□文/張 蒙

（常州大學(xué) 江蘇·常州）

[提要］ 自2019 年1 月1 日，全國高校開始全面實施政府會計制度。本次政府會計制度改革是一項巨大的變革，對高校財務(wù)核算、財務(wù)報告、財務(wù)管理帶來深刻影響。鑒于目前高校規(guī)范執(zhí)行政府會計制度過程中存在的諸多問題，本文提出提高財務(wù)人員綜合素養(yǎng)、健全財務(wù)管理制度、完善財務(wù)報告體系、推進財務(wù)信息化建設(shè)等建議。

一、政府會計制度對財務(wù)工作的影響

政府會計制度采用雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報告的雙重性特征，較之前的高等學(xué)校會計制度有巨大的變化，高校新舊制度的銜接與執(zhí)行也是一次很大的變革。主要影響有對財務(wù)核算的影響、對財務(wù)報告的影響以及對財務(wù)管理的影響。

（一）財務(wù)核算方面的重大變化。政府會計制度改革后，高校財務(wù)核算方面的變化主要體現(xiàn)在固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷的計提、壞賬準(zhǔn)備的計提與核銷以及基本建設(shè)投資的并賬核算三個方面。具體分析如下：

1、固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷的計提。原高等學(xué)校會計制度下，高校的固定資產(chǎn)一直未計提折舊，無形資產(chǎn)一直未計提攤銷。政府會計制度明確了固定資產(chǎn)分6 類：房屋及構(gòu)筑物、專用設(shè)備、通用設(shè)備、文物和陳列品、圖書檔案、家具用具裝具及動植物。并且在固定資產(chǎn)應(yīng)用指南中明確了各類資產(chǎn)的內(nèi)容和折舊年限，給高校規(guī)范核算固定資產(chǎn)、準(zhǔn)確計提折舊指明了方向。政府會計制度明確了無形資產(chǎn)按期在法律規(guī)定的有限年限或受益年限內(nèi)計提攤銷。固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)分類核算，按期計提折舊、攤銷，對高校加強固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)管理，真實反映固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)價值具有重要意義。

2、壞賬準(zhǔn)備的計提與核銷。原高等學(xué)校會計制度下，高校實際發(fā)生壞賬時，才將應(yīng)收賬款轉(zhuǎn)入待處理財產(chǎn)損益科目，待上級主管部門批準(zhǔn)后核銷。實際上，高校存在部分應(yīng)收款項、其他應(yīng)收款項賬齡很長、收回可能性較低的情況。政府會計制度借鑒了企業(yè)會計制度的壞賬準(zhǔn)備的思想，要求高校每年全面梳理對收回后不上繳財政的應(yīng)收款、其他應(yīng)收款，分析可收回的可能性，對可能產(chǎn)生的壞賬計提壞賬準(zhǔn)備。高校年終對所有應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款進行減值測試，按照其可收回的可能性分別計提壞賬準(zhǔn)備，不僅擴大了計提壞賬的范圍，將其他應(yīng)收款也納入其中，科學(xué)地計提壞賬，促進高校加強對往來款的管理，也能更真實客觀地反映學(xué)校資產(chǎn)價值。

3、基本建設(shè)投資的并賬核算。1995～2011 年高?；窘ㄔO(shè)投資處于獨立核算階段，2012～2018 年高?；窘ㄔO(shè)投資處于獨立核算、定期并賬階段，2019 年高校實施政府會計制度后，高?；窘ㄔO(shè)投資不再進行單獨建賬核算，并入學(xué)校事業(yè)賬統(tǒng)一核算。原高等學(xué)校會計制度下基本建設(shè)投資核算涉及46 個科目，政府會計制度下基本建設(shè)投資核算涉及科目不足10 個?；窘ㄔO(shè)投資并賬核算簡化了基本建設(shè)投資的會計核算，提高了事業(yè)賬的核算內(nèi)容的完整性，有利于高校進一步強化資金、資產(chǎn)的控制與管理，全面客觀地反映高校的總資產(chǎn)情況。

