數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)稅收制度的沖擊及應(yīng)對(duì)策略
——以長三角區(qū)域?yàn)槔?/h1>
2023-12-12 10:53:40康家爍周琛影
地方財(cái)政研究 2023年9期
田 發(fā) 康家爍 周琛影
(1.上海理工大學(xué)，上海 200093；2.東華大學(xué)，上海 200051)
內(nèi)容提要：長三角區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展與稅收制度的不適應(yīng)性日益凸顯，亟需優(yōu)化稅收制度來順應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展。本文評(píng)估了長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展及稅收流失狀況，重點(diǎn)研究了數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)稅收制度的沖擊，在此基礎(chǔ)上，提出優(yōu)化稅制要素設(shè)置和具體稅種稅收制度試點(diǎn)改革策略，以更好地對(duì)接長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展。
數(shù)字經(jīng)濟(jì)在助推我國經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展、提供持續(xù)穩(wěn)定稅源的同時(shí)，也對(duì)現(xiàn)行稅收制度形成沖擊與挑戰(zhàn)，而建立健全與數(shù)字經(jīng)濟(jì)相適配的稅收制度體系是數(shù)字經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的重要前提和保障。長三角區(qū)域已成為我國數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展新高地，具有規(guī)模大、頭部數(shù)字企業(yè)多等特征。中國信通院數(shù)據(jù)顯示，2021 年長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)規(guī)模占其GDP 比重將近半壁江山①數(shù)據(jù)來源：中國信息通信研究院.中國數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展報(bào)告（2022 年）[R].北京，中國信息通信研究院，2022。，成為區(qū)域經(jīng)濟(jì)增長的重要引擎，拓寬了稅收收入增長的潛在空間。但現(xiàn)有稅收制度與數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不兼容性突出，進(jìn)而造成數(shù)字經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域稅收流失、弱化稅收治理效能。據(jù)此，如何厘清長三角區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展所衍生出來的稅收制度問題，并構(gòu)建順應(yīng)長三角區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的稅收制度新體系，事關(guān)長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展與稅收一體化進(jìn)程，是亟待研究的重要議題。
一、文獻(xiàn)綜述
2015 年OECD/G20 發(fā)布稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移(BEPS)第一項(xiàng)行動(dòng)計(jì)劃《應(yīng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收挑戰(zhàn)》以來，數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展引發(fā)的稅收制度問題成為理論與實(shí)務(wù)界研究的熱點(diǎn)。國外文獻(xiàn)集中在數(shù)字經(jīng)濟(jì)下國際稅收制度規(guī)則的研究，以分配好國家之間數(shù)字跨境活動(dòng)的稅收收益權(quán)。理論研究上，OECD(2014)提出按照“價(jià)值創(chuàng)造原則”來劃分?jǐn)?shù)字經(jīng)濟(jì)的國際稅收管轄權(quán)，更加偏向于來源地分享數(shù)字經(jīng)濟(jì)的征稅權(quán)。