□文/李志恒 何 帥

（新疆農(nóng)業(yè)大學(xué) 新疆·烏魯木齊）

［提要］ 由于煤炭行業(yè)本身特點的影響，如何達成經(jīng)濟效益與環(huán)境效益的結(jié)合成為煤炭企業(yè)的重要課題，因此環(huán)境會計核算的采用成為影響煤炭企業(yè)持續(xù)發(fā)展的重要措施。本文對煤炭企業(yè)環(huán)境會計核算進行分析，并提出相關(guān)建議。

一、環(huán)境會計核算相關(guān)概述

（一）環(huán)境會計概念。環(huán)境會計與普通會計的核算業(yè)務(wù)相同，它們同樣都是以貨幣作為主要的計量單位，同時以相關(guān)的法律、法規(guī)作為會計工作規(guī)范的依據(jù)。環(huán)境會計產(chǎn)生的目的是對環(huán)境活動產(chǎn)生的相關(guān)成本費用進行對應(yīng)的記錄，并且進行準確的計量，同時針對企業(yè)對于環(huán)境進行的保護活動所形成的效益以及環(huán)境問題所產(chǎn)生的企業(yè)損失也應(yīng)一并進行準確的計量與詳細報告，最后對外提供公司環(huán)境方面的定量和定性信息。隨著行業(yè)與環(huán)境在新時代變化的影響，更加需要在行業(yè)會計和環(huán)境之間建立新的關(guān)系。更多學(xué)者與管理者認為傳統(tǒng)的會計模式不能夠滿足社會需要，因為環(huán)境會計涉及多個責(zé)任主體，企業(yè)是其中最重要的主體之一，認為傳統(tǒng)會計忽視了企業(yè)活動與環(huán)境的聯(lián)系，并且環(huán)境會計是對生態(tài)系統(tǒng)和社會服務(wù)的會計，是對環(huán)境問題的測量和環(huán)境會計信息的管理，對于企業(yè)和社會的發(fā)展具有可持續(xù)性作用。因此，現(xiàn)如今的企業(yè)與政府更加鼓勵環(huán)境會計的采用，對廢氣、固體污染物以及自然資源等環(huán)境的影響進行測量、列舉。因此，環(huán)境會計在現(xiàn)如今社會的研究發(fā)展與采用是極其重要的。

（二）環(huán)境會計核算內(nèi)容

1、環(huán)境會計的計量。環(huán)境會計核算計量的重點分析之處在于選擇什么類型的環(huán)境會計計量單位和計量基礎(chǔ)，以及應(yīng)當(dāng)采用怎樣的計量方式來進行核算。現(xiàn)如今對于環(huán)境會計的計量單位大多數(shù)都采用了與傳統(tǒng)會計一樣的方式，以貨幣為主要計量尺度，因為貨幣計量更能體現(xiàn)出企業(yè)在當(dāng)期的環(huán)境活動中涉及的收益與虧損，使環(huán)境信息使用者清楚相關(guān)環(huán)境因素的價值性。通過學(xué)者的研究討論并且對企業(yè)進行的實際會計活動探究，綜合長期的實踐經(jīng)驗表明環(huán)境會計的計量基礎(chǔ)應(yīng)該包含歷史成本、重置成本、現(xiàn)值、機會成本以及代替成本等因素。環(huán)境會計的計量方式較為豐富，在基于上述計量基礎(chǔ)產(chǎn)生的計量方法外，在相關(guān)知識的研究方面，多數(shù)學(xué)者認為應(yīng)該注重環(huán)境資源因素的功能性、稀缺性、取代性、非交易性的特點，采用最優(yōu)計劃價格法、機會成本分析法、模糊數(shù)學(xué)法對所涉及的環(huán)境因素進行正確的、具有綜合性的計量，從而可以實現(xiàn)環(huán)境因素的價值化。

2、環(huán)境會計的核算內(nèi)容。目前，中國會計學(xué)界對于環(huán)境會計的內(nèi)容研究主要為要素論，學(xué)者們的觀點主要有四種，將環(huán)境會計所涉及的科目進行總結(jié)，分為三、四、五、六要素內(nèi)容理論，涉及的科目分為較為熟知的環(huán)境資產(chǎn)和環(huán)境負債還有環(huán)境費用，還有另外三個少見科目：環(huán)境收益、環(huán)境利潤、環(huán)境權(quán)益。針對以上科目的分類，將環(huán)境會計要素進行相應(yīng)計量并歸類。

