王會金 鄭石橋

【摘 要】 文章以經(jīng)典審計理論為基礎(chǔ)，提出一個軍隊審計結(jié)果及其運用的理論框架。軍隊審計結(jié)果是軍隊審計過程的直接產(chǎn)出，審計發(fā)現(xiàn)、審計結(jié)論、審計信息和審計建議是其主要內(nèi)容。軍隊資源類委托代理關(guān)系中的委托人、代理人及其他利益相關(guān)者是審計結(jié)果的主要運用者，審計機構(gòu)推動審計結(jié)果的運用。基于審計客體不同，軍隊審計分為軍隊責(zé)任單位審計和軍工項目審計，不同情形下的審計結(jié)果及其運用各有特色。軍工項目審計是問題導(dǎo)向，所以，審計發(fā)現(xiàn)應(yīng)該是主要的審計結(jié)果，主要包括軍工項目信息虛假、軍工項目行為違規(guī)、軍工項目績效低下和軍工項目制度缺陷。軍隊單位和軍工企業(yè)通常需要在軍工項目合約中明確審計結(jié)果的運用。

【關(guān)鍵詞】 軍隊審計結(jié)果運用； 審計發(fā)現(xiàn)； 審計結(jié)論； 審計信息； 審計建議； 軍工項目審計

【中圖分類號】 F239；E232.6? 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2024）01-0156-06

一、引言

軍隊是捍衛(wèi)國家主權(quán)、統(tǒng)一、領(lǐng)土完整、安全和發(fā)展利益的武裝力量，是國之重器，然而，軍隊建設(shè)本身也需要一系列的制度來支持，軍隊審計以審計的固有功能對軍隊建設(shè)發(fā)揮重要的保障作用。但是，如果缺乏科學(xué)的審計制度，軍隊審計并不一定能夠真正發(fā)揮所期望的保障作用。理論自信是制度自信的基礎(chǔ)，要科學(xué)地建構(gòu)軍隊審計制度，必須從理論上正確地認(rèn)知軍隊審計的各個基礎(chǔ)性問題。軍隊審計結(jié)果及其運用是重要的基礎(chǔ)性問題之一，本文聚焦于此，以經(jīng)典審計理論為基礎(chǔ)，提出一個軍隊審計結(jié)果及其運用的理論框架，以持續(xù)深化對軍隊審計結(jié)果及其運用的認(rèn)知，并為科學(xué)地建構(gòu)軍隊審計制度提供理論參考。

二、文獻(xiàn)綜述

現(xiàn)有文獻(xiàn)對軍隊審計結(jié)果及其運用的研究主要涉及到四個問題，一是什么是審計結(jié)果，二是為什么要運用審計結(jié)果，三是如何運用審計結(jié)果，四是審計結(jié)果及其運用存在哪些問題。

（一）軍隊審計結(jié)果

關(guān)于什么是軍隊審計結(jié)果，只有個別文獻(xiàn)涉及到這個問題，柳嵩岳[1]認(rèn)為，“軍隊審計成果是軍隊審計工作的最終產(chǎn)品，是軍隊審計監(jiān)督發(fā)揮職能作用的重要標(biāo)志和最終體現(xiàn)”，“凡通過審計監(jiān)督，對部隊財務(wù)收支達(dá)到真實、合法、效益目標(biāo)的，應(yīng)視為審計成果”，“軍隊審計項目成果主要由取得的經(jīng)濟效益金額、取得的經(jīng)濟成果金額、查出的違紀(jì)違規(guī)金額、經(jīng)濟責(zé)任審計成果和其他成果五部分組成”。