研究重點(diǎn)是如何修訂聯(lián)結(jié)度規(guī)則(Brauner &Pistone，2017)、建立新的利潤歸屬規(guī)則(Schon，2017)、衡量數(shù)據(jù)與用戶參與度的價(jià)值、設(shè)計(jì)臨時(shí)性征稅方案(Kofler et al.，2018)。立法實(shí)踐上，各國主要采用了常設(shè)機(jī)構(gòu)修訂/替代規(guī)則、預(yù)提所得稅、流轉(zhuǎn)稅和大型企業(yè)特殊稅制四類應(yīng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的課稅提案(Cockfield，2020)。諸如印度引入顯著經(jīng)濟(jì)存在作為新聯(lián)結(jié)度規(guī)則(Income Tax Department of India，2018)，法國征收均衡稅(Collin，2013)，英國征收數(shù)字服務(wù)稅 (Olbert & Spengel，2017)。政策設(shè)計(jì)上，European Commission(2018)提出《數(shù)字服務(wù)稅統(tǒng)一規(guī)則》提案，擬調(diào)整對(duì)大型互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的征稅規(guī)則，以對(duì)歐盟境內(nèi)數(shù)字經(jīng)濟(jì)活動(dòng)公平課稅。OECD(2021)提出數(shù)字經(jīng)濟(jì)的“雙支柱”方案，有望成為解決全球共同問題的稅收范例。具體是支柱一重新分配大型跨國企業(yè)全球利潤的征稅權(quán)，以平衡經(jīng)濟(jì)數(shù)字化的國際稅收權(quán)益分配格局；支柱二通過實(shí)施全球最低稅，抑制跨國企業(yè)逃避稅行為，為各國稅收競爭劃定底線。
數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收制度體系建構(gòu)是一場深刻的利益重構(gòu)與制度變革，國外現(xiàn)有的研究成果有助于達(dá)成一個(gè)多方平衡的數(shù)字經(jīng)濟(jì)國際稅收規(guī)則。但由于各國政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)和文化的巨大差異，“雙支柱”方案要落地實(shí)施并成為長期穩(wěn)定的數(shù)字經(jīng)濟(jì)國際稅收制度，面臨制度執(zhí)行成本、消除重復(fù)征稅和稅收確定性之間的協(xié)調(diào)困境，解決這些難題要尋求多邊合作、技術(shù)協(xié)調(diào)和政治決斷。
國內(nèi)研究數(shù)字經(jīng)濟(jì)與稅收制度議題基本上采用理論、問題、對(duì)策這樣的研究范式。理論分析上，劉奇超等(2018)基于受益理論和價(jià)值創(chuàng)造理論來認(rèn)定經(jīng)濟(jì)數(shù)字化稅收規(guī)則；王雍君(2020)基于資源觀建構(gòu)的分析框架鑒別了數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)稅制的侵蝕性影響；馮俏彬(2021)從“數(shù)據(jù)成為新生產(chǎn)要素”的角度來探討其與稅收制度的內(nèi)在關(guān)系。問題聚焦上，數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)稅收制度產(chǎn)生沖擊，體現(xiàn)在對(duì)稅制要素本身的影響，并且反映到具體稅種如所得稅(郭心潔等，2015)、增值稅(樊勇和邵琪，2021)。學(xué)者們的基本觀點(diǎn)是數(shù)字經(jīng)濟(jì)改變價(jià)值創(chuàng)造模式，引發(fā)稅收爭議；經(jīng)營主體較為分散，增加納稅主體界定難度；新業(yè)態(tài)新模式層出不窮，導(dǎo)致課稅對(duì)象復(fù)雜；交易多以遠(yuǎn)程化形式出現(xiàn)，難以確定納稅地點(diǎn)。對(duì)策建議上，湖北省國際稅收研究會(huì)(2021)提出堅(jiān)持稅收法定原則、推進(jìn)數(shù)字稅收制度法律體系建設(shè)；馬洪范(2021)提出規(guī)范數(shù)字經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的稅制要素；邢麗等(2022)建議健全數(shù)字經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的增值稅、所得稅制度，并探討數(shù)字資產(chǎn)開征數(shù)據(jù)資源稅的可能性。馬海濤等(2022)強(qiáng)調(diào)應(yīng)加快構(gòu)建與全球數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收規(guī)則相適應(yīng)的稅收體系。
