杜文平 胡海波 林佩珊 朱瑜雯

浙江海洋大學(xué)計(jì)劃財(cái)務(wù)處 浙江·舟山

高校立足自身和事業(yè)發(fā)展，通過(guò)新建、續(xù)建、改擴(kuò)建基本建設(shè)來(lái)提升和改善辦學(xué)條件，建設(shè)項(xiàng)目報(bào)經(jīng)上級(jí)主管部門和發(fā)展改革委等部門審批同意后實(shí)施。本文以某一高校擴(kuò)建工程為例，其項(xiàng)目建設(shè)土地為行政劃撥，資金安排以財(cái)政資金為主，自籌經(jīng)費(fèi)為輔，就在建工程建設(shè)及轉(zhuǎn)固過(guò)程中的資產(chǎn)核算與管理進(jìn)行工作性研究。

一、在建工程會(huì)計(jì)核算

學(xué)校基建項(xiàng)目按照批復(fù)的資金進(jìn)行核算，確定建設(shè)規(guī)模和內(nèi)容，工程采用總包形式開展外包建設(shè)，設(shè)備物資采購(gòu)嚴(yán)格執(zhí)行政府采購(gòu)法，具有健全的合同管理、項(xiàng)目監(jiān)理等內(nèi)控管理制度。自2019年政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施以來(lái)，所有收支統(tǒng)一納入學(xué)校預(yù)算，基本建設(shè)納入學(xué)校事業(yè)會(huì)計(jì)核算體系，對(duì)基本建設(shè)的財(cái)務(wù)活動(dòng)實(shí)施會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)監(jiān)督，在建工程下設(shè)建筑安裝工程投資、設(shè)備投資、待攤投資和其他投資等支出科目。

二、在建工程轉(zhuǎn)固條件與各類資產(chǎn)核算

1.在建工程轉(zhuǎn)固條件

2016年，財(cái)政部頒布的《基本建設(shè)財(cái)務(wù)規(guī)則》《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——固定資產(chǎn)》文件，要求在建工程須在規(guī)定工期內(nèi)竣工，做好資產(chǎn)入賬和計(jì)提折舊，以及出臺(tái)的《關(guān)于加強(qiáng)行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理的通知》（財(cái)資〔2020〕97號(hào)）《關(guān)于加快做好行政事業(yè)單位長(zhǎng)期已使用在建工程轉(zhuǎn)固工作的通知》（財(cái)建〔2019〕1號(hào)）等文件，要求對(duì)于已實(shí)際交付使用的固定資產(chǎn)但尚未辦理竣工財(cái)務(wù)決算手續(xù)的，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值入賬。2021年，國(guó)務(wù)院頒布《行政事業(yè)性國(guó)有資產(chǎn)管理?xiàng)l例》，要求在建設(shè)項(xiàng)目竣工驗(yàn)收合格后及時(shí)辦理資產(chǎn)交付手續(xù)，并在規(guī)定期限內(nèi)（最長(zhǎng)不得超過(guò)1年）辦理竣工財(cái)務(wù)決算。

在建工程轉(zhuǎn)固依據(jù)工程完工程度，并從以下條件進(jìn)行判斷。一是在建工程符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，實(shí)體建造已全部完成或?qū)嵸|(zhì)上已完成；二是設(shè)計(jì)要求、合同規(guī)定要求基本相符，并可正常交付使用；三是繼續(xù)發(fā)生的支出金額很少。