（二）軍隊審計結(jié)果運用的意義

關(guān)于為什么要運用審計結(jié)果，現(xiàn)有文獻(xiàn)從多個角度表述了軍隊審計結(jié)果運用的意義，例如，“在審計資源短缺的條件下，軍隊審計部門可以通過提高審計處理處罰力度來減少審計覆蓋范圍”[2]；充分發(fā)揮審計監(jiān)督職能，不斷加大督查整改、問責(zé)懲戒的力度，為部隊營造風(fēng)清氣正的環(huán)境提供了強大正能量，為實現(xiàn)強軍目標(biāo)提供更加堅強的監(jiān)督保障[3]；“正確的審計結(jié)果對領(lǐng)導(dǎo)層會產(chǎn)生正外部效用，相應(yīng)的，領(lǐng)導(dǎo)層也會更加信任審計，審計會樹立自身可靠的職業(yè)形象”，“由于審計產(chǎn)生廣泛的外部正效應(yīng)，使許多相關(guān)人員都受益于審計，他們因此而關(guān)注審計、需要審計、信任審計”[4]。

（三）如何運用軍隊審計結(jié)果

關(guān)于如何運用審計結(jié)果，相關(guān)文獻(xiàn)從不同角度提出了運用審計結(jié)果的措施。例如，“在審計部門現(xiàn)有處理處罰權(quán)的基礎(chǔ)上，增加審計部門對不落實審計意見、不執(zhí)行審計決定、不采納審計建議、不回復(fù)處理結(jié)果行為的懲處權(quán)”[5]；“必須建立后續(xù)審計機制，包括審計的回訪制度、審計的公告制度、審計的問責(zé)制度，督促審計成果的貫徹落實”[6]；“合理確定審計公告的內(nèi)容，除涉及軍事秘密的內(nèi)容外，不應(yīng)有任何的保留和隱藏，確保其準(zhǔn)確、客觀、公正，明確審計公告的形式，可以采取審計公報、審計公示或在有關(guān)軍內(nèi)發(fā)行的報刊上刊登等形式，也可以采取向軍內(nèi)發(fā)行獨立審計公報的方式發(fā)布”[7]；“對審計部門查出的重大問題，應(yīng)建立問責(zé)制，保證查出的問題能問責(zé)到位”，“逐步推行審計情況抄報制度，對審計發(fā)現(xiàn)的問題進行認(rèn)真歸類和梳理，按系統(tǒng)、按行業(yè)及時抄報相關(guān)部門”，“穩(wěn)步推進審計結(jié)果公示制度”，“建立審計結(jié)果運用信息反饋制度”[8]；“審計結(jié)果公告制度不僅能適應(yīng)軍隊的特殊性，也是實現(xiàn)軍隊審計自身發(fā)展的重要舉措”[9]；“軍隊審計公告后處理是指軍隊審計部門實施審計并依法將審計的有關(guān)信息公開后，對被審計單位及相關(guān)人員的反饋意見進行處理的過程”[10]；“對違法違紀(jì)的被審計單位，要依據(jù)危害的程度給予通報批評、處罰和處分，從而提升軍隊審計監(jiān)督的威懾力”[11]；“對審計中發(fā)現(xiàn)的軍人違法違紀(jì)線索，必須移送執(zhí)法部門查處，不得以責(zé)令書面檢查、審計通報批評、審計罰款等代替”[12]；“運用好審計結(jié)果，在于把單位的問題拿到面上來看待，把個別人的問題當(dāng)成大家的教訓(xùn)來汲取，把反復(fù)發(fā)生的問題上升到制度層面來解決”[13]；“開展軍隊審計問責(zé)，發(fā)現(xiàn)被審計單位責(zé)任人的責(zé)任缺失和違法、違紀(jì)、違規(guī)等行為，追究相關(guān)責(zé)任人的責(zé)任并給予懲戒”[14]；“把審計結(jié)果作為加強和改進財經(jīng)管理，進行干部考核任免、教育管理、述職述廉、獎懲問責(zé)，以及開展紀(jì)檢、巡視、檢察等工作的重要依據(jù)”[15]；“特別要完善審計處理處罰規(guī)定，賦予審計機構(gòu)相關(guān)處分權(quán)和執(zhí)行權(quán)，維護審計權(quán)威性，從而更加有效發(fā)揮審計監(jiān)督作用”[16]。

