鄧依琪 范興宇

公益性捐贈(zèng)作為第三次分配的手段，在國(guó)家慈善事業(yè)發(fā)展、優(yōu)化稅制環(huán)境、國(guó)民經(jīng)濟(jì)分配等方面發(fā)揮著重要作用。但是，我國(guó)個(gè)人公益性捐贈(zèng)整體水平相對(duì)不足，公益性捐贈(zèng)稅收政策還存在捐贈(zèng)主體結(jié)構(gòu)性失衡、扣除制度不完善等問題。基于我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人收入、捐贈(zèng)稅收政策的問題分析，提出了“全面降本+重點(diǎn)關(guān)注”的個(gè)人捐贈(zèng)所得稅改進(jìn)思路，從個(gè)人捐贈(zèng)扣除制度、稅制結(jié)構(gòu)改革、稅收征管信息平臺(tái)建設(shè)、流程優(yōu)化以及大數(shù)據(jù)技術(shù)的應(yīng)用等方面提出綜合治理政策建議，以期系統(tǒng)性提升我國(guó)個(gè)人捐贈(zèng)發(fā)展動(dòng)能。

一、引言

黨的十九屆四中全會(huì)報(bào)告指出：“要健全以稅收、社會(huì)保障、轉(zhuǎn)移支付等為主要手段的再分配調(diào)節(jié)機(jī)制，強(qiáng)化稅收調(diào)節(jié)作用，同時(shí)重視發(fā)揮第三次分配作用，發(fā)展慈善等社會(huì)公益事業(yè)?！比畏峙渥鳛椤把a(bǔ)充之手”，在促進(jìn)社會(huì)公平正義、縮小貧富差距和維護(hù)社會(huì)和諧方面發(fā)揮著至關(guān)重要的作用。具體而言，三次分配主要是由社會(huì)公眾，以及高收入群體和各企業(yè)組織等主體通過慈善捐贈(zèng)的參與形式進(jìn)行。近年來，我國(guó)對(duì)慈善事業(yè)的發(fā)展格外重視，許多相關(guān)慈善事業(yè)稅收政策的出臺(tái)，為稅收政策的優(yōu)化提供了方向，不斷強(qiáng)化慈善稅收優(yōu)惠的監(jiān)管，為稅收激勵(lì)機(jī)制的運(yùn)行提供了保障。

圖1統(tǒng)計(jì)了中美 2020年慈善捐贈(zèng)結(jié)構(gòu)對(duì)比。我國(guó)公益慈善事業(yè)尚不發(fā)達(dá)，與發(fā)達(dá)國(guó)家相比仍有較大差距，公益性捐贈(zèng)稅收優(yōu)惠存在不足，捐贈(zèng)結(jié)構(gòu)以企業(yè)為主體，個(gè)人參與度低，發(fā)揮再分配調(diào)節(jié)力度有限，尤其是在個(gè)人所得稅扣除方面，激勵(lì)效果不明顯，政策體系不完備，嚴(yán)重制約了個(gè)人捐贈(zèng)的積極性。理論和實(shí)踐均表明，個(gè)人所得稅捐贈(zèng)扣除等制度安排對(duì)公益性捐贈(zèng)具有明顯的激勵(lì)調(diào)節(jié)作用。因此，進(jìn)一步優(yōu)化以扣除制度為核心的個(gè)人所得稅公益性捐贈(zèng)實(shí)體政策和征管程序政策是促進(jìn)我國(guó)個(gè)人公益性捐贈(zèng)的重要催化環(huán)節(jié)。

二、我國(guó)個(gè)人公益性捐贈(zèng)扣除制度規(guī)定及所得稅問題分析

（一）捐贈(zèng)扣除制度規(guī)定

1.捐贈(zèng)扣除的比例。我國(guó)的捐贈(zèng)扣除比例分為限額扣除和全額扣除。除了某些特殊項(xiàng)目實(shí)行全額扣除外，普遍采用比例限額扣除。限額扣除的稅前扣除比例為應(yīng)納稅所得額的30%，將符合條件的個(gè)人公益捐贈(zèng)支出額與該限額進(jìn)行比較，若不超出限額，則準(zhǔn)予在計(jì)算所得額時(shí)扣減，超過限額部分則無法抵減，也不能跨年度結(jié)轉(zhuǎn)。全額稅前扣除則對(duì)當(dāng)期符合條件的全部捐贈(zèng)額給予抵扣。

