摘要：在“碳達(dá)峰、碳中和”目標(biāo)下，各地區(qū)各部門各行業(yè)都積極應(yīng)對(duì)氣候變化，采取強(qiáng)有力的措施減排，同時(shí)我國(guó)碳排放交易市場(chǎng)開始建立并且交易金額龐大，但是會(huì)計(jì)制度并沒有跟上市場(chǎng)發(fā)展腳步，成為制約我國(guó)碳交易市場(chǎng)快速發(fā)展的極大阻礙。文章梳理國(guó)際、國(guó)內(nèi)碳排放權(quán)的會(huì)計(jì)核算方法，提出相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理對(duì)策，以便企業(yè)更好地掌握碳排放的成本和收益，有效實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

關(guān)鍵詞：“雙碳”目標(biāo)；碳排放權(quán)交易；會(huì)計(jì)核算；會(huì)計(jì)處理

一、引言

隨著全球經(jīng)濟(jì)發(fā)展，環(huán)境污染越來越嚴(yán)重，為了減緩二氧化碳等溫室氣體的大量排放，世界各國(guó)簽訂《京都協(xié)議書》。它明確了發(fā)達(dá)國(guó)家應(yīng)承擔(dān)的減排義務(wù)，通過使一部分企業(yè)進(jìn)行節(jié)能減排，將多出來的配額以買賣的方式流轉(zhuǎn)至排污厲害的企業(yè)，從而使得總體碳排放量減少。由此衍生出了碳排放權(quán)交易，隨之而來的是以碳排放權(quán)為中心的業(yè)務(wù)和產(chǎn)品。2019年，我國(guó)財(cái)政部頒布了《碳排放權(quán)交易有關(guān)會(huì)計(jì)處理的暫行規(guī)定》（以下簡(jiǎn)稱“暫行規(guī)定”），規(guī)定了碳排放權(quán)交易的會(huì)計(jì)處理方式。然而該方式運(yùn)行一段時(shí)間后，不少學(xué)者發(fā)現(xiàn)按照暫行規(guī)定，無償取得碳排放配額的，不作賬務(wù)處理。這在正確表示資產(chǎn)價(jià)值方面存在瑕疵。2020年9月，我國(guó)提出“雙碳”目標(biāo)，即2030年實(shí)現(xiàn)“碳達(dá)峰”、2060年實(shí)現(xiàn)“碳中和”，“雙碳”目標(biāo)的提出意味著綠色經(jīng)濟(jì)、低碳經(jīng)濟(jì)成為各行各業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的共識(shí)，而碳排放權(quán)交易成為實(shí)現(xiàn)低碳減排的重要市場(chǎng)要素。本文在對(duì)比分析國(guó)內(nèi)外碳排放權(quán)交易會(huì)計(jì)處理的基礎(chǔ)上，探討碳排放權(quán)交易在取得、使用、出售時(shí)具體的會(huì)計(jì)分錄及核算辦法并對(duì)目前碳排放權(quán)交易會(huì)計(jì)處理提出相關(guān)建議。

二、國(guó)際碳排放權(quán)會(huì)計(jì)核算

（一）會(huì)計(jì)科目設(shè)置

目前，國(guó)際上對(duì)碳排放權(quán)歸類有兩種，資產(chǎn)或負(fù)債。在《碳排放權(quán)會(huì)計(jì)核算和信息披露問題研究》中，張雁和楊鑫提出了將碳排放權(quán)視為一種資產(chǎn)的觀點(diǎn)，是覺得它符合資產(chǎn)特點(diǎn)，未來可以給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益流入。國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）和德國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（IDW）將碳排放權(quán)確認(rèn)為存貨，由于二氧化碳在生產(chǎn)活動(dòng)中產(chǎn)生，因?yàn)闇p少其排放導(dǎo)致碳排放權(quán)有盈余，可供出售從而形成資產(chǎn)。許多歐洲國(guó)家，包括奧地利、英國(guó)、西班牙等，已將碳排放權(quán)視為無形資產(chǎn)。因?yàn)樗鼪]有形態(tài)，但作為權(quán)利可以出售轉(zhuǎn)讓。日本會(huì)計(jì)基準(zhǔn)委員會(huì)（ASBJ）提出根據(jù)持有目的不同，將碳排放權(quán)確認(rèn)為金融工具，以便持有者能夠?qū)⑵渥鳛橥顿Y工具。《碳排放權(quán)會(huì)計(jì)處理方法與啟示》認(rèn)為碳排放權(quán)要確認(rèn)為負(fù)債有兩種方式，一是在獲得配額時(shí)，就已經(jīng)被要求承擔(dān)控制碳排放的責(zé)任，未來必須履行這項(xiàng)義務(wù)。二是只有發(fā)生了碳排放行為，才會(huì)將碳排放權(quán)納入負(fù)債確認(rèn)范圍。IASB和FASB選擇第二種方式。