（四）軍隊審計結(jié)果運用存在的問題

關(guān)于審計結(jié)果及其運用存在的問題，柳嵩岳[1]提出，軍隊審計成果質(zhì)量控制還普遍存在“審計成果的可靠性、相關(guān)性、明晰性不夠等問題”；陳惠強[17]指出，“當(dāng)前的審計工作很多停留在發(fā)現(xiàn)和查找問題上，對整改工作重視不夠，面對審計揭示的問題，有的單位缺乏整改落實意識，知錯認(rèn)錯不改錯，導(dǎo)致問題屢審屢犯，對相關(guān)制度上的缺陷也缺乏有效的完善建議，導(dǎo)致‘治標(biāo)不治本’”；劉源等[18]指出，“并未對跟蹤審計和審計結(jié)果的整改措施予以高度重視，導(dǎo)致跟蹤審計和整改措施流于形式，降低了軍隊資金管理審計的落實效果”，“部分接受審計的單位不重視審計結(jié)果，未全面落實整改措施”。

（五）簡要評述

綜上，現(xiàn)有文獻(xiàn)已經(jīng)涉及到軍隊審計結(jié)果及其運用的多個問題。但是，整體來說，現(xiàn)有文獻(xiàn)缺乏系統(tǒng)性，也未從軍隊資源類委托代理關(guān)系出發(fā)來分析誰來運用和如何運用審計結(jié)果。本文擬彌補這個缺憾，提出一個軍隊審計結(jié)果及其運用的理論框架。

三、理論框架

根據(jù)經(jīng)典審計理論，審計結(jié)果是審計過程的直接產(chǎn)出，審計發(fā)現(xiàn)、審計結(jié)論、審計信息和審計建議是其主要內(nèi)容，資源類委托代理關(guān)系中的委托人、代理人是其主要運用者，一些其他利益相關(guān)者也關(guān)注或運用審計結(jié)果（其他利益相關(guān)者是指不屬于委托人和代理人，但是也可能關(guān)注或運用審計結(jié)果的利益相關(guān)者），審計機構(gòu)通過各種方式來推動審計結(jié)果的運用[19-21]。本文的目的是以經(jīng)典審計理論為基礎(chǔ)，提出一個關(guān)于軍隊審計結(jié)果及其運用的理論框架。為此，首先從軍隊委托代理關(guān)系出發(fā)，梳理軍隊審計結(jié)果及其運用的基本框架，在此基礎(chǔ)上，分別分析軍隊責(zé)任單位審計結(jié)果及其運用和軍工項目審計結(jié)果及其運用。

（一）軍隊審計結(jié)果及其運用的基本框架

由于軍隊審計是審計以其固有功能在軍隊經(jīng)濟活動中發(fā)揮作用，因此，軍隊審計結(jié)果也應(yīng)該是軍隊審計過程的直接產(chǎn)出，審計發(fā)現(xiàn)、審計結(jié)論、審計信息和審計建議也應(yīng)該是其主要內(nèi)容。問題的關(guān)鍵是，軍隊審計結(jié)果的運用者是誰呢？這需要以軍隊委托代理關(guān)系為基礎(chǔ)來分析。

軍隊需要消耗經(jīng)濟資源，在這些經(jīng)濟資源的籌措、分配、使用和管理的過程中與許多的經(jīng)濟主體形成經(jīng)濟關(guān)系，這些關(guān)系中都存在某種程度的信息不對稱，因此，從信息經(jīng)濟學(xué)意義來說，這些關(guān)系都屬于委托代理關(guān)系[22]。不同國家的軍隊經(jīng)濟制度不同，因此，軍隊委托代理關(guān)系也不同，根據(jù)《中華人民共和國憲法》《中國共產(chǎn)黨黨章》《中華人民共和國國防法》《中華人民共和國預(yù)算法》《中國人民解放軍財務(wù)條例》，我國軍隊委托代理關(guān)系的基本框架如圖1所示。