2.捐贈(zèng)支出的形式。上述規(guī)范是針對(duì)現(xiàn)金形式的捐贈(zèng)，實(shí)際中，慈善捐贈(zèng)支出還包括實(shí)物、房產(chǎn)、股權(quán)、有價(jià)證券等非貨幣資產(chǎn)形式。不同捐贈(zèng)形式的資產(chǎn)價(jià)值評(píng)估，按以下規(guī)定確定：捐贈(zèng)貨幣性資產(chǎn)，按照實(shí)際捐贈(zèng)金額確定；捐贈(zèng)股權(quán)、房產(chǎn)，按照個(gè)人持有股權(quán)、房產(chǎn)的財(cái)產(chǎn)原值確定；捐贈(zèng)除股權(quán)、房產(chǎn)以外的其他非貨幣性資產(chǎn)，按照非貨幣性資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格確定。

（二）捐贈(zèng)扣除制度存在的問題

1.扣除比例限額較低。我國(guó)個(gè)人所得稅公益性捐贈(zèng)扣除制度的激勵(lì)效應(yīng)不足，統(tǒng)一的扣除比例影響不同群體捐贈(zèng)積極性的發(fā)揮。中高收入捐贈(zèng)者公益性捐贈(zèng)稅前扣除比例較低，且扣除制度不允許跨年結(jié)轉(zhuǎn)，進(jìn)行公益性捐贈(zèng)的機(jī)會(huì)成本較高，一定程度上抑制捐贈(zèng)者的積極性；而低收入者由于收入過低未達(dá)到個(gè)稅征稅標(biāo)準(zhǔn)，不需繳納個(gè)稅，導(dǎo)致扣除制度激勵(lì)作用失靈。

2.扣除結(jié)轉(zhuǎn)規(guī)定存在弊端。我國(guó)現(xiàn)行個(gè)稅制度中，個(gè)人所得稅公益性捐贈(zèng)扣除比例低，只允許按照納稅人當(dāng)年應(yīng)納稅所得額的30% 扣除，超過部分不得在當(dāng)年扣除，也不得在以后年度結(jié)轉(zhuǎn)。這種不分年度、不予結(jié)轉(zhuǎn)的規(guī)定不利于激勵(lì)個(gè)人捐贈(zèng)行為，一定程度上制約了個(gè)人捐贈(zèng)規(guī)模的進(jìn)一步擴(kuò)大。

3.稅收征管信息平臺(tái)建設(shè)滯后。目前，我國(guó)稅務(wù)信息平臺(tái)尚不完善，捐贈(zèng)人、受益人與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間不能完全實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)信息共享，缺乏定向信息交流溝通，易造成眾多虛假信息。且稅收征管數(shù)據(jù)收集與存儲(chǔ)存在安全隱患，稅收征管系統(tǒng)的安全水平有待提高。若被非法侵入，惡意竊取或篡改捐贈(zèng)者數(shù)據(jù)信息，不僅損害捐贈(zèng)人利益，對(duì)個(gè)人公益性捐贈(zèng)事業(yè)也會(huì)產(chǎn)生重大影響。

綜上，我國(guó)個(gè)人公益性捐贈(zèng)面臨較為嚴(yán)重的主體結(jié)構(gòu)性失衡問題。現(xiàn)行個(gè)人捐贈(zèng)所得稅制度不完善，不能有效地通過降低捐贈(zèng)成本激勵(lì)社會(huì)公眾進(jìn)行捐贈(zèng)行為，且缺乏分類管理、遺產(chǎn)稅等配套制度，不能對(duì)高收入、高凈值群體進(jìn)行服務(wù)激勵(lì)并產(chǎn)生倒逼機(jī)制。因此，就以上問題提出“全面降本+重點(diǎn)關(guān)注”的解決方案，全面降低個(gè)人捐贈(zèng)成本，并重點(diǎn)服務(wù)、激勵(lì)高收入高凈值人群的公益性捐贈(zèng)。

三、美國(guó)個(gè)人所得稅公益性捐贈(zèng)制度安排

（一）個(gè)人公益性捐贈(zèng)稅前扣除規(guī)定

1.扣除比例的規(guī)定。美國(guó)聯(lián)邦稅法對(duì)于個(gè)人公益性捐贈(zèng)的扣除比例分為全額扣除和限額扣除兩類。關(guān)于限額扣除，美國(guó)根據(jù)其慈善組織的類型以及捐贈(zèng)物形式的差異設(shè)置了不同的扣除比例，分為60%、50%、30%、20%四檔。

另外，捐贈(zèng)支出超過限額的部分，允許在以后納稅年度五年中進(jìn)行遞延扣除。對(duì)于某些特殊捐贈(zèng)，結(jié)轉(zhuǎn)期限長(zhǎng)達(dá)15年。