（二）賬務(wù)處理

通過查閱資料得知，目前，國(guó)際上有兩種方法來計(jì)量碳排放權(quán)，一種是基于歷史成本的凈額法；另一種是基于公允價(jià)值的總額法。這兩種方法雖然意思相似，但表述方式卻截然不同。凈額法是初始計(jì)量時(shí)，免費(fèi)分配的不進(jìn)行賬務(wù)處理，購(gòu)置的按初始成本計(jì)量；銷售時(shí)均計(jì)入收入，違背了收入、成本配比的原則，為調(diào)節(jié)利潤(rùn)創(chuàng)造了空間?？傤~法是初始計(jì)量時(shí)，均進(jìn)行賬務(wù)處理，免費(fèi)分配的計(jì)入政府補(bǔ)助，購(gòu)置的計(jì)入銀行存款，同時(shí)定期測(cè)試減值，調(diào)整公允價(jià)值，并對(duì)政府補(bǔ)助進(jìn)行攤銷。美國(guó)用的是凈額法，而西班牙和英國(guó)則采用的是總額法，這兩種方法雖然有相似之處，但表述方式截然不同。在履行實(shí)際承諾時(shí)，需要抵消相應(yīng)的碳排放量，并將相關(guān)費(fèi)用計(jì)入考慮范圍內(nèi)。銷售超額的碳排放權(quán)時(shí)，西班牙將所得計(jì)入非常利潤(rùn)，其他國(guó)家計(jì)入營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。

（三）稅費(fèi)

國(guó)際上通過征收碳稅來遏制碳排放增長(zhǎng)。計(jì)稅依據(jù)上，一種是直接對(duì)碳排放量或碳含量征稅，對(duì)技術(shù)要求高，成本也高，只有極少數(shù)的國(guó)家采用。另外一種方式是按照燃料消耗總量或其含碳量計(jì)算征稅，雖然操作簡(jiǎn)單，但并不能有效激勵(lì)企業(yè)減少排放，因此大多數(shù)國(guó)家并不采用這種方式?？赡軙?huì)出現(xiàn)在生產(chǎn)和消費(fèi)環(huán)節(jié)都被征稅的情況，同時(shí)還可能會(huì)存在與其他稅種重復(fù)征稅的問題。為了避免這種情況，各國(guó)都在其碳稅政策中采取了一系列措施，包括針對(duì)特定行業(yè)和不同用途燃料的稅收優(yōu)惠或免稅條款。例如，歐洲國(guó)家針對(duì)歐盟碳交易市場(chǎng)內(nèi)的企業(yè)設(shè)置了碳稅免除條款，而加拿大各省則對(duì)航空、運(yùn)輸?shù)饶茉疵芗托袠I(yè)進(jìn)行了部分豁免。

三、我國(guó)碳排放權(quán)會(huì)計(jì)核算

國(guó)內(nèi)碳排放權(quán)的會(huì)計(jì)核算研究起步較晚。由于2013年開始陸續(xù)試點(diǎn)碳排放交易市場(chǎng)，大多數(shù)的研究都是在2013年之后進(jìn)行的。如果重點(diǎn)排放企業(yè)通過政府無償分配等方式獲取或自愿注銷碳排放配額，那么這些交易不需要進(jìn)行任何財(cái)務(wù)處理，根據(jù)2019年財(cái)政部發(fā)布的《碳排放權(quán)交易有關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》，考慮到不做賬務(wù)處理，無法正確變現(xiàn)出資產(chǎn)的公允價(jià)值，無法在財(cái)務(wù)報(bào)表里列支金額及價(jià)格變動(dòng)。