國內(nèi)研究在數(shù)字經(jīng)濟(jì)與稅收制度的理論基礎(chǔ)、價(jià)值功能探討上取得較好的成果，而數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收制度問題分析卻主要停留在全國層面，多數(shù)給出方向性的政策建議。考慮到不同區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展程度及其引發(fā)的稅收制度問題具有差異性，有必要觀察樣本區(qū)域的實(shí)情，從中提煉出數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收制度的共性問題。據(jù)此，本文以長三角區(qū)域?yàn)檠芯繉?duì)象，就其數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展引發(fā)的稅收制度問題展開研究，期望通過地方先行先試改革來為數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收制度頂層設(shè)計(jì)提供參考。
二、長三角區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況
中國信通院發(fā)布的歷年《中國數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展白皮書》顯示，2017 年至2020 年長三角區(qū)域三省一市的數(shù)字經(jīng)濟(jì)規(guī)模不斷攀升，由7.29 萬億元升至10.83 萬億元，占地區(qū)GDP 的比重也從37.33%提高到44.26%。①數(shù)據(jù)來源：中國信息通信研究院.中國數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展白皮書[R].北京:中國信息通信研究院，2018-2021。2021 年長三角區(qū)域中，上海的數(shù)字經(jīng)濟(jì)占比超過50%，浙江和江蘇的數(shù)字經(jīng)濟(jì)占比也超過全國平均水平。②數(shù)據(jù)來源：中國信息通信研究院.中國數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展報(bào)告（2022 年）[R].北京:中國信息通信研究院，2022。
(一)數(shù)字產(chǎn)業(yè)化
從數(shù)字產(chǎn)業(yè)化來看，長三角已經(jīng)建立了新一代信息技術(shù)產(chǎn)業(yè)體系，涵蓋集成電路、信息通信以及電子器件等多個(gè)領(lǐng)域，同時(shí)在云計(jì)算、區(qū)塊鏈以及人工智能等新興數(shù)字產(chǎn)業(yè)方面也全國領(lǐng)先。長三角累計(jì)建成5G 基站22.1 萬個(gè)，占全國總量的26.9%；人工智能相關(guān)專利申請(qǐng)總量已超過12.8 萬件③數(shù)據(jù)來源：葉琴，徐曉磊，胡森林，曾剛，陸嘉鈴.長三角人工智能產(chǎn)業(yè)空間格局及影響因素[J].長江流域資源與環(huán)境，2022，31(03):526-536。；電信業(yè)和軟件業(yè)發(fā)展上均有強(qiáng)勢表現(xiàn)，2021 年長三角電信業(yè)務(wù)總量超過3600 億元，居我國主要城市群首位，區(qū)域軟件業(yè)務(wù)總收入達(dá)到2.79 萬億元，江蘇、浙江和上海均位列全國前五位。④數(shù)據(jù)來源：中華人民共和國國家統(tǒng)計(jì)局.中國統(tǒng)計(jì)年鑒[M].北京:中國統(tǒng)計(jì)出版社，2022。
(二)產(chǎn)業(yè)數(shù)字化