圖1所示的10種具體情形的關(guān)系可以分為合約類、監(jiān)管類和資源類三種類型的委托代理關(guān)系，大體有四種情況：

第一，關(guān)系1（中共中央與中央軍委在軍隊管理方面的關(guān)系）、關(guān)系2（全國人大與國務(wù)院在軍隊經(jīng)費管理方面的關(guān)系）、關(guān)系3（全國人大與中央軍委在軍隊管理方面的關(guān)系）、關(guān)系5（中央軍委對軍隊各大單位的領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系）、關(guān)系6（軍隊大單位對各級部隊的領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系），都屬于資源類委托代理關(guān)系，委托人和代理人都存在審計需求，這些情形下的審計客體都是承擔(dān)軍隊經(jīng)管責(zé)任的單位，因此，這些情形的審計也稱為軍隊責(zé)任單位審計，這些關(guān)系中的委托人、代理人都是審計結(jié)果的運用者，還有一些其他利益相關(guān)者也會運用審計結(jié)果，而審計機構(gòu)要推動審計結(jié)果的運用。軍隊審計實踐中，針對關(guān)系1、關(guān)系2和關(guān)系3的審計業(yè)務(wù)尚未開展。

第二，關(guān)系4（國務(wù)院與中央軍委在軍隊經(jīng)費管理方面的協(xié)作關(guān)系）是監(jiān)管類委托代理關(guān)系，雙方都不存在審計對方的需求，當(dāng)然也沒有審計結(jié)果及其運用。

第三，關(guān)系9（各大單位與軍需企業(yè)/社會化保障單位之間因軍需訂貨/社會化保障而形成的關(guān)系）、關(guān)系10（各級部隊與軍需企業(yè)/社會化保障單位之間因軍需訂貨/社會化保障而形成的關(guān)系），都是因為軍需訂貨/社會化保障而形成的關(guān)系，通?？梢院炗喭陚浜霞s，因此，這些關(guān)系是合約類委托代理關(guān)系，雙方都無權(quán)審計對方，當(dāng)然也就沒有審計結(jié)果及其運用。

第四，關(guān)系7（各大單位與軍工企業(yè)之間因武器裝備而形成的關(guān)系）、關(guān)系8（各級部隊與軍工企業(yè)之間因武器裝備而形成的關(guān)系）都是由于軍隊委托軍工企業(yè)進行武器裝備研制或生產(chǎn)而形成的經(jīng)濟關(guān)系，通常也稱為軍工項目關(guān)系，當(dāng)軍工項目的投入及產(chǎn)出的不確定性程度較低時，這種關(guān)系可能事先簽訂完備合約，因此，屬于合約類委托代理關(guān)系，雙方都不能審計對方，當(dāng)然也就沒有審計結(jié)果及其運用；但是，如果項目投入或產(chǎn)出具有較大的不確定性時，軍隊單位必須給軍工企業(yè)充分授權(quán)，此時的關(guān)系就具有資源類委托代理關(guān)系的實質(zhì)，因此，軍隊單位存在審計需求，軍工企業(yè)可能也存在審計需求，兩種審計需求下，都存在審計結(jié)果及其運用①，這些關(guān)系下的審計客體是軍工項目，因此，這些關(guān)系相關(guān)的審計也稱為軍工項目審計。

以上所述的7種具體情形的軍隊資源類委托代理關(guān)系中都存在審計需求，但是，審計實踐中，針對關(guān)系1、關(guān)系2和關(guān)系3的審計業(yè)務(wù)尚未開展，其他4種具體情形下的審計結(jié)果運用者的基本情況如表1所示②。

（二）軍隊責(zé)任單位審計結(jié)果及其運用

圖1所示的關(guān)系5中，審計客體是軍隊各大單位；關(guān)系6中，審計客體是各級部隊，除了是各大單位作為委托人對各級部隊的審計，還可能存在上級部隊對下級部隊及單位的審計，這些情形下的審計客體都屬于承擔(dān)軍隊經(jīng)管責(zé)任的單位，既可以將這些關(guān)系中的組織單位作為審計客體，也可將這些組織單位的主要領(lǐng)導(dǎo)作為審計客體。

就審計結(jié)果來說，軍隊責(zé)任單位審計結(jié)果仍然是審計發(fā)現(xiàn)、審計結(jié)論、審計信息和審計建議，由于對軍隊責(zé)任單位可以開展多種類型的審計業(yè)務(wù)，而各種審計業(yè)務(wù)都可能產(chǎn)生上述審計結(jié)果，因此，軍隊責(zé)任單位審計結(jié)果也有許多，其基本情況如表2所示。