（一）會(huì)計(jì)科目設(shè)置

目前研究爭(zhēng)論的是碳排放權(quán)是屬于無形資產(chǎn)，金融工具，還是存貨。如果定義為無形資產(chǎn)，意味著較長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)，碳排放權(quán)價(jià)格不會(huì)進(jìn)行變更，除非進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)變更，或者將它轉(zhuǎn)換成可以以公允價(jià)值計(jì)量的其他產(chǎn)品。而定義為金融工具，可以客觀反映碳排放權(quán)的價(jià)格。個(gè)人認(rèn)為，考慮到部分企業(yè)通過碳排放權(quán)賺取交易利得，因此不分是否政府無償分配，都應(yīng)納入碳排放權(quán)資產(chǎn)科目，按照金融工具的性質(zhì)來進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。

（二）賬務(wù)處理

當(dāng)企業(yè)購(gòu)買碳排放權(quán)時(shí)，如果是自行購(gòu)入，應(yīng)該在財(cái)務(wù)上借記“碳排放權(quán)資產(chǎn)－購(gòu)入”，并在貸方記錄“銀行存款”或“其他應(yīng)付款”。碳排放權(quán)資產(chǎn)的價(jià)值應(yīng)該包括實(shí)際支付或應(yīng)付的購(gòu)買價(jià)格以及相關(guān)稅費(fèi)和交易手續(xù)費(fèi)等。如果政府以無償分配等方式獲取碳排放權(quán)，建議也應(yīng)該按照同期、同地區(qū)的市場(chǎng)價(jià)格來確定其價(jià)值，并將其計(jì)入“碳排放權(quán)資產(chǎn)-無償”賬戶，同時(shí)在負(fù)債方面計(jì)入“遞延收益”或“應(yīng)付碳排放權(quán)”。企業(yè)在參與CMD項(xiàng)目獲得碳排放權(quán)時(shí)，需要先進(jìn)行注冊(cè)并等待審核，因此在注冊(cè)過程中所產(chǎn)生的所有費(fèi)用都應(yīng)被歸入研發(fā)支出中的費(fèi)用化支出，而該支出應(yīng)通過借記“碳排放權(quán)研發(fā)”來體現(xiàn)，同時(shí)應(yīng)在期末將研發(fā)支出結(jié)轉(zhuǎn)到管理費(fèi)用中，而銀行存款則應(yīng)作為貸方記錄。在期末時(shí)，碳排放權(quán)價(jià)格出現(xiàn)了波動(dòng)，可以通過將“碳排放權(quán)資產(chǎn)-公允價(jià)值”進(jìn)行借貸計(jì)算，來反映其變化情況，同時(shí)將其公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”。配額出現(xiàn)減值，是按照市價(jià)或者成本計(jì)量進(jìn)行減值測(cè)試。政府補(bǔ)助，通過攤銷借“遞延收益”貸“營(yíng)業(yè)外收入”，碳排放權(quán)管理需要繳納相應(yīng)的費(fèi)用，建議放入碳排放權(quán)里核算，否則會(huì)計(jì)披露時(shí)還要另外查找，不符合會(huì)計(jì)方便性的要求。使用碳排放配額以履行減排義務(wù)，需要將所使用的配額數(shù)額記入“營(yíng)業(yè)外支出”科目，同時(shí)將相應(yīng)的數(shù)額記入“碳排放權(quán)資產(chǎn)”科目。當(dāng)期實(shí)際排放量超過配額的情況下，根據(jù)超出部分的公允價(jià)值，在實(shí)際排放行為發(fā)生時(shí)將其計(jì)入“制造費(fèi)用”或“管理費(fèi)用”，并相應(yīng)地將“碳排放權(quán)資產(chǎn)－超排”進(jìn)行貸記。在出售結(jié)余配額或CCER時(shí)，應(yīng)根據(jù)實(shí)際售價(jià)扣除相關(guān)稅費(fèi)，并將收入記入銀行存款，同時(shí)將碳排放權(quán)資產(chǎn)賬戶減少。同時(shí)，需要計(jì)入應(yīng)繳稅費(fèi)－應(yīng)繳增值稅賬戶。若出售時(shí)存在公允價(jià)值變動(dòng)，則需將其記入公允價(jià)值變動(dòng)損益賬戶，并將投資收益賬戶相應(yīng)增加?！扒逅阆揞~借款支出”所涉及的營(yíng)業(yè)外支出，應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)表中以“碳排放權(quán)資產(chǎn)”為貸方記賬。