從產(chǎn)業(yè)數(shù)字化來看，長三角產(chǎn)業(yè)數(shù)字化占比已經(jīng)達(dá)到60%以上，其中安徽、浙江和上海高達(dá)80%。⑤數(shù)據(jù)來源：中國信息通信研究院政策與經(jīng)濟(jì)研究所.長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展報(bào)告（2021）[R].北京:中國信息通信研究院，2021。在智能制造和工業(yè)互聯(lián)網(wǎng)方面，長三角承攬了超過全國三分之一的重點(diǎn)項(xiàng)目。⑥數(shù)據(jù)來源：數(shù)字化轉(zhuǎn)型究竟“怎樣轉(zhuǎn)”“轉(zhuǎn)向哪”？長三角這個(gè)大會(huì)值得關(guān)注[EB/OL].中國江蘇網(wǎng)，2021-3-27.https://baijiahao.baidu.com/s?id=1695396788723864753&wfr=spider&for=pc。以G60 科創(chuàng)走廊建設(shè)為平臺(tái)打造產(chǎn)業(yè)數(shù)字化樣板，長三角正初步形成G60 科創(chuàng)走廊工業(yè)互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)服務(wù)體系，為制造業(yè)的轉(zhuǎn)型升級(jí)提供了重要支撐，有利于制造業(yè)智能化、網(wǎng)絡(luò)化以及數(shù)字化水平的提升。
(三)數(shù)字化治理
從數(shù)字化治理來看，長三角將建設(shè)智慧城市和數(shù)字政府作為推進(jìn)數(shù)字化的著力點(diǎn)，不斷提高社會(huì)治理的智能化和網(wǎng)絡(luò)化水平。長三角共同推進(jìn)“一庫、一章、一卡”建設(shè)，借助信息系統(tǒng)及時(shí)共享數(shù)據(jù)，促進(jìn)海量數(shù)據(jù)信息的互聯(lián)互通，充分整合各個(gè)城市的信息數(shù)據(jù)，從而實(shí)現(xiàn)政務(wù)服務(wù)一網(wǎng)通辦。重點(diǎn)城市在線服務(wù)和在線辦理指數(shù)中，上海、杭州、南京、合肥等重點(diǎn)城市的在線辦理成熟度與服務(wù)成效度均位于全國前列。
(四)數(shù)字價(jià)值化
從數(shù)字價(jià)值化來看，長三角推動(dòng)數(shù)據(jù)要素的跨域流動(dòng)和融合利用，已經(jīng)形成“四位一體”數(shù)據(jù)要素市場格局，在數(shù)據(jù)要素市場培育和監(jiān)管方面為全國提供參考?！?020 長三角政府?dāng)?shù)據(jù)開放一體化報(bào)告》顯示，長三角是地方政府?dāng)?shù)據(jù)開放一體化實(shí)踐的重要發(fā)源地，在數(shù)據(jù)交易主體、數(shù)據(jù)交易手段、數(shù)據(jù)交易中介、數(shù)據(jù)交易監(jiān)管、數(shù)據(jù)要素市場培育等方面均處于領(lǐng)跑位置。中國信通院測算的全國要素市場化指數(shù)排名中，長三角的浙江、江蘇和上海居全國第2、4、5 位，數(shù)據(jù)要素市場發(fā)展?jié)摿薮?。⑦?shù)據(jù)來源：復(fù)旦大學(xué)數(shù)字與移動(dòng)治理實(shí)驗(yàn)室.2020 長三角政府?dāng)?shù)據(jù)開放一體化報(bào)告[R].上海: 復(fù)旦大學(xué)，2020。
三、長三角區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)稅收制度的沖擊
(一)長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收流失估算
學(xué)者們?cè)跍y算稅收流失的過程中，應(yīng)用較多的方法主要有“收支差異法”“現(xiàn)金比率法”以及“平均稅負(fù)法”等。由于數(shù)字經(jīng)濟(jì)的交易數(shù)據(jù)獲取難度較大，難以獲得企業(yè)層面的微觀數(shù)據(jù)，所以無法通過修正現(xiàn)金比率法以及地下經(jīng)濟(jì)法估算稅收流失情況。在數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收流失規(guī)模的測算方面，由于相關(guān)交易數(shù)據(jù)等往往較難獲得，而電子商務(wù)是當(dāng)前數(shù)字經(jīng)濟(jì)中產(chǎn)業(yè)數(shù)字化占比最大的部分之一，學(xué)者們往往選擇通過研究互聯(lián)網(wǎng)交易的稅收流失情況進(jìn)行分析。