周珺堯

摘 要：隨著我國金融監(jiān)管模式的逐步優(yōu)化以及金融監(jiān)管力度的加強(qiáng)，我國中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量以及風(fēng)控體系成為國家財(cái)政部門的監(jiān)管重點(diǎn)。近年來我國整體的中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)事件頻發(fā)，其中主要的原因在于會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和控制機(jī)制的缺失，以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所監(jiān)管制度的不完善。涵蓋多元化審計(jì)風(fēng)控策略、科學(xué)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)層級(jí)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制體系，不僅能夠有效統(tǒng)籌中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)業(yè)務(wù)，還能夠通過全方位的風(fēng)控程序來大幅度縮小審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)敞口。文章對(duì)中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)風(fēng)控質(zhì)量優(yōu)化的問題進(jìn)行了思考，分析了我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)發(fā)展背景，并提出了中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所健全審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制體系的建議。

關(guān)鍵詞：中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 質(zhì)量控制 ?風(fēng)控體系 內(nèi)控管理

中圖分類號(hào)：F239 ?文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2024）01-113-02

引言

在我國市場經(jīng)濟(jì)規(guī)?；l(fā)展、金融市場制度不斷完善的背景下，我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)的市場規(guī)模也在逐步提升，并且會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為社會(huì)審計(jì)制度的組成部分，對(duì)推動(dòng)我國國家審計(jì)、社會(huì)審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)三個(gè)審計(jì)政策同步發(fā)展發(fā)揮著重要的作用。我國中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所現(xiàn)有的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制較為單一化、碎片化，無法有效涵蓋審計(jì)業(yè)務(wù)的全生命周期以及無法實(shí)現(xiàn)全方位無死角的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，例如部分中小會(huì)計(jì)師缺乏多層級(jí)的審計(jì)復(fù)核機(jī)制和標(biāo)準(zhǔn)化的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估準(zhǔn)則，以至于會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人、項(xiàng)目經(jīng)理無法準(zhǔn)確識(shí)別潛在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。而系統(tǒng)性的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制要求中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所從承攬審計(jì)業(yè)務(wù)初期就開展評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，并通過審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制戰(zhàn)略機(jī)制、多級(jí)審計(jì)復(fù)核機(jī)制、標(biāo)準(zhǔn)化審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，來對(duì)中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行綜合把控，從而推動(dòng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所健康可持續(xù)發(fā)展。本文基于系統(tǒng)性審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制體系的基本內(nèi)容，結(jié)合當(dāng)下我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)發(fā)展背景，從戰(zhàn)略、程序、機(jī)制等方面提出了中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所搭建系統(tǒng)性審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制體系的策略建議。

一、當(dāng)下我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)發(fā)展背景概述

2022年我國前百名會(huì)計(jì)師事務(wù)所的收入總額為347.56億元，同比增長了10.4%。在我國金融市場化改革逐步深化、金融監(jiān)察制度不斷健全的背景下，我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)的整體發(fā)展趨勢向好，行業(yè)的整體體量、競爭結(jié)構(gòu)以及定價(jià)模式都在不斷優(yōu)化。

然而當(dāng)下我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)的不規(guī)范從業(yè)行為仍然存在，特別是中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了提高業(yè)務(wù)規(guī)模而降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制質(zhì)量，因此我國近年來基于會(huì)計(jì)師事務(wù)所不合規(guī)業(yè)務(wù)行為、不健全風(fēng)控機(jī)制等亂象，不斷出臺(tái)相關(guān)政策來推動(dòng)我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。2022年4月我國財(cái)政部發(fā)布的《會(huì)計(jì)師事務(wù)所監(jiān)督檢查辦法》，強(qiáng)調(diào)各級(jí)財(cái)政部應(yīng)該基于數(shù)字化的行業(yè)監(jiān)督管理平臺(tái)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所開展全方位的監(jiān)督監(jiān)察工作，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)程序、風(fēng)控程序、內(nèi)部制度以及信息安全機(jī)制等模塊進(jìn)行重點(diǎn)審查，并綜合評(píng)估審計(jì)業(yè)務(wù)獨(dú)立性、高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)準(zhǔn)則是否符合規(guī)范。