（三）稅費(fèi)

目前針對(duì)碳排放權(quán)交易沒有涉及繳納增值稅。但是碳排放權(quán)作為一種金融資產(chǎn)，符合增值稅繳納的特點(diǎn)，應(yīng)當(dāng)參照轉(zhuǎn)讓金融資產(chǎn)差額征稅方式，以賣出價(jià)減去買入價(jià)后的余額作為銷售額，計(jì)算繳納增值稅，適用稅率6%。如果碳排放權(quán)資產(chǎn)是政府無償分配等方式取得的，就得按全額繳納增值稅。按照目前暫行規(guī)定，政府免費(fèi)的碳排放權(quán)在取得和清繳時(shí)不進(jìn)行賬務(wù)處理，是不征收企業(yè)所得稅的。但是一旦賬務(wù)里將其列支為營(yíng)業(yè)外收支，勢(shì)必要進(jìn)行所得稅調(diào)整。資產(chǎn)變動(dòng)收益一般不需要繳納企業(yè)所得稅，只有處置的時(shí)候需要繳納企業(yè)所得稅。如果是企業(yè)自行購(gòu)入的碳排放權(quán)，原則上不涉及營(yíng)業(yè)外收入，但是繳納碳配額的時(shí)候，則計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，反而起到減免稅費(fèi)的作用，起不到促進(jìn)減排效果的作用；如果是政府無償分配等方式取得的采用了營(yíng)業(yè)外收入記賬方式的，會(huì)繳納企業(yè)所得稅。

（四）會(huì)計(jì)信息披露

當(dāng)前，《臨時(shí)規(guī)定》將碳排放權(quán)資產(chǎn)歸類為其他流動(dòng)資產(chǎn)項(xiàng)目，在利潤(rùn)表中將參與碳排放配額交易的金額分別列在“營(yíng)業(yè)外收入”和“營(yíng)業(yè)外支出”項(xiàng)目中。政府、投資者等外部相關(guān)方也非常關(guān)注碳排放配額的來源，包括配額的獲取方式、獲取時(shí)間、使用目的等信息，以及節(jié)能、抑制超排及其原因、數(shù)量等相關(guān)信息。一是考慮到CCER可以抵減應(yīng)清繳排放配額，建議增加披露碳排放權(quán)是否存在關(guān)聯(lián)方交易，是否采取CCER抵減配額的機(jī)制。由此可以判斷，這個(gè)企業(yè)是通過節(jié)能減排技術(shù)還是通過碳排放交易的方式實(shí)現(xiàn)碳減排的。二是年報(bào)與社會(huì)責(zé)任報(bào)告雙報(bào)告披露。不是所有企業(yè)都要進(jìn)行社會(huì)責(zé)任報(bào)告披露，但是考慮到碳排放權(quán)交易屬于一種新興產(chǎn)品，對(duì)應(yīng)的市場(chǎng)、體系、產(chǎn)品、法律法規(guī)等不是很完善，加強(qiáng)披露可以更好地實(shí)現(xiàn)減排，避免投機(jī)。

四、企業(yè)碳排放權(quán)的會(huì)計(jì)處理對(duì)策分析

（一）初始確認(rèn)環(huán)節(jié)

在確定碳排放權(quán)的方式時(shí)，企業(yè)需要綜合考量以下幾個(gè)方面：會(huì)計(jì)程序的合法性、企業(yè)規(guī)模、高管薪酬和債務(wù)融資的需要，而在這些方面，會(huì)計(jì)合規(guī)的動(dòng)機(jī)是最重要的。