朱軍（2013）在《我國電子商務(wù)稅收流失問題及其治理措施中》中指出，可以通過實(shí)體交易數(shù)據(jù)對(duì)增值稅和消費(fèi)稅的平均稅負(fù)率進(jìn)行估算，在此基礎(chǔ)上用電子商務(wù)銷售總額與平均稅負(fù)率相乘，得到稅收流失規(guī)模；郭沛廷和李昊源（2017）在《網(wǎng)絡(luò)交易稅收流失測度及治理路徑的現(xiàn)實(shí)選擇》中應(yīng)用“平均稅負(fù)法”對(duì)2004 年-2014 年間網(wǎng)絡(luò)交易的消費(fèi)稅和增值稅稅收的流失情況進(jìn)行了估算；周琛影和蘇凌（2022）在《數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收治理問題研究》中應(yīng)用“平均稅負(fù)法”對(duì)我國2013 年-2021 年的電子商務(wù)稅收流失規(guī)模進(jìn)行估計(jì)，以此分析數(shù)字經(jīng)濟(jì)下的稅收流失問題。本文借鑒朱軍（2013）、郭沛廷和李昊源（2017）的做法，擬采用“平均稅負(fù)法”對(duì)長三角電子商務(wù)的增值稅、消費(fèi)稅稅收流失進(jìn)行估算，以此來衡量數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收流失狀況。
具體估算步驟為：一是先對(duì)長三角各個(gè)年度的消費(fèi)稅和增值稅①此處參考朱軍（2013）的做法，并考慮到電子商務(wù)稅收流失主要在交易環(huán)節(jié)，將涉及的流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的增值稅和消費(fèi)稅納入。進(jìn)行加總，然后與社會(huì)商品銷售總額相除，由此算出相應(yīng)年度的“平均稅負(fù)率”；二是用“平均稅負(fù)率”與長三角相應(yīng)年度的電子商務(wù)銷售總額相乘，得出電子商務(wù)稅收流失金額②此處參考朱軍（2013）的做法，選取電子商務(wù)銷售總額為“寬口徑”，估計(jì)全部的稅收流失規(guī)模。；三是運(yùn)用電子商務(wù)稅收流失金額與稅收總收入相除，估算出長三角電子商務(wù)稅收流失占比。
表1 顯示，長三角區(qū)域的平均稅負(fù)率從2013 年的6.85%提高到2017 年的8.64%，表明盡管整體經(jīng)濟(jì)環(huán)境面臨下行壓力，但長三角的增值稅和消費(fèi)稅兩稅能保持快速增長，以至于這段時(shí)期的平均稅負(fù)率得以提升；得益于2018 年以來的大規(guī)模減稅政策實(shí)施，平均稅負(fù)率從8.35%逐年下降到2021 年的5.42%。
表1 長三角區(qū)域增值稅和消費(fèi)稅平均稅負(fù)率
由表2 可見，長三角區(qū)域電子商務(wù)銷售額從2013 年的1.73 萬億元逐年提高到2021 年的6.5 萬億元，增長約3.76 倍，年均增長率達(dá)到18.01%；而同期依據(jù)平均稅負(fù)率測算出來的稅收流失規(guī)模從2013 年的0.12 萬億元提升到2021 年的0.35 萬億元，增長了2.98 倍，年均增長率達(dá)到了14.60%。電子商務(wù)稅收流失規(guī)模占總稅收的比重也在逐步攀升，從2013 年的3.60%快速提高到2019 年的7.16%，近年來均保持在6%以上的水平。具體到長三角三省一市來看(見圖1)，上海、江蘇和浙江的稅收流失比重相對(duì)穩(wěn)定，近年來大致維持在6%左右的水平，而安徽省的稅收流失問題較為嚴(yán)重，流失占比從2013 年起一路走高，到2020 年已經(jīng)超過了20%。
圖1 長三角三省一市電子商務(wù)稅收流失占總稅收比重（%）
表2 長三角區(qū)域電子商務(wù)稅收流失規(guī)模及比重
通過估算長三角電子商務(wù)稅收流失情況，可見該區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域存在一定程度的稅收流失問題，它源于數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收制度滯后、數(shù)字化稅收征管乏力、數(shù)字企業(yè)納稅不遵從等綜合因素，且區(qū)域內(nèi)的安徽相比上海、江蘇、浙江呈現(xiàn)較嚴(yán)重的稅收流失狀態(tài)。
