臨高額處罰，還可能被公司股東訴訟追責(zé)。特別是對會計專業(yè)獨(dú)董而言，其承擔(dān)著遠(yuǎn)比其他專業(yè)獨(dú)董更高的履職風(fēng)險。這種狀態(tài)將持續(xù)下去，直到未來通過獨(dú)董薪酬改革達(dá)到高薪酬—高風(fēng)險的匹配狀態(tài)，以及伴隨其間的低能力獨(dú)董退出、高能力獨(dú)董補(bǔ)充進(jìn)入的大浪淘沙過程，最后達(dá)到高薪酬—高能力—高風(fēng)險的平衡狀態(tài)。未來，極有可能形成一個專職的獨(dú)董群體——組織上以獨(dú)董協(xié)會的形式存在。

低能力會計專業(yè)獨(dú)董的退出與改造挑戰(zhàn)

就履行改革后的獨(dú)董以及審計委員會召集人的職責(zé)而言，一個未曾挑明但又是題中應(yīng)有之義的地方是，其在專業(yè)上應(yīng)是一名“超級CFO”——在董事會里不單單是作為一名質(zhì)疑者存在，更是決策參與者和專業(yè)指導(dǎo)者，不但應(yīng)具有戰(zhàn)略格局和宏觀視野，更應(yīng)具有專業(yè)洞察力、關(guān)鍵時刻的糾偏能力甚至危機(jī)管理能力。

就目前會計專業(yè)人士成為獨(dú)董的入門條件來說，其內(nèi)在的勝任力要求，不論從單獨(dú)的哪一條，還是合并起來看，都難以充分承擔(dān)獨(dú)董和審計委員會召集人的職責(zé)。這就導(dǎo)致一種局面出現(xiàn)：在相當(dāng)多的情況下，對董事會決策來說，獨(dú)董的存在只是滿足合規(guī)要求，可能有助于更公平地“分蛋糕”，而無助于如何將“蛋糕”做大，因而獨(dú)董也難以得到其他董事會成員發(fā)自內(nèi)心的認(rèn)可和尊重。

這種局面的改變，一方面可能冀望于低能力獨(dú)董在認(rèn)識到自身承擔(dān)的高風(fēng)險后，主動或者被動退出；另一方面則依賴于對候任及在任獨(dú)董的高端培訓(xùn)和資格認(rèn)證，包括獨(dú)董勝任力模型、履職評價指標(biāo)體系、獨(dú)董履職手冊等專業(yè)工具的開發(fā)，以及獨(dú)董薪酬制度的改革。

對會計專業(yè)獨(dú)董的履職建議

在新的歷史時期，會計專業(yè)人士擔(dān)任獨(dú)董和審計委員會召集人時，應(yīng)注意在以下幾個方面做到勤勉盡責(zé)。

第一，在履職之前，通過公司年報、裁判文書網(wǎng)、企業(yè)征信查詢APP等公開渠道，了解公司是否存在法律訴訟及勞動爭議、產(chǎn)品與市場、經(jīng)營狀況等信息，以及主要負(fù)責(zé)人與團(tuán)隊經(jīng)營風(fēng)格、風(fēng)險偏好等，判斷是否接受任職邀請，同時在候選人聲明中對自身情況做真實、完整的披露，不得隱瞞和作假。

第二，在履職之初，需要盡快對公司所處環(huán)境、發(fā)展階段、治理文化、行業(yè)及業(yè)務(wù)特點進(jìn)行深入了解。具體手段和方法包括：研究公司的組織架構(gòu)和股東結(jié)構(gòu)背景、與董事會成員溝通并向其請教、研究董事會章程和議事規(guī)則、對業(yè)務(wù)場所及生產(chǎn)一線進(jìn)行實地考察、與相關(guān)業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)人進(jìn)行座談和調(diào)研等，借此了解并評估公司的風(fēng)險管理、內(nèi)部控制與合規(guī)的設(shè)計與實施狀況，以及公司內(nèi)部審計部門的設(shè)置和實際工作能力等，從而對公司的內(nèi)外部運(yùn)行環(huán)境有一個大致的了解和評估，便于判斷自身的履職風(fēng)險和下一步工作重點。這個過程最好能夠在3～6個月時間內(nèi)完成。