1. 遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的動(dòng)機(jī)。一些公司相信，免費(fèi)發(fā)放的碳配額歸公司所有，若公司取得了較好的節(jié)能減排成果，還可以通過銷售獲得利潤(rùn)，從而獲得一定的經(jīng)濟(jì)效益。不管是它的成本，還是它所產(chǎn)生的價(jià)值，都可以用金錢來衡量。在支付對(duì)價(jià)方面，為符合收益－費(fèi)用匹配的要求，應(yīng)選擇一定的計(jì)量方法，而在國(guó)際上，在碳交易中，無償獲得的碳額度被認(rèn)定為一種資產(chǎn)。還有一些公司提出，不應(yīng)當(dāng)將免費(fèi)發(fā)放的定額認(rèn)定為一項(xiàng)財(cái)產(chǎn)，首先，由于企業(yè)在其生產(chǎn)活動(dòng)中不可避免地產(chǎn)生了二氧化碳，這是一項(xiàng)天生的權(quán)力，因此，將其進(jìn)行核算并不違背其重要原則。二是在國(guó)家碳排放權(quán)交易正式實(shí)施后，是否將其撤銷，若撤銷，則今后將不再產(chǎn)生任何經(jīng)濟(jì)收益；三是當(dāng)前國(guó)內(nèi)各省份的碳價(jià)格有高有低，不能視為公平的財(cái)產(chǎn)，而《暫行規(guī)定》也沒有明確說明無償獲得的額度。

2. 尺度假定的驅(qū)動(dòng)因素。越是大型的公司，越是有可能被國(guó)家控制，管理者就會(huì)進(jìn)行利潤(rùn)管理，將當(dāng)期出售的碳排放權(quán)所帶來的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到下一期，所以，企業(yè)若對(duì)其進(jìn)行運(yùn)營(yíng)，就會(huì)產(chǎn)生類似于在二級(jí)市場(chǎng)上的股市交易那樣的泡沫經(jīng)濟(jì)，對(duì)企業(yè)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)造成了一定的影響，但當(dāng)企業(yè)的資產(chǎn)總量很大，而碳排放資產(chǎn)只占據(jù)少部分時(shí)，這種作用就不大了。薪酬合約理論認(rèn)為，企業(yè)的財(cái)務(wù)經(jīng)理均為“理性的人”，其將通過對(duì)其進(jìn)行會(huì)計(jì)處理而帶來的企業(yè)利益是否與其薪酬相聯(lián)系，當(dāng)其能夠提高其收入時(shí)，其將使用該新型資產(chǎn)以提高公司盈利，而當(dāng)其無工資合同假定時(shí)，其會(huì)計(jì)處理方法將被簡(jiǎn)化或不予進(jìn)行，以防止人力費(fèi)用超過其所得到的利益。負(fù)債合約假定的重點(diǎn)在于企業(yè)的股權(quán)比例，當(dāng)公司有必要進(jìn)行融資時(shí)，希望向債權(quán)人傳達(dá)公司資本得到保證的信息，當(dāng)股權(quán)比例越高時(shí)，會(huì)計(jì)就越有可能將將來銷售的收入在當(dāng)期予以確認(rèn)。所以，當(dāng)企業(yè)開始對(duì)碳排放權(quán)進(jìn)行初步確定的時(shí)候，就會(huì)根據(jù)公司的實(shí)際情況，對(duì)其進(jìn)行靈活核算，而目前還沒有制定出碳權(quán)會(huì)計(jì)處理標(biāo)準(zhǔn)，所以具有很大的任意性。

（二）后續(xù)計(jì)量環(huán)節(jié)

在未來的碳排放核算過程中，需要重點(diǎn)關(guān)注的問題包括：會(huì)計(jì)方法的合法性、外部審計(jì)的合理性和合理的避稅問題。企業(yè)在按照會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行核算時(shí)，必須按照現(xiàn)行的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行改革，使之與會(huì)計(jì)規(guī)則相一致。在審計(jì)合規(guī)問題上，由于碳排放權(quán)是一項(xiàng)新興的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，目前尚處于摸索之中，因此，企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，一般都要和注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)商，以保證其所提供的信息能夠準(zhǔn)確、全面地向社會(huì)公布。對(duì)于像銷售二氧化碳排放許可業(yè)務(wù)以外的收益，注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般都會(huì)更加謹(jǐn)慎，并且將其與相應(yīng)的收益賬戶進(jìn)行對(duì)比，看看這些業(yè)務(wù)的真正完成與否。