另外，長三角區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收流失變化與國際稅收新規(guī)則高度關(guān)聯(lián)。為應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)數(shù)字化的稅收挑戰(zhàn)，OECD 提出的“雙支柱”方案經(jīng)歷了前期準(zhǔn)備、不斷修訂及正式發(fā)布幾個(gè)階段，于2023 年形成全球共識(shí)性的解決方案得以生效實(shí)施?！爸е弧狈桨纲x予市場國對(duì)跨境數(shù)字企業(yè)在該國市場產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)活動(dòng)收益的征稅權(quán)，這樣長三角可對(duì)其消費(fèi)的境外數(shù)字產(chǎn)品與服務(wù)分享稅收，同時(shí)本區(qū)域數(shù)字企業(yè)的境外收入也要讓渡部分稅權(quán)。“支柱二”方案將全球最低所得稅率設(shè)定為15%，這樣長三角的跨國數(shù)字企業(yè)的稅率需達(dá)到這一標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)本區(qū)域數(shù)字企業(yè)享受的“避稅天堂”稅收優(yōu)惠將不可持續(xù)，若實(shí)際稅率低于標(biāo)準(zhǔn)，需向市場所在國繳納補(bǔ)足稅?？梢姡瑖H稅收新規(guī)則對(duì)長三角數(shù)字稅收流失沖擊利弊兼有，關(guān)鍵點(diǎn)是征稅機(jī)關(guān)要行使好市場國的征稅權(quán)，以及數(shù)字企業(yè)做好稅務(wù)合規(guī)的方案應(yīng)對(duì)。數(shù)字經(jīng)濟(jì)作為長三角區(qū)域經(jīng)濟(jì)可持續(xù)增長的重要引擎，應(yīng)借助深化稅收制度改革來對(duì)接數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展新業(yè)態(tài)，減輕數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收流失程度，促進(jìn)地區(qū)間、行業(yè)間的稅負(fù)公平。
(二)長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)稅制要素的沖擊
1.納稅主體分散化，納稅人身份難以準(zhǔn)確認(rèn)定
長三角是我國平臺(tái)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重點(diǎn)區(qū)域，核心城市如上海、杭州、蘇州等有著優(yōu)質(zhì)的營商環(huán)境和信息資源，以“短視頻+直播”為代表的網(wǎng)紅經(jīng)濟(jì)迅速崛起。而與傳統(tǒng)的交易模式不同，平臺(tái)經(jīng)濟(jì)下的數(shù)字交易具有遠(yuǎn)程化和網(wǎng)絡(luò)化的特征，納稅主體也變得多元和分散，往往很難對(duì)其進(jìn)行精準(zhǔn)定位。一方面，數(shù)字交易中的商品和服務(wù)供給方很少主動(dòng)進(jìn)行稅務(wù)登記辦理，并且利用網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)的虛擬性和隱蔽性等來逃避納稅義務(wù)，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)無法掌握納稅人的真實(shí)身份和涉稅信息。另一方面，數(shù)字交易基于網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)等數(shù)字基礎(chǔ)設(shè)施進(jìn)行，價(jià)值創(chuàng)造很難追溯到個(gè)人，價(jià)值難以明確分?jǐn)?。以長三角區(qū)域直播帶貨為例，資金流向上顯示納稅主體有第三方支付平臺(tái)、直播平臺(tái)以及網(wǎng)絡(luò)主播，然而直播帶貨的形式多樣與分散，很難對(duì)其真實(shí)身份進(jìn)行判別，使得納稅主體難以明確。作為長三角曾經(jīng)的頭部主播之一，“薇婭”和其合伙人在通過網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)瘋狂吸金的同時(shí)，也利用直播平臺(tái)納稅人身份的不明晰來隱匿應(yīng)交稅款，逃稅漏稅高達(dá)6.43 億元。數(shù)字經(jīng)濟(jì)如火如荼發(fā)展的背后，對(duì)如何清晰界定納稅主體提出了迫切的要求。
2.業(yè)務(wù)邊界模糊化，課稅對(duì)象難以有效評(píng)估
傳統(tǒng)稅收管理體系主要是基于稅收主體進(jìn)行的生產(chǎn)和經(jīng)營活動(dòng)來設(shè)計(jì)，收入來源、交易地點(diǎn)和經(jīng)營方式等都易于判定。而長三角區(qū)域的數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)可以利用網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)和數(shù)字技術(shù)來打破傳統(tǒng)業(yè)務(wù)在地域空間方面的限制，促使業(yè)務(wù)邊界模糊化，從而對(duì)準(zhǔn)確確定課稅對(duì)象帶來挑戰(zhàn)。