3、環(huán)境會計信息披露。環(huán)境會計的核算活動結(jié)束就將對環(huán)境會計信息進行披露，這是一個完整的流程。環(huán)境會計是企業(yè)信息傳遞的有效媒介，質(zhì)量可靠的環(huán)境信息披露可以幫助內(nèi)部管理者了解企業(yè)環(huán)境動態(tài)，對環(huán)境收益進行擴大，對環(huán)境問題帶來的虧損進行控制，更易于做出合理決策，從而使企業(yè)的管理與發(fā)展得到進一步提升。而這也給信息的外部使用者帶來便利，在綠色環(huán)保意識不斷提高的當(dāng)下，投資者可以根據(jù)企業(yè)的環(huán)境會計信息決定是否值得投資，企業(yè)的環(huán)境會計核算活動更加完善、披露的信息更加準確與完整，得到投資者青睞的機會將逐漸增加。因此，企業(yè)在進行核算活動之后還需注重環(huán)境會計信息的披露。對于披露的方式，大多數(shù)企業(yè)選擇在進行環(huán)境會計核算之后將相關(guān)內(nèi)容進行分類并以數(shù)據(jù)形式進行披露，形成企業(yè)年度會計報告的一部分。并且針對會計報告的形式，學(xué)者們的觀點大體分為兩派，認為應(yīng)采用的環(huán)境會計報告披露方式主要有兩種：第一種是補充會計報告模式，就是在原本的財務(wù)會計報告基礎(chǔ)上，針對所得到的環(huán)境會計內(nèi)容進行補充，增加對應(yīng)會計科目。例如，在資產(chǎn)項目中的應(yīng)收賬款中添加應(yīng)收環(huán)境賬款項目，在負債中的應(yīng)付賬款添加應(yīng)付環(huán)境賬款項目，以此方式將會計報表以及報告的數(shù)據(jù)與文字內(nèi)容進行完善和補充，將企業(yè)的環(huán)境會計信息進行整合規(guī)劃。第二種方式為獨立會計報告模式，這種方式就是更為直觀地將只涉及到環(huán)境因素的會計信息進行列示，能夠更加直接地反映出企業(yè)的環(huán)境會計活動現(xiàn)狀，單獨形成環(huán)境資產(chǎn)負債表與環(huán)境損益表。

（三）煤炭企業(yè)的環(huán)境會計核算。煤炭企業(yè)的環(huán)境賬戶主要由三部分組成，分別是環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負債和環(huán)境損益。其中，環(huán)境資產(chǎn)主要是指煤炭企業(yè)通過購買、受贈、租賃等方式獲得的，可以用來控制污染的環(huán)保設(shè)備資產(chǎn)，或者是計入無形資產(chǎn)的采礦權(quán)；環(huán)境負債指的是煤炭企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動時排放的固體污染物或者有害氣體對環(huán)境造成了污染時，依據(jù)政府法律法規(guī)，需要針對污染結(jié)果承擔(dān)對應(yīng)的環(huán)境治理工作費用，或者是由于需要優(yōu)化環(huán)境而出現(xiàn)的費用支出；環(huán)境損益大多數(shù)指的是煤炭企業(yè)在環(huán)境活動中進行回收利用廢棄物形成的環(huán)境利益流入與通過提高資源的使用效率來防止浪費過多的資源，例如購置清潔生產(chǎn)設(shè)施或者其余支出時的利益流出。煤炭相關(guān)資源是非再生的資源，也是高能耗、高污染資源，所以煤炭企業(yè)在日常營運過程之中，必然會帶來一連串的環(huán)境問題，企業(yè)在生產(chǎn)、運輸、使用煤炭資源的過程都會帶來有害的固、氣體。因此，在煤炭資源有限且污染力較強的情況下，沒有良好的環(huán)境會計核算活動支持，煤炭企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展是難以實現(xiàn)的。而沒有煤炭企業(yè)的積極保護，就無法創(chuàng)造良好的經(jīng)濟與社會環(huán)境。因此，煤炭企業(yè)應(yīng)通過積極實施環(huán)境會計核算活動，拒絕以眼前利益犧牲現(xiàn)有環(huán)境，提高社會責(zé)任感，把環(huán)境保護作為企業(yè)業(yè)務(wù)發(fā)展的重要任務(wù)。