第三，獨(dú)董發(fā)揮影響力的關(guān)鍵在于形成合意，因此應(yīng)盡快與其他獨(dú)董建立業(yè)務(wù)聯(lián)系，了解各自的專業(yè)背景，建立互信與溝通協(xié)商機(jī)制，在各自專業(yè)領(lǐng)域內(nèi)形成專業(yè)判斷并及時分享、充分磋商后達(dá)成一致，從而真正將獨(dú)董委員會工作機(jī)制落到實處。

第四，董事會決策的實質(zhì)，是將各種利益關(guān)系的權(quán)衡過程擺在桌面上充分討論，最終形成高質(zhì)量的決議，幫助公司明確方向，同時避開前進(jìn)中的各種暗礁。在參與董事會決策時，首先應(yīng)清楚了解董事會各位成員的立場背景，以及中小股東可能的利益訴求。獨(dú)董提供高質(zhì)量專業(yè)意見有三個關(guān)鍵之處：一是在清晰了解公司戰(zhàn)略目標(biāo)、經(jīng)營模式和核心能力的前提下，將自身決策立足點定位在積極配合公司“抓機(jī)會”過程中的“控風(fēng)險”上，以及保護(hù)中小股東合法權(quán)益上；二是在對各項議案審核上，重點關(guān)注內(nèi)控合規(guī)的落實以及業(yè)財一體化的體現(xiàn)；三是充分重視內(nèi)部審計工作，把內(nèi)審部門作為工作抓手、高質(zhì)量決策依據(jù)和各項決議的落實保障。此外，對于ESG，既要看到其方向和大勢所趨，又要量力而行，充分認(rèn)識到對公司來說，滿足用戶需求，切實提升產(chǎn)品質(zhì)量和服務(wù)水平才是最大的可持續(xù)發(fā)展。

第五，審計委員會的核心工作就是要實現(xiàn)“對審計師的審計”，以保證財務(wù)報表的真實、公允以及信息的及時、完整、公平披露。在會計師事務(wù)所聘用方面，要從相關(guān)制度開始審核，對聘用過程進(jìn)行全方位監(jiān)督，對擬聘用事務(wù)所的專業(yè)勝任力和職業(yè)聲譽(yù)做出獨(dú)立判斷，還要審核聘用合約各項條款的合規(guī)性及合理性。在年審工作開始后，需要至少與注冊會計師召開三次會議。其中，第一次是預(yù)審工作啟動會，安排公司內(nèi)審部和財務(wù)部負(fù)責(zé)人與注冊會計師見面溝通，布置內(nèi)外部審計協(xié)調(diào)，審核審計團(tuán)隊組成人員、審計初步工作計劃，了解審計策略和方法；第二次是在年審?fù)馇趫F(tuán)隊駐場后，重點了解預(yù)審過程中注意到的問題、重要性水平的確定、審計風(fēng)險、關(guān)鍵審計事項和審計策略調(diào)整等；第三次是在審計團(tuán)隊離場后出具正式審計報告前，溝通了解重大審計發(fā)現(xiàn)、有無重要及重大內(nèi)控缺陷、管理建議，對調(diào)整后的重要報表科目進(jìn)行復(fù)核，判斷整體經(jīng)營合理性，此外還要排除管理層之后單獨(dú)詢問有無舞弊發(fā)現(xiàn)和工作配合情況等。

第六，對各項需獨(dú)董專門發(fā)表獨(dú)立意見的審議事項，應(yīng)提前獲取資料，確保在會前對審議事項有充分的了解，在會上能夠提出有針對性的質(zhì)疑，聽取管理層匯報的合理性，最后做出獨(dú)立決策。

以上是作為一名會計專業(yè)獨(dú)董履職以來且思且行的階段性思考成果與實踐經(jīng)驗總結(jié)，供各位同事參考，懇請批評指正。

作者系北京國家會計學(xué)院風(fēng)險管理與內(nèi)部控制項目責(zé)任教授，上市公司獨(dú)董