（二）財務(wù)報告方面的重大變化。原高等會計制度下，會計報表包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表、財政補助收入支出表以及附注。由于固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的價值管理不到位，代管款項的區(qū)分不徹底等等，導(dǎo)致原財務(wù)報表中的內(nèi)容不夠全面，不能客觀反映高校實際財務(wù)狀況。政府會計制度實行財務(wù)會計與預(yù)算會計并行的核算方式，相應(yīng)的財務(wù)報告的形式也發(fā)生了重大變化。政府會計制度下財務(wù)報告包括財務(wù)報表、預(yù)算會計報表，其中財務(wù)報表包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入費用表、凈資產(chǎn)變動表、現(xiàn)金流量表以及附注，預(yù)算會計報表包括預(yù)算收入支出表、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動表以及財政撥款預(yù)算收入支出表。新增加了收入費用表、凈資產(chǎn)變動表、現(xiàn)金流量表以及預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動表，收入支出表、財政補助收入支出表更名為預(yù)算收入支出表、財政撥款預(yù)算收入支出表，表內(nèi)部分內(nèi)容也發(fā)生變化。另外，資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)部分內(nèi)容也發(fā)生變化。（表1）

表1 新舊制度下財務(wù)報告內(nèi)容對比表

新增的收入費用表主要反映權(quán)責(zé)發(fā)生制下財務(wù)會計核算的本期各項收入、本期各項費用以及本期盈余情況。凈資產(chǎn)變動表主要反映累計盈余、專用基金、權(quán)益法調(diào)整在本期的變動情況?，F(xiàn)金流量表主要反映高校日?；顒印⑼顿Y活動以及籌資活動的現(xiàn)金流入流出情況。預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動表主要反映財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余、其他資金結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余本年的變動情況。預(yù)算收入支出表與之前的收入支出表相似，但是支出不再區(qū)分財政補助支出和非財政補助支出，同時年度收支差額不再區(qū)分財政補助結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余或事業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余或經(jīng)營結(jié)余，也不再體現(xiàn)結(jié)余分配過程。財政撥款預(yù)算收入支出表與之前財政補助收入支出表類似，但是區(qū)分一般公共預(yù)算財政撥款和政府性基金預(yù)算財政撥款，同時不再設(shè)上下年比對情況。資產(chǎn)負(fù)債表雖名稱未變，但是表內(nèi)填報內(nèi)容也有些許變化，新增了應(yīng)收股利、應(yīng)收利息、待攤費用、一年內(nèi)到期的非流動資產(chǎn)、研發(fā)支出、公共基礎(chǔ)設(shè)施原值、凈值、政府儲備物資、文物文化資產(chǎn)、保障性住房原值、長期待攤費用、受托代理資產(chǎn)、應(yīng)付政府補貼款、應(yīng)付利息、預(yù)提費用、一年內(nèi)到期的非流動負(fù)債、預(yù)計負(fù)債、累計盈余、權(quán)益法調(diào)整、無償調(diào)撥凈資產(chǎn)、本期盈余等項目；之前的應(yīng)收賬款改為賬款凈額，其他應(yīng)收款改為其他應(yīng)收款凈額，長期投資改為長期股權(quán)投資和長期債券投資，代管款項改為了受托代理負(fù)債，并從非流動負(fù)債中分離出來單列，應(yīng)繳國庫款和應(yīng)繳財政專戶款合并為應(yīng)繳財政款；刪掉了事業(yè)基金、非流動資產(chǎn)基金、財政補助結(jié)轉(zhuǎn)、財政補助結(jié)余、非財政補助結(jié)轉(zhuǎn)、非財政補助結(jié)余等項目。

（三）財務(wù)管理方面的重大變化

1、進一步加強預(yù)算管理。原高等學(xué)校會計制度下，以往的預(yù)算編制工作主要關(guān)注預(yù)算收入、預(yù)算支出情況，過程中關(guān)注預(yù)算執(zhí)行進度情況，忽視了資產(chǎn)、負(fù)債、費用等管理工作。政府會計制度采用權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制并行的記賬方式，財務(wù)會計與預(yù)算會計適度分離，并且又相互銜接。以兩種方式反映學(xué)校經(jīng)濟活動事項，從兩個維度反映高校的財務(wù)狀況和財務(wù)成果，全面展現(xiàn)學(xué)校資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費用、凈資產(chǎn)以及預(yù)算收入、支出、結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余情況，為預(yù)算管理提供了全面、詳實的會計基礎(chǔ)信息。政府會計制度要求高校預(yù)算工作從學(xué)校整體財務(wù)情況出發(fā)，科學(xué)配置學(xué)校各項資源，健全預(yù)算監(jiān)督機制。