2.對(duì)于非現(xiàn)金捐贈(zèng)的規(guī)定。美國(guó)聯(lián)邦個(gè)人所得稅在個(gè)人非貨幣性捐贈(zèng)方面的規(guī)定非常細(xì)致：對(duì)實(shí)物捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)價(jià)值的確認(rèn)一般以受贈(zèng)組織當(dāng)天實(shí)際收到捐贈(zèng)物的市場(chǎng)價(jià)值作為捐贈(zèng)額，能夠真實(shí)地反映捐贈(zèng)的價(jià)值；對(duì)于志愿服務(wù)，服務(wù)自身的價(jià)值很難靠金錢或?qū)嵨飦砗饬?，因此大部分都不能扣除，但在志愿服?wù)中因提供服務(wù)所需要支付的一些特定費(fèi)用（如運(yùn)輸費(fèi)用）準(zhǔn)予扣除。

（二）聯(lián)邦遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅

美國(guó)聯(lián)邦稅法規(guī)定遺產(chǎn)捐贈(zèng)可以享受100%的稅前扣除優(yōu)惠，與個(gè)人所得稅制相配合并發(fā)揮作用。通過捐贈(zèng)降低遺產(chǎn)稅帶來的稅務(wù)負(fù)擔(dān)，極大地促進(jìn)了個(gè)人慈善捐贈(zèng)的熱情。個(gè)人所得稅主要起正向的激勵(lì)作用，即通過稅前扣除減少捐贈(zèng)成本；遺產(chǎn)稅則起到了反向的“倒逼”作用，如果個(gè)人不進(jìn)行捐贈(zèng)，就會(huì)面臨大額的遺產(chǎn)稅。然而，在我國(guó)至今還未開始征收遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。

綜上，與美國(guó)的個(gè)人慈善捐贈(zèng)稅收優(yōu)惠政策相比，我國(guó)現(xiàn)行的制度安排還較為粗略，主要表現(xiàn)為：扣除比例單一、超過限額部分不得結(jié)轉(zhuǎn)、政策規(guī)定不完善等，導(dǎo)致個(gè)人公益性捐贈(zèng)的激勵(lì)效果有限。

四、完善我國(guó)個(gè)人公益性捐贈(zèng)所得稅政策建議

（一）優(yōu)化個(gè)人所得稅公益性捐贈(zèng)扣除制度

1.設(shè)置多層次扣除比例，適當(dāng)提高總體稅前扣除比例。在我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人捐贈(zèng)稅前扣除的規(guī)定中，限額扣除只準(zhǔn)予30%的部分，比例低且固定單一。而在美國(guó)稅前扣除政策中，根據(jù)其慈善組織的類別以及捐贈(zèng)物形式的差異設(shè)置了不同的扣除比例，從而激勵(lì)社會(huì)公眾捐贈(zèng)。適當(dāng)提高公益性捐贈(zèng)扣除制度的扣除比率上限，對(duì)于提高整個(gè)高收入人群的捐贈(zèng)水平具有明顯的激勵(lì)作用。我國(guó)應(yīng)該借鑒學(xué)習(xí)，適當(dāng)提高稅前扣除比例，對(duì)捐贈(zèng)物類型和慈善組織性質(zhì)進(jìn)行分類整合，設(shè)置差異化的扣除比例和等級(jí)，加大對(duì)捐贈(zèng)者的稅收激勵(lì)力度，提升高收入高凈值人群的捐贈(zèng)意愿，進(jìn)而引導(dǎo)社會(huì)公眾的捐贈(zèng)行為，公平地賦予納稅人慈善捐贈(zèng)稅收優(yōu)惠。

2.允許捐贈(zèng)在以后納稅年度進(jìn)行遞延扣除。捐贈(zèng)超限能否遞延扣除也會(huì)影響捐贈(zèng)成本，尤其對(duì)于大額捐贈(zèng)。根據(jù)我國(guó)個(gè)人所得稅法規(guī)定，扣除限額僅僅只有應(yīng)納稅額的30%，本年捐贈(zèng)支出超過限額的部分不得遞延以后期間。而在我國(guó)的企業(yè)所得稅法中規(guī)定企業(yè)進(jìn)行公益性捐贈(zèng)，超額部分當(dāng)年不允許扣除部分準(zhǔn)予在以后三個(gè)年度內(nèi)結(jié)轉(zhuǎn)。如果個(gè)人能夠享受與企業(yè)同等的稅前扣除待遇，允許個(gè)人捐贈(zèng)在以后納稅年度進(jìn)行遞延扣除，能使捐贈(zèng)扣除的稅收制度更加科學(xué)公平合理。結(jié)合我國(guó)實(shí)際，可先試點(diǎn)對(duì)超額捐贈(zèng)的部分允許結(jié)轉(zhuǎn)2—3年，跟蹤捐贈(zèng)數(shù)據(jù)，及時(shí)測(cè)評(píng)政策的激勵(lì)效應(yīng)，適時(shí)逐步延長(zhǎng)結(jié)轉(zhuǎn)年限。