在稅收方面，未來銷售的碳排放權(quán)能否征稅，以及應(yīng)采用何種增值稅率，將對(duì)企業(yè)的核算產(chǎn)生一定的影響。若企業(yè)能夠享受到政府在碳權(quán)交易方面給予的優(yōu)惠，則有利于促進(jìn)企業(yè)的節(jié)能減排。一般情況下，稅收審計(jì)機(jī)關(guān)并不對(duì)企業(yè)的收益進(jìn)行驗(yàn)證，而是對(duì)其進(jìn)行真實(shí)性和價(jià)值的驗(yàn)證，并對(duì)其所產(chǎn)生的費(fèi)用進(jìn)行核算，由于這些費(fèi)用是可以抵扣稅的，因此，在制訂碳排放會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，必須要將產(chǎn)生的二氧化碳納入到成本費(fèi)用之中，從而既達(dá)到國(guó)家征稅的目的，也最大限度地保障了企業(yè)的利潤(rùn)，企業(yè)必然會(huì)采用低稅率的會(huì)計(jì)處理方法來實(shí)現(xiàn)合理的避稅，并要滿足稅務(wù)機(jī)關(guān)的審計(jì)要求。

2020年12月31日，生態(tài)環(huán)境部頒布《碳排放權(quán)交易管理辦法（試行）》，2021年7月，碳排放權(quán)交易已形成一定市場(chǎng)規(guī)模，財(cái)政部對(duì)交易中的相關(guān)會(huì)計(jì)處理做出了規(guī)范，但是目前我國(guó)稅務(wù)部門還沒有與之配套的完善的財(cái)稅政策支撐，因此，針對(duì)碳資產(chǎn)的稅務(wù)處理還有很多空白領(lǐng)域需要完善。碳排放權(quán)交易涉及的稅務(wù)種類較多，而交易過程中還有一些不涉及稅收的部分，如無償獲取碳排放配額等。此外，包括增值稅和碳排放權(quán)的股權(quán)歸屬等均屬于無形資產(chǎn)，在交易的過程中其發(fā)票開具需要采用增值稅專用發(fā)票，并按照6%的稅率繳納稅費(fèi)；企業(yè)所得稅方面，將取得的收入作為當(dāng)期應(yīng)稅收入，并在核定應(yīng)稅收入時(shí)予以扣除；對(duì)于稅收來說，在現(xiàn)行的稅收制度中，沒有涉及碳排放權(quán)的契約，所以不需要支付稅收，但是在實(shí)踐中，一些稅務(wù)部門卻會(huì)規(guī)定，根據(jù)交易合同的萬分之三繳納印花稅。

（三）財(cái)務(wù)報(bào)告環(huán)節(jié)

上市公司在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表信息上報(bào)時(shí)，需綜合考慮兩方面因素：一是資本市場(chǎng)交易假設(shè)；二是會(huì)計(jì)合規(guī)動(dòng)因。企業(yè)對(duì)碳排放權(quán)交易的會(huì)計(jì)處理方式會(huì)在財(cái)務(wù)報(bào)表上做出具體體現(xiàn)，而以上兩方面因素都說明了，只有在交易市場(chǎng)趨于成熟，碳排放權(quán)交易的會(huì)計(jì)政策較為完善，監(jiān)管體系相對(duì)健全的情況下，會(huì)計(jì)人員才會(huì)披露較多信息，一方面，是因?yàn)樨?cái)務(wù)工作者對(duì)碳排放量的估計(jì)并不準(zhǔn)確；另一方面，在于我國(guó)碳排放權(quán)交易市場(chǎng)對(duì)于公允反映碳資產(chǎn)價(jià)值的價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)還沒有完全統(tǒng)一，相關(guān)的交易影響會(huì)體現(xiàn)在財(cái)務(wù)報(bào)告結(jié)果上，這個(gè)數(shù)值在一定程度上會(huì)對(duì)投資人的決策產(chǎn)生影響。