2、進一步推進成本核算。政府會計制度在原先高等學(xué)校制度的基礎(chǔ)上增加了權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算方式，屬于本期間的各類收入和支出不論是否在本期收付資金，都在本期進行確認(rèn)收入、費用，更規(guī)范合理地核算各項資產(chǎn)的價值、收入以及費用，為學(xué)校資產(chǎn)管理、成本核算提供了更準(zhǔn)確的會計信息，為學(xué)校辦學(xué)成本核算奠定了更堅實的基礎(chǔ)，同時也為高校進一步減少浪費，進一步優(yōu)化資源配置效率指明了方向。

二、高校實施新政府會計制度存在的問題

（一）會計人員專業(yè)能力有待提高。2019 年高校實行政府會計制度以來，雙基礎(chǔ)、雙分錄、雙報告的核算管理體系對會計人員有了新的考驗，工作量大大提高，難度也有所提高。首先是新舊制度的銜接，新系統(tǒng)初始化設(shè)置的準(zhǔn)確性、合理性，對會計人員的專業(yè)素養(yǎng)提出了很高的要求，這不僅關(guān)系新制度初始財務(wù)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性，也關(guān)系著后期會計核算的規(guī)范性、準(zhǔn)確性。新制度下會計核算的信息更加全面，在之前核算的基礎(chǔ)上增加資金來源、所屬學(xué)科信息等，同時還要用財務(wù)會計、預(yù)算會計兩種方式進行核算。固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷的準(zhǔn)確核算、壞賬準(zhǔn)備的準(zhǔn)備計提等新業(yè)務(wù)的準(zhǔn)確核算、管理也對會計人員的專業(yè)素養(yǎng)提出了很高的要求。然而，會計人員難以打破原有的思維狀態(tài)，再加上系統(tǒng)學(xué)習(xí)不到位，對新舊制度的了解不深入，難以適應(yīng)政府會計制度的核算、管理模式。

（二）財務(wù)管理制度體系有待完善。政府會計制度搭建了較為完善的框架體系，后續(xù)的政府會計準(zhǔn)則、銜接規(guī)定、政府會計制度解釋等文件又更細致地對部分重點、難點核算問題進行了說明，為高校規(guī)范執(zhí)行政府會計制度提供了相對統(tǒng)一的核算管理方法。但是，基于各高校本身的發(fā)展特色以及管理需要，核算的重點和信息的全面性、標(biāo)準(zhǔn)性參差不齊。大部分高校沒有標(biāo)準(zhǔn)化核算的文件，包括憑證摘要、會計科目、科目明細、輔助核算信息的設(shè)置和解釋以及核算處理方法等一些基礎(chǔ)核算信息的要求、規(guī)范沒有統(tǒng)一的、成文的說明，再加上核算人員自身專業(yè)素養(yǎng)不一，導(dǎo)致核算口徑有所差異，降低了會計信息的標(biāo)準(zhǔn)性、準(zhǔn)確性。部分高校內(nèi)部治理相關(guān)文件缺失，甚至不能按照會計法規(guī)定執(zhí)行，還存在內(nèi)控治理不到位的情況，輪崗制、不相容職務(wù)相分離制等執(zhí)行不到位。

（三）會計報表信息質(zhì)量有待提高。政府會計制度規(guī)定高校的報表體系包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入費用表、凈資產(chǎn)變動表、現(xiàn)金流量表、附注、預(yù)算收入支出表、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動表以及財政撥款預(yù)算收入支出表，然而高校往往依舊不編制現(xiàn)金流量表。主要是高校的投資、籌資活動較少，并且經(jīng)過相關(guān)部門審批，高校認(rèn)為現(xiàn)金流量表不甚重要。但是高?；窘ㄔO(shè)活動、銀行貸款等對資金流影響很大，不仔細統(tǒng)計分析，難免會造成投資過度、還貸密集等問題，造成資金流斷流的問題，大大提高了高校的財務(wù)風(fēng)險。同時，還有對部分新增報表的重視不夠，凈資產(chǎn)變動以及預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余情況分析不到位。

（四）財務(wù)信息化建設(shè)有待提升。政府會計制度下財務(wù)會計采用權(quán)責(zé)發(fā)生制來核算，其中含有較為關(guān)鍵的收入的確認(rèn)。高校的科研事業(yè)收入、租金收入以及部分其他收入應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制將屬于本期間的收入確認(rèn)計入本期間，而如何判斷辨別是否屬于本期間，往往需要參考合同內(nèi)容。高校內(nèi)部各個部門、各個學(xué)院甚至各個教職工都可以對外簽訂合同，合同扎口管理，合同管理系統(tǒng)上線就尤為重要。目前，絕大多數(shù)高校尚未建立合同管理系統(tǒng)。同時，各職能部門各自為政，數(shù)據(jù)庫五花八門，各自口徑大相徑庭。財務(wù)數(shù)據(jù)與各職能部門管理數(shù)據(jù)互通互聯(lián)，對提高數(shù)據(jù)關(guān)聯(lián)性、整合性有決定性作用。