問題的關(guān)鍵是，表2所示的軍隊責(zé)任單位審計結(jié)果由誰來運用？如何運用？審計機構(gòu)運用審計結(jié)果的方式包括以下方面：第一，以審計報告、審計信息報告等方式，向關(guān)系5、關(guān)系6中的委托人和代理人提交或報告審計結(jié)果；第二，獲得授權(quán)時，在一定的范圍內(nèi)公告審計結(jié)果；第三，獲得授權(quán)時，以審計決定書的方式對審計所查出問題責(zé)任單位和責(zé)任個人做出處理處罰；第四，對于沒有獲得授權(quán)處理處罰的事項，移送軍隊相關(guān)部門；第五，監(jiān)督檢查審計客體的審計整改情況，并定期出具綜合性的審計整改報告，獲得授權(quán)時，以審計客體為對象，在一定的范圍內(nèi)公開審計整改結(jié)果。關(guān)系5、關(guān)系6中的代理人作為審計客體，是審計結(jié)果的主要運用者，通常來說，要承擔(dān)以下責(zé)任：第一，根據(jù)審計報告和審計決定書進行審計整改，并向?qū)徲嫏C構(gòu)提交整改報告；第二，對于審計所發(fā)現(xiàn)的問題的責(zé)任者，凡是審計機構(gòu)沒有追究責(zé)任的，審計客體應(yīng)該進行責(zé)任追究。關(guān)系5、關(guān)系6中的委托人，作為審計客體的上級單位，在審計結(jié)果運用中有以下職責(zé)：第一，督促審計客體進行審計整改；第二，將審計結(jié)果及審計客體對審計結(jié)果的運用程度作為對審計客體及其主要領(lǐng)導(dǎo)的考核、評價和任免的重要依據(jù)之一；第三，對于審計發(fā)現(xiàn)的具有普遍性的體制機制制度缺陷，由相應(yīng)的主管部門進行整改，并及時反饋給審計機構(gòu)。關(guān)系5是中央軍委對各大單位的領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系，中共中央、全國人大、國務(wù)院都可能關(guān)注中央軍委對軍隊各大單位的審計結(jié)果，并且在履行各自的軍隊經(jīng)管責(zé)任時，使用這些審計結(jié)果。關(guān)系6是各大單位對各級部隊的領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系以及上級部隊對下級部隊及單位的領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系，中央軍委、國務(wù)院可能關(guān)注對各級部隊的審計結(jié)果，并且在履行各自的職責(zé)時使用這些審計結(jié)果。

（三）軍工審計結(jié)果及其運用

圖1中的關(guān)系7是各大單位與軍工企業(yè)的關(guān)系，關(guān)系8是各級部隊與軍工企業(yè)的關(guān)系，這些關(guān)系都是因武器裝備的研制或生產(chǎn)而形成的，當(dāng)該軍工項目的不確定性程度較高時，軍隊單位與軍工企業(yè)之間的關(guān)系就具有資源類委托代理的實質(zhì)，軍隊單位是委托人，軍工企業(yè)是代理人，委托人存在審計需求，代理人也可能存在審計需求，實現(xiàn)不同審計需求的審計機構(gòu)不同，因此，其運用方式也不同。但是，無論誰的審計需求，也無論是由何種審計機構(gòu)來實施，通常來說，軍工項目審計是問題導(dǎo)向，而不是結(jié)論導(dǎo)向。問題導(dǎo)向模式下，審計的核心問題是尋找審計總體中存在的問題，而在結(jié)論導(dǎo)向下，審計的核心問題是對審計總體形成結(jié)論。所以，通常意義來說，審計發(fā)現(xiàn)、審計結(jié)論、審計信息和審計建議是審計結(jié)果，對于軍工項目審計來說，審計發(fā)現(xiàn)應(yīng)該是主要的審計結(jié)果，也可能還有一些審計建議和審計信息，但是，審計結(jié)論這種審計結(jié)果可能較少。