二、煤炭企業(yè)實行環(huán)境會計核算的必要性

（一）有助于煤炭企業(yè)會計事項的全面反映。傳統(tǒng)會計的核算活動不能直接體現(xiàn)出環(huán)境事項對于企業(yè)的影響，采用環(huán)境會計核算會使企業(yè)知曉自身經(jīng)營活動對周邊生態(tài)環(huán)境所誘發(fā)的破壞狀況。在這一過程中對破壞環(huán)境影響的環(huán)境數(shù)據(jù)進行較為準確的評估，之后利用環(huán)境會計核算，達成對環(huán)境產(chǎn)生的會計因素的確認以及計量，從而讓煤炭公司的經(jīng)營管理人員意識到會計報表需增加環(huán)境會計因素，知曉治理環(huán)境污染可以獲得的收益，將環(huán)境成本與人工成本、制造成本進行區(qū)別，分開考慮降低成本的方法，對癥下藥。通過節(jié)能生產(chǎn)、購進環(huán)保設(shè)施、循環(huán)利用資源的方式為企業(yè)創(chuàng)造更多的經(jīng)濟效益。以全面的會計反映提升會計事項的披露質(zhì)量，使會計報表更加具有全面性，最終讓管理者可以更好地通過數(shù)據(jù)進行企業(yè)管理。

（二）有助于推進生態(tài)文明建設(shè)，促進可持續(xù)發(fā)展。面對煤炭資源開發(fā)過度和煤炭企業(yè)生產(chǎn)營運過程中造成的環(huán)境污染問題，必須得到重視。煤炭行業(yè)是促進相關(guān)區(qū)域社會與經(jīng)濟發(fā)展的重要版塊，相關(guān)主體利用煤炭行業(yè)帶來的效益支撐當(dāng)?shù)氐陌l(fā)展建設(shè)，但卻由于忽視煤炭企業(yè)在生產(chǎn)挖掘過程中對環(huán)境所帶來的巨大破壞，給當(dāng)?shù)厣鐣c經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展帶來了嚴重隱患，因此需要根據(jù)黨的十八大重點提出的生態(tài)文明建設(shè)戰(zhàn)略決策，全面促進資源節(jié)約，控制能源消耗量，持續(xù)提高生態(tài)環(huán)境系統(tǒng)的保護力度。而環(huán)境會計核算活動的采用是推進生態(tài)文明建設(shè)的重要途徑，通過環(huán)境活動的計量，企業(yè)可以減少煤炭企業(yè)在生產(chǎn)過程中對環(huán)境的破壞，政府可以通過環(huán)境會計揭露的數(shù)據(jù)對煤炭企業(yè)在具體的生產(chǎn)過程中造成的污染進行監(jiān)督與控制，方可保護各地的自然環(huán)境，最終實現(xiàn)區(qū)域經(jīng)濟質(zhì)量的不斷提升，促進可持續(xù)發(fā)展。

三、煤炭企業(yè)環(huán)境會計核算存在的問題

（一）環(huán)境會計相關(guān)法律法規(guī)不健全。我國關(guān)于環(huán)境會計的采用較落后于其他國家，因此對于環(huán)境會計的相關(guān)法律法規(guī)體系仍處于建設(shè)與試用階段，還未建立出一套健全的環(huán)境會計法律體系。涉及到煤炭環(huán)境會計的法律條文數(shù)量少、內(nèi)容未完善，因此在落實法律工作上更是難上加難。法律的不健全導(dǎo)致煤炭企業(yè)為了減少眼前成本，利用存在的法律漏洞規(guī)避監(jiān)察與管制，逃避必要的環(huán)境保護支出，對污染物的排放沒能達到安全標準，隱瞞相關(guān)環(huán)境會計數(shù)據(jù)，從而給阻礙環(huán)境會計的發(fā)展。

（二）煤炭企業(yè)環(huán)境會計核算體系不完善

1、缺乏完整的會計核算機構(gòu)。煤炭企業(yè)要想成功進行環(huán)境活動的會計核算，必須要先設(shè)置企業(yè)的環(huán)境會計核算機構(gòu)。只有會計核算機構(gòu)的建立才能保證環(huán)境會計的實施具有規(guī)范性與責(zé)任性。但是，目前大多數(shù)煤炭企業(yè)當(dāng)中，管理者還未意識到環(huán)境會計的重要性，認為與之前傳統(tǒng)會計的核算并無異處，采用傳統(tǒng)會計人員來進行管理與實施工作，沒有明顯的分開處理，未單獨設(shè)置環(huán)境會計核算機構(gòu)。并且有的單位設(shè)置了相應(yīng)的核算機構(gòu)，只是為了應(yīng)付政府機構(gòu)的檢查，其中的制度也不完善，人員分工不明確，這會對企業(yè)環(huán)境會計核算工作的效率和質(zhì)量造成極大的影響。