三、高校規(guī)范實施新政府會計制度的建議

政府會計制度改革是一項偉大的舉措，與之前的高等學(xué)校會計制度相比有很大的變化，給高校財務(wù)工作帶來了諸多影響。結(jié)合高校在實施政府會計制度中存在的問題，針對性地提出高校應(yīng)提高財務(wù)人員綜合素養(yǎng)、健全財務(wù)管理制度、完善財務(wù)報告體系、推進財務(wù)信息化建設(shè)等建議。

（一）提高財務(wù)人員綜合素養(yǎng)。規(guī)范實施政府會計制度，首先要重新梳理重新規(guī)劃制定科室、崗位工作職責(zé)，并相應(yīng)合理調(diào)整人員分布和人員分工，有計劃地引進新人員，優(yōu)化財務(wù)人員結(jié)構(gòu)，強化進階式發(fā)展的會計人員隊伍建設(shè)。同時，采用線上集體培訓(xùn)和線下自主學(xué)習(xí)相結(jié)合的模式，集中系統(tǒng)地學(xué)習(xí)政府會計制度，熟練掌握政府會計制度的內(nèi)涵，并且建立定期反饋交流機制，定期召開部門內(nèi)部經(jīng)驗學(xué)習(xí)交流會。要及時地學(xué)習(xí)最新的會計知識，掌握最新財經(jīng)文件精神。組織參加各類業(yè)務(wù)培訓(xùn)、稅務(wù)政策學(xué)習(xí)、會議交流等，穩(wěn)步提高財務(wù)人員綜合素質(zhì)。

（二）健全財務(wù)管理制度。政府會計制度較之前的高等學(xué)校會計制度有較大的改變，高校應(yīng)全面梳理現(xiàn)有制度，針對與現(xiàn)行政府會計制度或最新財政政策相違背的，進行重新修訂。政府會計制度下，高校應(yīng)積極思考如何進行標(biāo)準(zhǔn)化核算，從會計科目的設(shè)置和使用范圍、項目設(shè)置和用途、核算的方式方法、財務(wù)報告的內(nèi)容、檔案管理等方面制定標(biāo)準(zhǔn)，提高高校財務(wù)核算的規(guī)范性、可比性，為高校發(fā)展決策提供更可靠的數(shù)據(jù)支出。政策、制度制定完善，后續(xù)重點就是規(guī)范執(zhí)行。

（三）完善財務(wù)報告體系。高校不僅應(yīng)該認(rèn)真分析報表內(nèi)容，完整、合理地編制政府會計制度要求的資產(chǎn)負(fù)債表、收入費用表、凈資產(chǎn)變動表、現(xiàn)金流量表、附注、預(yù)算收入支出表、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動表以及財政撥款預(yù)算收入支出表，而且還應(yīng)該結(jié)合自身戰(zhàn)略發(fā)展需要、風(fēng)險預(yù)警機制等，編制其他報表，完善財務(wù)報告體系，定期做好財務(wù)分析工作，不斷優(yōu)化高校的資源配置，防范財務(wù)風(fēng)險，為學(xué)校高質(zhì)量發(fā)展提供數(shù)據(jù)支持。

（四）加強財務(wù)信息化建設(shè)。一方面以師生需求為導(dǎo)向，著力推進財務(wù)信息化體系建設(shè)，打造線上智慧財務(wù)。升級現(xiàn)有財務(wù)管理系統(tǒng)，在滿足政府會計制度核算要求的基礎(chǔ)上，上線預(yù)約系統(tǒng)、審批系統(tǒng)等。另一方面以高質(zhì)高效的財務(wù)數(shù)據(jù)整合、數(shù)據(jù)分析，守好學(xué)校高質(zhì)量發(fā)展的財務(wù)“責(zé)任田”。財務(wù)系統(tǒng)與合同管理系統(tǒng)、國有資產(chǎn)管理系統(tǒng)、科研管理系統(tǒng)、預(yù)算績效評價系統(tǒng)等相對接，整合各方數(shù)據(jù)，全面地反映高?，F(xiàn)狀和發(fā)展?jié)摿Α?/p>