二、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制體系對(duì)于提高中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所工作效益的作用分析

（一）統(tǒng)籌指導(dǎo)會(huì)計(jì)師事務(wù)所開展規(guī)范化審計(jì)業(yè)務(wù)工作

與大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所相比，我國中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)程序還較為簡單和單一，整個(gè)審計(jì)項(xiàng)目所涵蓋的模塊僅僅包含會(huì)計(jì)賬目審查、財(cái)務(wù)報(bào)表審查，并沒有對(duì)購銷合同、付款審批單、固定資產(chǎn)采購審批單、往來賬款記錄等內(nèi)容進(jìn)行全面、全生命周期的審查，最終導(dǎo)致中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所遺漏關(guān)鍵審計(jì)證據(jù)，進(jìn)而導(dǎo)致審計(jì)結(jié)果失真、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)擴(kuò)大。而系統(tǒng)性審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制體系要求中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所從承攬審計(jì)業(yè)務(wù)開始，到審計(jì)業(yè)務(wù)結(jié)束的全生命周期都開展階段性的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和預(yù)警工作，并基于歷史審計(jì)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)水平以及高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)對(duì)象特征等，制定符合中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展規(guī)劃的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制策略，以有效統(tǒng)籌會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)業(yè)務(wù)工作以及優(yōu)化會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制成效。在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制的層級(jí)上面，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制體系通過涵蓋注冊(cè)會(huì)計(jì)師、審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)經(jīng)理和合伙人的多級(jí)復(fù)核的組織架構(gòu)，對(duì)中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)業(yè)務(wù)程序的規(guī)范性、審計(jì)證據(jù)鏈的完整性、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)評(píng)估的科學(xué)性進(jìn)行多層級(jí)審計(jì)管理，以逐步完善審計(jì)質(zhì)量控制機(jī)制、推動(dòng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的健康發(fā)展。

（二）縮小會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平

盡管我國會(huì)計(jì)師行業(yè)的市場亂象水平已經(jīng)逐年減少，但是每年還是有相當(dāng)一部分中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所受到國家財(cái)政部的處罰。2022年，中國財(cái)政部組織各地財(cái)政部門對(duì)1854家會(huì)計(jì)師事務(wù)所開展執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查，覆蓋面達(dá)到全國會(huì)計(jì)師事務(wù)所總量的20.43%。截至2022年底，各地財(cái)政廳已對(duì)174家會(huì)計(jì)師事務(wù)所、418名注冊(cè)會(huì)計(jì)師作出行政處罰，超過前三年行政處罰總量。多數(shù)中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所被處罰的原因在于審計(jì)程序不規(guī)范以及系統(tǒng)性審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制制度不健全，例如審計(jì)證據(jù)收據(jù)不齊全、編制虛假審計(jì)材料、無審查出具審計(jì)報(bào)告、審計(jì)工作底稿缺失等問題。而系統(tǒng)性審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制體系首先就從審計(jì)程序的規(guī)范性入手，指導(dǎo)會(huì)計(jì)師事務(wù)所根據(jù)監(jiān)管部門的要求制定標(biāo)準(zhǔn)化的審計(jì)程序以及審計(jì)流程，以有效規(guī)范審計(jì)程序不規(guī)范而導(dǎo)致的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)事件。同時(shí)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制體系強(qiáng)化的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)傩裕箝_展全過程的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)審核工作，并基于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)評(píng)估審計(jì)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)敞口，保障中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的穩(wěn)步運(yùn)營以及縮小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

三、中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所搭建系統(tǒng)性審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制體系的策略建議