2.項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算

在建工程完成，編制項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算前，要求做到賬賬、賬證、賬實(shí)、賬表相符，完成各項(xiàng)賬務(wù)處理及財(cái)產(chǎn)物資的盤點(diǎn)核實(shí)。項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算包括項(xiàng)目概況；可研報(bào)告、初步設(shè)計(jì)、概算及概算調(diào)整文件；政府采購(gòu)審批文件、采購(gòu)合同；資金投資計(jì)劃、預(yù)算；招投標(biāo)材料；施工、代建、勘察設(shè)計(jì)、監(jiān)理及設(shè)備采購(gòu)；會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理等資料?？⒐へ?cái)務(wù)決算報(bào)表包括項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算表、資金情況明細(xì)表、待攤投資明細(xì)表、待核銷基建支出明細(xì)表、交付使用資產(chǎn)總表及明細(xì)表、轉(zhuǎn)出投資明細(xì)表。

學(xué)校編制的項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算委托評(píng)審機(jī)構(gòu)進(jìn)行評(píng)審，根據(jù)評(píng)審結(jié)論報(bào)財(cái)政部門審核，審核通過(guò)后批復(fù)財(cái)務(wù)決算。對(duì)于已經(jīng)進(jìn)行工程結(jié)算審核的工程項(xiàng)目，其成本可計(jì)量，按在建工程賬面余額轉(zhuǎn)固，如有已確認(rèn)工程成本待支付的工程款則做掛賬處理。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：在建工程

貸：應(yīng)付賬款或長(zhǎng)期應(yīng)付款

預(yù)算會(huì)計(jì)不作財(cái)務(wù)處理。

三、在建工程轉(zhuǎn)固過(guò)程中各類資產(chǎn)的核算

在建工程完成交付一般分為正常情況下轉(zhuǎn)固、提前轉(zhuǎn)固和延后轉(zhuǎn)固三類，分別轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)（房屋及構(gòu)筑物、設(shè)備、家具）、無(wú)形資產(chǎn)等大類資產(chǎn)。政府會(huì)計(jì)制度規(guī)定在建工程不計(jì)提折舊，對(duì)于已入賬在固定資產(chǎn)要求按月計(jì)提折舊的，是否及時(shí)轉(zhuǎn)固對(duì)于資產(chǎn)存在較大區(qū)別。

1.在建工程正常情況下轉(zhuǎn)固的賬務(wù)處理

當(dāng)在建工程基本完成到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，應(yīng)將在建工程轉(zhuǎn)入各類資產(chǎn)并當(dāng)月計(jì)提折舊，其中建筑安裝、設(shè)備投資形成的成本直接計(jì)入交付使用資產(chǎn)價(jià)值，待攤投資支出按合理比例分?jǐn)傆?jì)入交付使用資產(chǎn)、轉(zhuǎn)出投資價(jià)值和待核銷基建支出；軟件、系統(tǒng)購(gòu)置支出通過(guò)無(wú)形資產(chǎn)管理。

（1）在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：固定資產(chǎn)/無(wú)形資產(chǎn)

貸：在建工程

預(yù)算會(huì)計(jì)不作賬務(wù)處理。

（2）當(dāng)月同步計(jì)提折舊。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)

貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊/無(wú)形資產(chǎn)累計(jì)攤銷

預(yù)算會(huì)計(jì)不作賬務(wù)處理。

2.在建工程提前轉(zhuǎn)固的賬務(wù)處理

項(xiàng)目竣工驗(yàn)收合格，提前轉(zhuǎn)固的資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)及時(shí)辦理交付使用手續(xù)，依據(jù)批復(fù)的項(xiàng)目竣工財(cái)務(wù)決算調(diào)整賬務(wù)。對(duì)于已交付使用但尚未辦理竣工決算手續(xù)的資產(chǎn)，以估計(jì)價(jià)值作暫估入賬，辦理資產(chǎn)權(quán)屬登記，并按暫估入賬價(jià)值提取折舊，工程竣工結(jié)算時(shí)根據(jù)實(shí)際結(jié)算成本調(diào)整暫估成本，重新計(jì)提折舊，對(duì)于已提取的折舊不再進(jìn)行調(diào)整處理。

（1）在建工程提前轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：固定資產(chǎn)