在資本市場(chǎng)中，管理層與投資人之間的信息是不對(duì)稱的，因此，為防止虛假消息對(duì)資本市場(chǎng)造成的負(fù)面沖擊，金融機(jī)構(gòu)必須審慎地識(shí)別該資產(chǎn)，以降低其可能導(dǎo)致的金融不穩(wěn)定。企業(yè)在表內(nèi)列報(bào)、表外披露了一些與碳排放權(quán)有關(guān)的資料，外部的投資人和債權(quán)人則以審計(jì)人員提供的會(huì)計(jì)報(bào)表為依據(jù)，以了解公司的盈利能力，若公司是靠使用碳排放權(quán)作為交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變化來獲取利益，并無實(shí)質(zhì)的現(xiàn)金流入，在碳排放權(quán)作為一種新型資產(chǎn)的未來發(fā)展方向尚不明確時(shí)，投資者和債權(quán)人就會(huì)更加慎重。所以，企業(yè)應(yīng)該對(duì)碳排放權(quán)的相關(guān)資料進(jìn)行全面、準(zhǔn)確核算和披露，向社會(huì)公開其真實(shí)的信息，這樣才能更好地為社會(huì)大眾所接受。

按照臨時(shí)規(guī)則的表述，將碳資產(chǎn)納入到了“其他流動(dòng)資產(chǎn)”中，并沒有對(duì)不同持有目的資產(chǎn)之間的流動(dòng)性進(jìn)行區(qū)別，這很可能會(huì)給外部的投資人造成一定的誤導(dǎo)，所以，在今后對(duì)會(huì)計(jì)處理進(jìn)行改進(jìn)時(shí)，可以在常規(guī)的報(bào)告中增加一個(gè)次級(jí)項(xiàng)目，分別列出碳排放權(quán)的數(shù)額，這樣就能讓人看得更加清楚、直觀和準(zhǔn)確。理論上，為精確控制企業(yè)的碳排放，國(guó)家應(yīng)該每年履行一次義務(wù)，因此，我們將其列為短期債務(wù)，并在“應(yīng)付賬款”科目下列出。另外，還增加了對(duì)碳交易相關(guān)款項(xiàng)在收益表的“經(jīng)營(yíng)外收益”和“營(yíng)業(yè)外開支”兩大類，未對(duì)其持有用途進(jìn)行區(qū)別對(duì)待，因此，應(yīng)當(dāng)在“營(yíng)業(yè)外收支”科目下對(duì)其進(jìn)行分類，對(duì)其進(jìn)行“投資損益”，并在收益表中反映各持股的公允價(jià)值變化情況。關(guān)于在現(xiàn)金流量表中，碳排放權(quán)的數(shù)額，暫行規(guī)定并沒有明確的要求，應(yīng)該按照實(shí)際出現(xiàn)的資金流動(dòng)情況，分別在對(duì)應(yīng)的報(bào)表中的第二個(gè)子條目中列出。

五、結(jié)語

隨著碳交易市場(chǎng)的不斷發(fā)展，利用公允價(jià)值對(duì)其進(jìn)行評(píng)估，有利于各個(gè)公司按照市場(chǎng)價(jià)開展碳資產(chǎn)的買賣，因此，公司所得到的碳資產(chǎn)的價(jià)格更為公允，不論是其自己的還是其用于投資的，都以公允價(jià)值來計(jì)量，只是自己的性質(zhì)碳排放權(quán)公允價(jià)值變動(dòng)的金額暫不影響當(dāng)期損益。在碳權(quán)編列和披露上，按照會(huì)計(jì)記錄的具體內(nèi)容，將碳權(quán)化的第二個(gè)詳細(xì)項(xiàng)目分別放在相應(yīng)的報(bào)告條目下，并對(duì)其進(jìn)行了補(bǔ)充和完善，采用了征求意見稿中的一些條款，將《碳權(quán)變化情況表》放在了財(cái)務(wù)報(bào)表的附注中，讓信息用戶能夠更加清楚地看到自己的碳權(quán)資料，這無疑是對(duì)公司原本的信息披露方法的一個(gè)很大的改善。

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（作者單位：西安財(cái)經(jīng)大學(xué)行知學(xué)院）