在問題導(dǎo)向下，軍工項目審計以審計的固有功能來尋找軍工企業(yè)在履行軍工項目經(jīng)管責(zé)任時存在的代理問題和次優(yōu)問題，這些問題通常包括軍工項目信息虛假、軍工項目行為違規(guī)、軍工項目績效低下、軍工項目制度缺陷，而對軍工項目可以開展各類審計業(yè)務(wù)，不同審計業(yè)務(wù)的審計發(fā)現(xiàn)不同，其基本情況如表3所示。

表3中，財務(wù)審計能發(fā)現(xiàn)的問題是軍工項目財務(wù)信息虛假，合規(guī)審計能發(fā)現(xiàn)的問題是軍工項目經(jīng)濟行為違規(guī)違法，績效審計能發(fā)現(xiàn)的問題是軍工項目績效信息虛假和績效水平低下及其原因，制度審計能發(fā)現(xiàn)的問題是軍工項目制度缺陷，綜合審計根據(jù)其包括的審計主題不同，能發(fā)現(xiàn)的問題類型也不同，各類問題都有可能。

以上分析了軍工項目審計結(jié)果的特點屬性，下面，分別從不同的審計需求者來分析審計結(jié)果運用。軍隊單位是軍工項目的委托人，當(dāng)然存在審計需求，但是，這種審計需求應(yīng)當(dāng)在軍隊單位與軍工企業(yè)的合約中明確，并且對審計發(fā)現(xiàn)和審計建議如何運用也應(yīng)該明確約定，通常來說，這種審計需求是由軍隊自身設(shè)立的審計機構(gòu)來負(fù)責(zé)實施，相關(guān)各方對審計結(jié)果的運用要分工負(fù)責(zé)。軍隊審計機構(gòu)采用以下方式運用審計結(jié)果：第一，向軍隊單位和軍工企業(yè)提交審計報告，主要是審計發(fā)現(xiàn)和審計建議；第二，督促軍工企業(yè)對審計發(fā)現(xiàn)問題進行審計整改，并向軍隊單位報告軍工企業(yè)的審計整改情況。軍工企業(yè)作為審計客體，運用審計結(jié)果的職責(zé)如下：第一，根據(jù)審計報告實施審計整改，并向軍隊單位和審計機構(gòu)報告審計整改情況；第二，對審計發(fā)現(xiàn)問題的責(zé)任單位和責(zé)任人進行責(zé)任追究；第三，同意以審計發(fā)現(xiàn)及其整改情況為基礎(chǔ)進行軍工項目的財務(wù)結(jié)算和考核評價。軍隊單位作為軍工項目的委托方，采用如下方式運用審計結(jié)果：第一，將審計結(jié)果及其整改情況用于對軍工企業(yè)的軍工項目實施情況的考核評價；第二，督促軍工企業(yè)進行審計整改；第三，將審計結(jié)果及其整改情況用于軍工的財務(wù)結(jié)算。

軍工企業(yè)作為軍工項目的承擔(dān)者，也可能存在審計需求，一是作為次優(yōu)問題的揭示機制，二是信號傳遞機制，這種審計需求通常由軍工企業(yè)自身設(shè)立的內(nèi)部審計機構(gòu)來負(fù)責(zé)實施，所以，這種情形下的審計結(jié)果運用是軍工內(nèi)部審計結(jié)果運用，完全遵循軍工企業(yè)審計制度。通常來說，軍工企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)要向軍工企業(yè)總部報告審計結(jié)果，并向負(fù)責(zé)該軍工項目的內(nèi)部單位提交審計結(jié)果，同時，還要督促這些內(nèi)部單位進行審計整改，在獲得授權(quán)時，對所發(fā)現(xiàn)問題的責(zé)任者進行責(zé)任追究，沒有獲得授權(quán)時，要向軍工企業(yè)總部相關(guān)部門移送責(zé)任者；軍工企業(yè)內(nèi)部負(fù)責(zé)該軍工項目的單位有責(zé)任進行審計整改，并向軍工企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)報告審計整改情況；軍工企業(yè)總部要督促軍工項目相關(guān)的內(nèi)部單位進行審計整改，并將審計結(jié)果及其整改情況用于考核、評價軍工項目相關(guān)的內(nèi)部單位及其主要領(lǐng)導(dǎo)。