貸：在建工程

預(yù)算會(huì)計(jì)不作賬務(wù)處理。

（2）當(dāng)月同步計(jì)提折舊。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)

貸：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊

預(yù)算會(huì)計(jì)不作賬務(wù)處理。

（3）后續(xù)支出（有兩種處理方法）。

方法一：發(fā)生實(shí)際成本直接記入固定資產(chǎn)價(jià)值。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：固定資產(chǎn)

貸：零余額賬戶用款額度

預(yù)算會(huì)計(jì)：

借：事業(yè)支出

貸：資金結(jié)存/零余額賬戶用款額度

方法二：第一步，發(fā)生實(shí)際成本先記入在建工程成本，再結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：在建工程

貸：零余額賬戶用款額度

預(yù)算會(huì)計(jì)：

借：事業(yè)支出

貸：資金結(jié)存/零余額賬戶用款額度

第二步，將在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)：

借：固定資產(chǎn)

貸：在建工程

預(yù)算會(huì)計(jì)不作賬務(wù)處理。

3.在建工程延后轉(zhuǎn)固的賬務(wù)處理

延后轉(zhuǎn)固無(wú)須賬務(wù)處理。一是單體項(xiàng)目受整體項(xiàng)目竣工決算影響；二是建設(shè)單位有意延遲工程結(jié)算；三是各部門業(yè)務(wù)辦理時(shí)間拖延；四是工程質(zhì)量或消防驗(yàn)收不通過(guò)。

4.其他賬務(wù)處理

（1）質(zhì)量保證金處理。為確保工作質(zhì)量及后續(xù)的正常使用，在合同中約定預(yù)留工程質(zhì)量保證金，一般按工程價(jià)款結(jié)算總額的5%左右在工程交付使用期滿時(shí)清算，資信好的施工單位可用銀行保函。

（2）特殊費(fèi)用處理。項(xiàng)目前期工作經(jīng)費(fèi)在項(xiàng)目批準(zhǔn)建設(shè)后，列入項(xiàng)目建設(shè)成本；項(xiàng)目未被批準(zhǔn)或取消，以及項(xiàng)目報(bào)廢前已發(fā)生的支出，作為待核銷基建支出處理；竣工財(cái)務(wù)決算報(bào)表和竣工財(cái)務(wù)決算編制委托外審費(fèi)用從投資項(xiàng)目中列支。

（3）資金結(jié)余處理。項(xiàng)目竣工結(jié)余建設(shè)資金優(yōu)先用于歸還項(xiàng)目貸款，項(xiàng)目資金來(lái)源于財(cái)政資金安排的，要求按照財(cái)政資金管理制度在項(xiàng)目竣工驗(yàn)收合格后3個(gè)月內(nèi)上繳財(cái)政。

四、轉(zhuǎn)固資產(chǎn)的使用與管理

項(xiàng)目竣工驗(yàn)收合格后應(yīng)及時(shí)辦理資產(chǎn)交付使用手續(xù)，資產(chǎn)部門確保資產(chǎn)交接流程到位，實(shí)物資產(chǎn)做到逐件清點(diǎn)，一物一卡；對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)驗(yàn)收，視同實(shí)物資產(chǎn)驗(yàn)收。充分利用信息化手段實(shí)現(xiàn)系統(tǒng)的無(wú)縫對(duì)接，做到交付資產(chǎn)一次輸入，各系統(tǒng)數(shù)據(jù)有效共享。轉(zhuǎn)固后資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按月計(jì)提折舊，當(dāng)月增加的當(dāng)月計(jì)提折舊；當(dāng)月減少的當(dāng)月不再計(jì)提折舊。資產(chǎn)使用中應(yīng)加強(qiáng)資產(chǎn)管理，明確資產(chǎn)使用人和管理人的職責(zé)，定期或不定期開展資產(chǎn)清查。為確保資產(chǎn)正常運(yùn)行，做好資產(chǎn)維修、保養(yǎng)、共享、更新、報(bào)廢等工作，重點(diǎn)關(guān)注資產(chǎn)后期支出資本化與費(fèi)用化的界限，如后期的擴(kuò)建、大型維修改造工程繼續(xù)實(shí)行資產(chǎn)化支出管理，對(duì)于日常維護(hù)、保養(yǎng)按費(fèi)用化支出管理。