2、相關(guān)會計核算規(guī)則缺失。目前，我國關(guān)于環(huán)境因素的核算規(guī)則還未統(tǒng)一，管理單位和煤炭企業(yè)還沒有規(guī)范的確認方法和準確的核算計量指標，缺乏提供給企業(yè)遵循的基本依據(jù)，致使會計核算目標不夠明確，只是通過簡單的例如污染物排放量、煤炭開產(chǎn)銷售量、企業(yè)排污費等數(shù)據(jù)的列示來進行環(huán)境會計核算工作。無法準確確認相關(guān)環(huán)境因素的經(jīng)濟效益，難以合理地確定環(huán)境資源的價值數(shù)額，難以科學(xué)地對環(huán)境資源的投入額與產(chǎn)出數(shù)值進行確認與計量，無法反映煤炭生產(chǎn)以及日常維護活動產(chǎn)生的環(huán)境損益。因此，造成我國煤炭企業(yè)環(huán)境會計核算中存在核算質(zhì)量不高、核算項目不完整甚至是數(shù)據(jù)造假等缺陷。

3、缺乏專業(yè)的環(huán)境會計核算人員。環(huán)境會計核算工作對相關(guān)工作人員的專業(yè)能力有著較高的要求，因此煤炭企業(yè)環(huán)境會計體系的建立必須具備專業(yè)的環(huán)境會計核算人員。但是，目前我國煤炭企業(yè)環(huán)境會計核算工作中，會計核算人員掌握的知識大多為傳統(tǒng)會計知識，對于環(huán)境會計知識的掌握與運用能力較弱，環(huán)境會計業(yè)務(wù)素養(yǎng)需要提高。在實際核算工作中，企業(yè)會計人員習(xí)慣性地將重心集中到企業(yè)的經(jīng)濟效益上，仍然采取傳統(tǒng)的核算方法，較為缺乏對環(huán)境效益的考慮，難以及時轉(zhuǎn)變會計核算方式，從而導(dǎo)致煤炭企業(yè)的環(huán)境會計核算工作缺乏專業(yè)性和科學(xué)性。

（三）煤炭企業(yè)環(huán)境會計信息披露質(zhì)量不高。煤炭企業(yè)大多數(shù)情況下都是因為強制性才會進行環(huán)境會計核算信息披露，雖然國家對煤炭企業(yè)的會計核算信息是否進行披露提出相關(guān)規(guī)定，但未出臺詳細的披露內(nèi)容要求與嚴厲的懲罰措施，再加上企業(yè)環(huán)境業(yè)務(wù)涉及到企業(yè)運營隱私，環(huán)境會計信息的披露會提升企業(yè)的運營成本，從而使得大部分煤炭企業(yè)不會主動進行環(huán)境會計信息披露。即使有煤炭企業(yè)面向外部進行了環(huán)境會計信息披露，其進行披露的質(zhì)量也不高，例如只是對煤炭企業(yè)的營運情況進行粗略的反映，沒有詳細的環(huán)境科目列示?；蛘咧皇窃谏鐣?zé)任報告上少量提及，缺乏定性與定量信息的綜合。因此，企業(yè)披露內(nèi)容與方式的隨意導(dǎo)致了環(huán)境會計核算的無效性。

四、相關(guān)建議

（一）相關(guān)組織應(yīng)制定與出臺相關(guān)法律與政策。盡早建立好一個完善的環(huán)境成本會計法律體系，是保障煤炭企業(yè)環(huán)境會計核算順利實施的重要基礎(chǔ)，因此需要相關(guān)部門加快制定環(huán)境會計法律法規(guī)，并對所制定的條文進行試用并不斷完善，從而提供一個有法可依的環(huán)境會計環(huán)境。利用稅收優(yōu)惠政策鼓勵煤炭企業(yè)做好環(huán)境會計核算。通過法律體系建設(shè)，迫使煤炭企業(yè)注重環(huán)境保護的重要地位和意義，促使企業(yè)為環(huán)境會計核算工作制定完善的標準和規(guī)定，約束和規(guī)范相關(guān)煤炭企業(yè)的環(huán)境會計核算工作。對煤炭企業(yè)的環(huán)境會計實施建立考核指標，對于環(huán)境會計核算呈污染指數(shù)超標、高度浪費資源的企業(yè)，進行一定范圍內(nèi)的罰款進行警示，而對較好完成環(huán)境保護工作，對生態(tài)環(huán)境保護投入增大支出的企業(yè)要給予高度宣傳與政策獎勵，從而促進環(huán)境會計核算的順利實施。