關(guān)系7和關(guān)系8還有一些其他利益相關(guān)者，這些單位也會關(guān)注軍工項目審計結(jié)果，并在其履行自身職責(zé)時運用這些審計結(jié)果。關(guān)系7中的其他利益相關(guān)者包括中央軍委、國務(wù)院、國防科工部門、軍工企業(yè)股東，關(guān)系8中的其他利益相關(guān)者包括各大單位、上級部隊、國防科工部門、軍工企業(yè)股東。

四、結(jié)論

軍隊審計以審計的固有功能對軍隊建設(shè)發(fā)揮重要的保障作用，審計結(jié)果及其運用是軍隊審計的一個重要的基礎(chǔ)性問題，本文以經(jīng)典審計理論為基礎(chǔ)，提出一個軍隊審計結(jié)果及其運用的理論框架。

軍隊審計結(jié)果是軍隊審計過程的直接產(chǎn)出，審計發(fā)現(xiàn)、審計結(jié)論、審計信息和審計建議是其主要內(nèi)容。軍隊資源類委托代理關(guān)系中的委托人、代理人及其他利益相關(guān)者是審計結(jié)果的主要運用者，審計機構(gòu)推動審計結(jié)果的運用。

基于審計客體不同，軍隊審計分為軍隊責(zé)任單位審計和軍工項目審計，不同情形下的審計結(jié)果及其運用各有特色。軍隊責(zé)任單位審計結(jié)果是審計發(fā)現(xiàn)、審計結(jié)論、審計信息和審計建議，軍隊責(zé)任單位開展的各種審計業(yè)務(wù)都可能產(chǎn)生上述審計結(jié)果。軍隊審計機構(gòu)、關(guān)系5和關(guān)系6中的代理人作為審計客體、關(guān)系5和關(guān)系6中的委托人作為審計客體的上級單位，在審計結(jié)果運用中各有自己的職責(zé)，關(guān)系5和關(guān)系6中的其他利益相關(guān)者也可能關(guān)注審計結(jié)果并在履行自身職責(zé)時運用這些審計結(jié)果。

軍工項目審計是以軍工項目為審計客體的軍隊審計業(yè)務(wù)，通常來說，軍工項目審計是問題導(dǎo)向，所以，審計發(fā)現(xiàn)應(yīng)該是主要的審計結(jié)果，也可能還有一些審計建議和審計信息，但是，審計結(jié)論這種審計結(jié)果可能較少。軍工項目審計所關(guān)注的問題包括軍工項目信息虛假、軍工項目行為違規(guī)、軍工項目績效低下和軍工項目制度缺陷。軍工項目審計有兩種情形，一是基于軍隊單位的審計需求而實施的審計，審計機構(gòu)通常是軍隊自身設(shè)立的審計機構(gòu)，在這種審計中，軍隊單位、軍工企業(yè)通常需要在項目合約中明確審計結(jié)果的運用，雙方都有責(zé)任運用審計結(jié)果，軍隊審計機構(gòu)推動審計結(jié)果的運用；二是基于軍工企業(yè)作為代理人的審計需求而實施的審計，審計機構(gòu)通常是軍工企業(yè)自身設(shè)立的內(nèi)部審計機構(gòu)，此時的審計結(jié)果運用完全是軍工企業(yè)內(nèi)部審計結(jié)果運用。軍工項目審計中還可能存在一些其他利益相關(guān)者會關(guān)注審計結(jié)果，并在履行各自的職責(zé)時運用這些審計結(jié)果。

本文的研究啟示我們，軍隊審計結(jié)果及其運用有豐富的理論邏輯，并且這些理論邏輯能夠貫通經(jīng)典審計理論，同時，這些理論邏輯是建構(gòu)軍隊審計制度和開展軍工審計活動的基礎(chǔ)，理論自信是制度自信的基礎(chǔ)，軍隊審計制度的完善和優(yōu)化，需要以科學(xué)的審計理論為基礎(chǔ)。

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