3.細(xì)化非貨幣資金捐贈(zèng)公允價(jià)值認(rèn)定規(guī)則。當(dāng)前我國(guó)個(gè)人所得稅公益性捐贈(zèng)扣除政策規(guī)定：接受的非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)，以其公允價(jià)值確認(rèn)捐贈(zèng)額。但是沒有具體文件對(duì)公允價(jià)值的計(jì)量進(jìn)行詳細(xì)規(guī)定，真正實(shí)施較艱難。美國(guó)聯(lián)邦稅務(wù)局對(duì)其進(jìn)行了細(xì)致的分類和總結(jié)，根據(jù)不同的非貨幣性資產(chǎn)分類制定滿足特定條件及符合各自要求的價(jià)值評(píng)估方法。非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)無法精確計(jì)量其捐贈(zèng)額，稅前扣除則無從談起。我國(guó)可以先對(duì)常見的非貨幣性捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)進(jìn)行分類，同時(shí)建立一套合理適用的實(shí)物價(jià)值計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)不同種類的實(shí)物，成立不同的評(píng)估小組，引入獨(dú)立的公允價(jià)值評(píng)估機(jī)構(gòu)，聘請(qǐng)專業(yè)評(píng)估人員對(duì)舊物財(cái)產(chǎn)的損耗率、凈值率等進(jìn)行評(píng)估，參考市場(chǎng)價(jià)值與重置成本之后計(jì)算出公益捐贈(zèng)的公允價(jià)值。

（二）從高收入高凈值人群精準(zhǔn)施策

居民收入對(duì)慈善捐贈(zèng)發(fā)展具有顯著影響，居民的捐款收入彈性隨收入增加而遞增，捐款收入彈性更高。因此，可以重點(diǎn)從高收入高凈值人群入手，采取有效激勵(lì)和保障措施來促進(jìn)高收入群體捐贈(zèng)。從稅收激勵(lì)角度，借鑒美國(guó)、英國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家經(jīng)驗(yàn)，對(duì)捐贈(zèng)、慈善等行為設(shè)立相關(guān)稅收優(yōu)惠和財(cái)政補(bǔ)貼制度，制定較為系統(tǒng)的財(cái)產(chǎn)稅和遺產(chǎn)稅法，使高收入群體重新考慮財(cái)產(chǎn)配置，在進(jìn)行利益比較時(shí)降低慈善的“機(jī)會(huì)成本”，激勵(lì)他們有更大的動(dòng)力將財(cái)產(chǎn)用于捐贈(zèng)和慈善項(xiàng)目；從道德角度，弘揚(yáng)“精英慈善文化”，培育高收入群體的現(xiàn)代慈善捐贈(zèng)意識(shí)，在全社會(huì)形成行善光榮的良好氛圍，通過公益性捐贈(zèng)不僅可以合理降低成本，還能從中獲得良好的社會(huì)聲譽(yù)以及優(yōu)質(zhì)社會(huì)資源，實(shí)現(xiàn)自身價(jià)值；從宣傳服務(wù)角度，利用互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)等技術(shù)平臺(tái)對(duì)不同收入群體精準(zhǔn)識(shí)別、精準(zhǔn)服務(wù)，對(duì)高收入高凈值人群重點(diǎn)宣傳輔導(dǎo)，采取定向措施，通過樹立典型、加強(qiáng)媒體宣傳等方式表彰，提高勸募效果。

（三）適時(shí)制定遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅的捐贈(zèng)優(yōu)惠政策

據(jù)統(tǒng)計(jì)，假設(shè)美國(guó)未設(shè)定遺產(chǎn)稅（個(gè)人遺產(chǎn)捐贈(zèng)可以享受100%的稅前扣除優(yōu)惠）而僅有個(gè)人所得稅，個(gè)人慈善捐贈(zèng)金額將會(huì)減少12%。實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)證明，捐贈(zèng)事業(yè)的發(fā)展水平與稅制結(jié)構(gòu)的完整程度，以及遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅與個(gè)人所得稅的配套協(xié)調(diào)有很大關(guān)系。適時(shí)制定遺產(chǎn)稅以及遺產(chǎn)捐贈(zèng)的稅收優(yōu)惠政策，是目前我國(guó)激勵(lì)富人捐贈(zèng)的一種有效方式。因此，我國(guó)可參考美國(guó)的成功經(jīng)驗(yàn)，逐漸構(gòu)建起更加適合我國(guó)國(guó)情的遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅體系，并出臺(tái)相應(yīng)的稅前抵扣政策，以建立一個(gè)更加完善可與個(gè)人所得稅相配套的收入財(cái)產(chǎn)再分配稅制系統(tǒng)，鼓勵(lì)高收入高凈值群體積極投身于社會(huì)慈善事業(yè)，從而推動(dòng)中國(guó)社會(huì)公益捐贈(zèng)事業(yè)的進(jìn)步。