（一）制定規(guī)范化的審計(jì)業(yè)務(wù)操作和風(fēng)控程序

規(guī)范化的審計(jì)業(yè)務(wù)操作和風(fēng)控程序是提高中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量、保障審計(jì)業(yè)務(wù)順利開展的管理核心所在。因此，中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所第一應(yīng)該基于本單位歷史審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)事件以及同行業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)暴露點(diǎn)，深入分析現(xiàn)有審計(jì)業(yè)務(wù)操作和風(fēng)控程序的薄弱之處，例如審計(jì)內(nèi)容是否完善、審計(jì)流程是否科學(xué)、審計(jì)復(fù)核機(jī)制是否有效、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警是否運(yùn)作等等。第二，中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該在承攬業(yè)務(wù)開始就對(duì)審計(jì)對(duì)象進(jìn)行一個(gè)初步的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，并基于評(píng)估結(jié)果有針對(duì)性地制定審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范要點(diǎn)。第三，中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該逐步完善審計(jì)程序，不僅需要基于全面的客戶信息以及潛在風(fēng)險(xiǎn)信息制定獨(dú)立的審計(jì)規(guī)劃，還需要通過完善審計(jì)證據(jù)鏈以及增加抽查比例來擴(kuò)大審計(jì)深度和廣度，從而提高審計(jì)業(yè)務(wù)的規(guī)范性。第四，中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所還需要基于穿行測試和實(shí)質(zhì)性測試來全面追溯被審計(jì)企業(yè)的現(xiàn)金流管理、資產(chǎn)負(fù)債管理以及合同購銷管理的規(guī)范性，并對(duì)于穿行測試和實(shí)質(zhì)性測試的異常模塊進(jìn)行追溯審查，例如關(guān)聯(lián)方交易、存貨管理、銷售收支管理等重點(diǎn)內(nèi)容的異常情況。

（二）基于PDCA循環(huán)搭建全方位的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和預(yù)警機(jī)制

隨著國家財(cái)政部門對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所審查力度的加大，全方位的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和預(yù)警機(jī)制已經(jīng)成為會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵機(jī)制。因此中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向、風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控嵌入審計(jì)管理的全過程，并基于PDCA循環(huán)搭建全方位的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和預(yù)警機(jī)制。圖1展示了基于PDCA搭建全方位的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和預(yù)警機(jī)制的基本內(nèi)容。首先，在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制計(jì)劃（Plan）層面，中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該按照《會(huì)計(jì)師事務(wù)所監(jiān)督檢查辦法》等政策要求制定科學(xué)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制計(jì)劃，該計(jì)劃需要能夠涵蓋審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制的前期、中期和后期的工作程序，并需要對(duì)不同的潛在風(fēng)險(xiǎn)情況的處理方法進(jìn)行明確。其次，在審計(jì)風(fēng)控執(zhí)行（Do）層面，中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該嚴(yán)格執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)化的審計(jì)業(yè)務(wù)程序和風(fēng)險(xiǎn)控制程序，對(duì)于異常的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)容及時(shí)上報(bào)復(fù)核。再其次，在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)察（Check）層面，中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該基于多級(jí)審計(jì)復(fù)核機(jī)制來對(duì)審計(jì)過程進(jìn)行綜合檢查，以有效保障審計(jì)工作的規(guī)范性以及審計(jì)結(jié)果的準(zhǔn)確性。最后，在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)處理層面（Act），中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該搭建審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和預(yù)警機(jī)制，按照識(shí)別到的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行及時(shí)準(zhǔn)確的分類處理，例如審計(jì)底稿管理風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)證據(jù)鏈管理風(fēng)險(xiǎn)、賬目核查風(fēng)險(xiǎn)等。

四、結(jié)語

當(dāng)下我國中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)規(guī)模和體量都在不斷擴(kuò)增，但是多數(shù)中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所往往重視審計(jì)業(yè)務(wù)量的擴(kuò)展，而忽視了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估、預(yù)警和處理，以至于近年來受國家財(cái)政部處罰的中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)量激增。系統(tǒng)性的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制制度不僅能夠有效統(tǒng)籌會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)業(yè)務(wù)工作，還能夠通過全過程的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)審核機(jī)制來優(yōu)化會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制成效，保障中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所的穩(wěn)定發(fā)展。中小會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)傩裕e極搭建系統(tǒng)性審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制體系，制定規(guī)范化的審計(jì)業(yè)務(wù)操作程序和風(fēng)控程序，并基于PDCA循環(huán)搭建全方位的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和預(yù)警機(jī)制。

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（作者單位：南京中誠信聯(lián)合會(huì)計(jì)師事務(wù)所 江蘇南京 210003）

（責(zé)編：若佳）