一方面，在數(shù)字技術(shù)推動(dòng)下，長三角的傳統(tǒng)企業(yè)開始利用互聯(lián)網(wǎng)信息技術(shù)進(jìn)行轉(zhuǎn)型升級(jí)，使得此前有形產(chǎn)品經(jīng)營模式發(fā)生轉(zhuǎn)變，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)也更加復(fù)雜多樣。2021 年長三角企業(yè)百強(qiáng)榜顯示，長三角互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)行業(yè)大幅增長達(dá)37%，營業(yè)收入超過1 萬億元。①數(shù)據(jù)來源：2021 長三角百強(qiáng)榜單在滬發(fā)布互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)業(yè)營收超過萬億元[EB/OL].新民晚報(bào), 2021-11-18.https://baijiahao.baidu.com/s?id=1716761474766172712&wfr=spider&for=pc。數(shù)字經(jīng)濟(jì)具備數(shù)字化、信息化的特征，可將一部分以有形形式提供的商品轉(zhuǎn)變?yōu)閿?shù)字化虛擬產(chǎn)品，而現(xiàn)有的稅收制度又無法將其完全剝離并合理確定課稅對(duì)象。另一方面，隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)深入發(fā)展，數(shù)據(jù)本身也成了關(guān)鍵的生產(chǎn)要素，數(shù)字經(jīng)濟(jì)活動(dòng)以數(shù)據(jù)為載體。2021 年長三角數(shù)據(jù)要素流通服務(wù)平臺(tái)(CADESP)正式成立，承擔(dān)著區(qū)域間數(shù)據(jù)流通、數(shù)據(jù)互聯(lián)和數(shù)據(jù)融合等重要功能。但是目前數(shù)字經(jīng)濟(jì)的規(guī)模、數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價(jià)值等缺乏明確的衡量標(biāo)準(zhǔn)和科學(xué)的核算方法，難以保證實(shí)際核算結(jié)果的準(zhǔn)確性與可靠性。在數(shù)據(jù)要素的生產(chǎn)過程中，平臺(tái)、廠商、消費(fèi)者都進(jìn)行了參與，無法具體確定某個(gè)環(huán)節(jié)數(shù)據(jù)的產(chǎn)權(quán)邊界。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)很難根據(jù)模糊的業(yè)務(wù)邊界與業(yè)務(wù)范圍對(duì)征稅對(duì)象進(jìn)行準(zhǔn)確界定，對(duì)課稅對(duì)象的評(píng)估難度不斷提高。
3.數(shù)字經(jīng)濟(jì)流動(dòng)性強(qiáng)，納稅地點(diǎn)難以精準(zhǔn)確定
長三角區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)具有極強(qiáng)的流動(dòng)性，交易也多以遠(yuǎn)程化形式出現(xiàn)，但現(xiàn)有稅收制度是將納稅人的居住地、注冊(cè)登記地以及機(jī)構(gòu)所在地作為稅收管轄權(quán)的劃分標(biāo)準(zhǔn)或納稅地點(diǎn)的判定依據(jù)。數(shù)字經(jīng)濟(jì)模式下經(jīng)營者借助互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)、電子支付、物流體系等，可在不設(shè)立分支機(jī)構(gòu)的情況下向不同城市的消費(fèi)者銷售商品和服務(wù)，這種銷售地與消費(fèi)地的分離，導(dǎo)致數(shù)字經(jīng)濟(jì)無法像傳統(tǒng)交易一樣準(zhǔn)確確定納稅義務(wù)發(fā)生地，也就無法合理劃分稅收管轄權(quán)并確認(rèn)實(shí)際的納稅地點(diǎn)。