五、在建工程轉(zhuǎn)固過(guò)程中的工作難點(diǎn)探討

1.在建工程財(cái)務(wù)決算滯后

財(cái)政部于2019年1月發(fā)布了《關(guān)于加快做好行政事業(yè)單位長(zhǎng)期已使用在建工程轉(zhuǎn)固工作的通知》，著力解決行政事業(yè)單位在建工程比例大、計(jì)入固定資產(chǎn)比例較低等問(wèn)題，要求項(xiàng)目竣工驗(yàn)收合格后及時(shí)辦理資產(chǎn)交付使用手續(xù)。形成滯后結(jié)算的原因主要是工程建設(shè)超概算、提前驗(yàn)收造成整體竣工驗(yàn)收困難、工程預(yù)付款多付導(dǎo)致對(duì)方不及時(shí)結(jié)算、相關(guān)部門資料準(zhǔn)備不全等。

2.待攤投資費(fèi)用分?jǐn)偛灰?guī)范

待攤投資費(fèi)用分為直接計(jì)入和分?jǐn)傆?jì)入兩種分?jǐn)偡椒?，直接?jì)入是直接歸集到指定工程項(xiàng)目的支出，如單項(xiàng)工程的設(shè)計(jì)費(fèi)、監(jiān)理費(fèi)、評(píng)估費(fèi)、招投標(biāo)費(fèi)等；分?jǐn)傆?jì)入則是不能直接計(jì)入單項(xiàng)工程的費(fèi)用，需要區(qū)分實(shí)際受益對(duì)象，在實(shí)際分?jǐn)傊袑?duì)于難以區(qū)分的待攤費(fèi)用往往采用平均分?jǐn)偡ǎ缭诳辈鞎r(shí)受工程水文地質(zhì)因素影響，勘察費(fèi)按工程勘察收費(fèi)基準(zhǔn)價(jià)乘上1+浮動(dòng)幅度值，但為簡(jiǎn)便結(jié)算就采用了平均分?jǐn)偡?，以面積或概算為分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)，容易造成資產(chǎn)實(shí)際成本不精確的結(jié)果。

3.會(huì)計(jì)人員專業(yè)水平不到位

政府會(huì)計(jì)制度在2019年1月正式實(shí)施，基建項(xiàng)目并入事業(yè)會(huì)計(jì)核算，取消了高校單獨(dú)核算的基建賬套，在業(yè)務(wù)上發(fā)生了較大變化，以前配備了專職基建會(huì)計(jì)，并入大賬后作為項(xiàng)目管理，在人員和業(yè)務(wù)上得不到專業(yè)配置，勢(shì)必會(huì)影響業(yè)務(wù)水平。

4.各部門之間協(xié)作不夠

在建工程涉及多個(gè)業(yè)務(wù)部門的對(duì)接，工程建設(shè)周期普遍較長(zhǎng)，持續(xù)多個(gè)年度的建設(shè)項(xiàng)目受政策和制度變化容易導(dǎo)致前后管理不一致的問(wèn)題。又由于人員崗位受內(nèi)控制度影響，各部門人員頻繁變動(dòng)，以致業(yè)務(wù)對(duì)接不協(xié)調(diào)，部門間信息交流不暢通，影響了在建工程的正常管理，導(dǎo)致固定資產(chǎn)賬面價(jià)值失真等問(wèn)題。