（四）完善個(gè)人公益性捐贈(zèng)稅收征管信息平臺(tái)建設(shè)

為優(yōu)化稅收征管，應(yīng)由國(guó)家稅務(wù)總局領(lǐng)頭，合理利用區(qū)塊鏈和大數(shù)據(jù)信息技術(shù)，建設(shè)專門的個(gè)人公益性捐贈(zèng)稅收征管信息平臺(tái)，獲取多維度、多渠道監(jiān)督數(shù)據(jù)，并引入個(gè)人慈善捐贈(zèng)稅務(wù)處理所涉及的相關(guān)主體，如捐贈(zèng)人、受贈(zèng)組織、稅務(wù)部門、產(chǎn)權(quán)登記部門等，確保平臺(tái)信息和數(shù)據(jù)的客觀真實(shí)，實(shí)現(xiàn)信息互通、資源共享，通過業(yè)務(wù)信息與平臺(tái)系統(tǒng)融合來提高稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管效率和水平，提升納稅人滿意度。稅務(wù)部門與各部門建立信息共享機(jī)制，實(shí)現(xiàn)網(wǎng)上提交核查，加快征管信息化、一體化、現(xiàn)代化步伐。

（五）運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)對(duì)捐贈(zèng)個(gè)人精準(zhǔn)管理與服務(wù)

通過大數(shù)據(jù)技術(shù)，整合各個(gè)區(qū)域的社會(huì)公眾慈善捐贈(zèng)資源數(shù)據(jù)，實(shí)時(shí)調(diào)配資源，統(tǒng)一管理。在保障個(gè)人身份信息安全的前提下，實(shí)現(xiàn)各主體之間的信息交流，確保捐贈(zèng)行為落到實(shí)處，提高慈善項(xiàng)目的真實(shí)性和透明度。一方面，鼓勵(lì)慈善組織運(yùn)用大數(shù)據(jù)、云計(jì)算等技術(shù)創(chuàng)新募捐方式，鼓勵(lì)社會(huì)公眾以合法的支付形式開展捐贈(zèng)。另一方面，利用大數(shù)據(jù)技術(shù)提高對(duì)互聯(lián)網(wǎng)公益平臺(tái)規(guī)范的篩查效率，對(duì)數(shù)據(jù)庫(kù)中不同的服務(wù)對(duì)象進(jìn)行精準(zhǔn)識(shí)別，實(shí)行分類管理和服務(wù)，提供個(gè)性化、精準(zhǔn)化管理與服務(wù)，以便督促與保障慈善募捐平臺(tái)高效、合規(guī)運(yùn)行。

五、結(jié)論

公益性捐贈(zèng)作為社會(huì)財(cái)富分配中的第三次分配，受到稅收政策等第二次分配效應(yīng)的調(diào)節(jié)。公益性捐贈(zèng)的稅收政策設(shè)計(jì)直接影響捐贈(zèng)人的捐贈(zèng)成本和捐贈(zèng)態(tài)度。通過問題分析和對(duì)比研究，個(gè)人所得稅公益性捐贈(zèng)稅收政策在扣除比例、遞延結(jié)轉(zhuǎn)、非貨幣性資產(chǎn)評(píng)估、政策配套、信息技術(shù)應(yīng)用等方面存在系列問題。本文以“全面降本、重點(diǎn)關(guān)注”的思路從稅收實(shí)體要素和征管程序兩方面進(jìn)行政策優(yōu)化，提出個(gè)人公益性捐贈(zèng)的稅收征管政策優(yōu)化方案，為改善我國(guó)慈善捐贈(zèng)主體結(jié)構(gòu)、促進(jìn)慈善事業(yè)可持續(xù)發(fā)展提供經(jīng)驗(yàn)參考。

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基金項(xiàng)目：大學(xué)生創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)訓(xùn)練計(jì)劃項(xiàng)目，大創(chuàng)項(xiàng)目編號(hào)S202210373011X 。

作者單位：淮北師范大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院