（二）健全煤炭企業(yè)環(huán)境會計核算體系。首先，煤炭企業(yè)需要根據(jù)自身與環(huán)境活動的特征來作為根據(jù)，從而建立對應(yīng)的會計核算機構(gòu)，并且要求核算機構(gòu)保持一定的獨立性，減少外部因素干擾，這樣才可以保證核算工作的質(zhì)量。而在進行會計核算工作時，在確保部門主體獨立的基礎(chǔ)上，從而進行各部門之間的協(xié)作，完成所有環(huán)境項目的確認與核算，保證企業(yè)環(huán)境會計核算流程的順利進行。其次，環(huán)境會計核算規(guī)則的建立需要參考專業(yè)知識領(lǐng)域，相關(guān)管理主體可以聯(lián)合經(jīng)濟學(xué)界專家與各大煤炭企業(yè)，以煤炭企業(yè)實際為基礎(chǔ)，以此確定相關(guān)環(huán)境會計核算要素。確定煤炭企業(yè)進行環(huán)?；顒訋淼沫h(huán)境補償，以及生產(chǎn)經(jīng)營影響自然環(huán)境所產(chǎn)生的環(huán)境成本等因素的計量依據(jù)。嘗試通過各種方法將環(huán)境成本數(shù)據(jù)化，對資源消耗進行量化，精準定位到消耗主體。有些環(huán)境資源的價值較難準確獲取，核算人員可以采用確定單位體積或者單位面積環(huán)境資源的方法來估算價值。基于上述方法進行確認與計量，通過各界的交流，統(tǒng)一環(huán)境會計核算口徑，從而較為科學(xué)地記錄和評價煤炭企業(yè)環(huán)境效益。最后，煤炭企業(yè)需要加強對于環(huán)境會計核算人員的培養(yǎng)，建立一支高水平、專業(yè)化的核算隊伍。對傳統(tǒng)會計核算人員進行新知識的培訓(xùn)，進行環(huán)境會計相關(guān)知識的補充，不斷提升核算人員的環(huán)保意識與責(zé)任意識，或者積極吸引復(fù)合型會計人才加入到環(huán)境核算隊伍之中。同時，鼓勵會計人員形成不斷學(xué)習(xí)的態(tài)度，加強自身對于環(huán)境會計的理解，隨著時代的要求而持續(xù)提升自身會計能力，持續(xù)提高煤炭企業(yè)環(huán)境會計核算工作的效率和質(zhì)量水平。

（三）創(chuàng)造良好的環(huán)境會計信息披露環(huán)境。煤炭企業(yè)的會計披露質(zhì)量不高，主要原因在于沒有較好的披露環(huán)境對其進行倒逼。在利用管理部門進行法律監(jiān)督，對披露意愿不強、披露質(zhì)量不高的企業(yè)進行懲罰，對自愿披露較高質(zhì)量的環(huán)境報告進行獎勵的同時，要利用社會文化的能動性，注重環(huán)境保護文化的宣傳，對會計工作人員進行環(huán)境專題的文化培育，塑造環(huán)境會計工作氛圍，使這些工作人員在工作時自覺地進行環(huán)境相關(guān)的披露。環(huán)境保護的宣傳使投資者也可以意識到，當(dāng)今經(jīng)濟社會中，企業(yè)的環(huán)境因素也是需要注重的一方面，這會使投資者們在選擇投資時偏向于環(huán)境披露工作做得較好的企業(yè)，從而來促使企業(yè)為了長遠利益自覺做好環(huán)境會計披露工作。

綜上所述，在我國大力宣傳環(huán)境保護政策的狀況下，環(huán)境會計核算體系的建設(shè)和順利實施是煤炭企業(yè)提升市場活力，持續(xù)發(fā)展的重要舉措，同時也是企業(yè)獲得更多經(jīng)濟效益的關(guān)鍵。為此，我們要對環(huán)境會計核算的體系建設(shè)進行不斷完善，結(jié)合企業(yè)內(nèi)部與外部力量，保障煤炭企業(yè)環(huán)境會計的高質(zhì)量實施。