六、在建工程轉(zhuǎn)固的工作建議

1.全力配合做好工程建設(shè)過(guò)程管理

高校工程建設(shè)是一項(xiàng)綜合性工作，涉及基建、財(cái)務(wù)、資產(chǎn)等部門的全力配合，事前要做好可研論證、資金籌措、資產(chǎn)配置等工作，如未按事業(yè)發(fā)展進(jìn)行科學(xué)論證，會(huì)導(dǎo)致資金浪費(fèi)和項(xiàng)目建設(shè)后資產(chǎn)利用率不高。事中要做好工程現(xiàn)場(chǎng)管理、會(huì)計(jì)核算、招標(biāo)采購(gòu)等工作，如工程款嚴(yán)格按照合同約定和工程實(shí)際進(jìn)度來(lái)支付，避免因信息不對(duì)稱提前或多支付不應(yīng)支付的款項(xiàng)，導(dǎo)致壞賬形成。事后要做好竣工驗(yàn)收、財(cái)務(wù)決算、資產(chǎn)入賬等工作，如已交付使用資產(chǎn)未能及時(shí)辦理竣工或轉(zhuǎn)固，會(huì)造成資產(chǎn)入賬信息不全或資產(chǎn)數(shù)據(jù)失真，做好工程建設(shè)過(guò)程管理是在建工程的有效保證。

2.真實(shí)反映資產(chǎn)實(shí)際成本

在建工程竣工完成后應(yīng)及時(shí)完整單項(xiàng)工程的實(shí)際成本，直接成本計(jì)入的前提下，要合理分?jǐn)偞龜偼顿Y費(fèi)用計(jì)入有關(guān)工程成本和設(shè)備成本，目前待攤投資常用分?jǐn)偡椒ㄊ菍?shí)際分配率和概算分配率兩種。筆者認(rèn)為，工程成本核算應(yīng)遵行實(shí)際成本原則，以該項(xiàng)工程實(shí)際成本作為登記入賬依據(jù)，在分?jǐn)倸w集科目時(shí)做到明細(xì)核算，或以輔助賬的形式登記實(shí)際支出，從而真實(shí)反映單項(xiàng)工程的實(shí)際成本。

3.強(qiáng)化會(huì)計(jì)核算與財(cái)務(wù)管理能力

在建工程會(huì)計(jì)核算以項(xiàng)目概算為基礎(chǔ)，嚴(yán)格控制在批準(zhǔn)概算以內(nèi)，重點(diǎn)做好基本建設(shè)財(cái)務(wù)管理和內(nèi)部控制制度建設(shè)，按項(xiàng)目單獨(dú)核算，采用三級(jí)明細(xì)科目核算，掌握建設(shè)進(jìn)度，嚴(yán)格按照合同約定和工程價(jià)款結(jié)算程序支付工程款，及時(shí)辦理工程價(jià)款結(jié)算。工程財(cái)務(wù)決算在專業(yè)人員缺少的情況下，可以借助審計(jì)、內(nèi)控或外部力量尋求技術(shù)支持，定期清查財(cái)產(chǎn)物資，做好核算資料的檔案管理。加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員專業(yè)培訓(xùn)，保證會(huì)計(jì)主管和會(huì)計(jì)人員不做崗位調(diào)整，但因工作確需調(diào)整的，應(yīng)當(dāng)協(xié)助做好竣工財(cái)務(wù)決算的相關(guān)工作。

4.有效提升數(shù)字化能力

數(shù)字化改革是一項(xiàng)系統(tǒng)性工程，基本建設(shè)涉及基建、財(cái)務(wù)、審計(jì)、資產(chǎn)等部門，通過(guò)各職能部門的有效對(duì)接形成工作閉環(huán)，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)共享，建立一個(gè)完整的數(shù)字化體系。推進(jìn)數(shù)據(jù)優(yōu)化和迭代升級(jí)，用數(shù)字化理念推動(dòng)基本建設(shè)業(yè)務(wù)流程再造和制度重塑，實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)全口徑、全生命周期管理。