《長三角商務(wù)發(fā)展報(bào)告(2022)》顯示，2021 年長三角網(wǎng)絡(luò)零售規(guī)模超過4.5 萬億元。其中：上海電子商務(wù)交易額3.24 萬億元，江蘇網(wǎng)絡(luò)零售額再次突破萬億元，浙江的淘寶村、淘寶鎮(zhèn)數(shù)量均居全國第一，安徽網(wǎng)絡(luò)零售額也位居全國第8 位。①數(shù)據(jù)來源：上海市商務(wù)發(fā)展研究中心.長三角商務(wù)發(fā)展報(bào)告（2022）[R].上海:上海市商務(wù)委員會(huì)，2022。在電商交易中，全國各地的消費(fèi)者通過網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)進(jìn)行下單，再通過第三方支付來付款，商家將商品郵寄到對(duì)應(yīng)收貨地，這一交易過程中，賣方是固定業(yè)主與否，實(shí)際納稅地點(diǎn)應(yīng)為何地，這些主要信息的甄別變得更加困難。
4.跨域交易體量大，稅收管轄權(quán)不清晰
長三角積極培育以跨境電商為代表的跨境數(shù)字貿(mào)易新模式、新業(yè)態(tài)，跨境電商業(yè)務(wù)實(shí)現(xiàn)井噴式發(fā)展。商務(wù)部公布的數(shù)據(jù)顯示，2021 年浙江實(shí)現(xiàn)跨境電商進(jìn)出口3302.9 億元，同比增長30.7%，規(guī)模約占全國六分之一。上?？缇畴娚塘闶鄢隹谀杲灰琢績H次于廣東和浙江，江蘇跨境電商B2C 進(jìn)出口同比增長2.5 倍，安徽跨境電商交易額首次突破200億元。②數(shù)據(jù)來源：商務(wù)部電子商務(wù)和信息化司.中國電子商務(wù)報(bào)告（2021）[R].北京:商務(wù)部電子商務(wù)和信息化司，2022。
數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)不再依賴傳統(tǒng)物理性機(jī)構(gòu)開展交易，其主要依托互聯(lián)網(wǎng)等數(shù)字技術(shù)提供產(chǎn)品和服務(wù)，而且數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展使用戶和數(shù)據(jù)都變成創(chuàng)造價(jià)值的重要來源，所以市場所在地很難根據(jù)常設(shè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行征稅，從而無法享有價(jià)值創(chuàng)造地的征稅權(quán)。歐盟著手將增值稅的征收從跨境服務(wù)調(diào)整為消費(fèi)地原則，將此前的服務(wù)貿(mào)易征收地調(diào)整為消費(fèi)所在地，提供服務(wù)的主體需要在消費(fèi)所在地完成相應(yīng)的稅務(wù)登記及稅款繳納。
從跨境進(jìn)口服務(wù)來看，長三角目前并沒有就跨境稅收征收地做出相應(yīng)改革，對(duì)于企業(yè)與個(gè)人以及企業(yè)之間的交易也沒有做出明確的區(qū)分和界定。盡管對(duì)服務(wù)接受方應(yīng)當(dāng)履行稅收扣繳義務(wù)有所明確，然而在操作過程中很難得到落實(shí)。特別是在B2C 跨境服務(wù)貿(mào)易中，很少有消費(fèi)者主動(dòng)進(jìn)行納稅申報(bào)，而受限于監(jiān)管手段的缺乏，稅務(wù)機(jī)關(guān)無法明確稅收管轄權(quán)的具體范圍。
(三)長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)具體稅種的沖擊
長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)流轉(zhuǎn)稅、所得稅等稅種產(chǎn)生較大沖擊，主要會(huì)導(dǎo)致區(qū)域間稅收收入分配的不均衡，考慮到消費(fèi)稅屬于中央稅，重點(diǎn)關(guān)注受影響較大的增值稅、企業(yè)所得稅及個(gè)人所得稅這幾個(gè)共享稅種。
1.增值稅。數(shù)字經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展情景下增值稅制度設(shè)計(jì)與政策執(zhí)行暴露出一些問題。一方面是數(shù)字活動(dòng)交易性質(zhì)的界定問題。數(shù)字交易是通過互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)利用數(shù)字化產(chǎn)品和服務(wù)創(chuàng)造價(jià)值，而目前沒有針對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)活動(dòng)制定稅收政策，根據(jù)籠統(tǒng)的增值稅征收范圍，難以判斷數(shù)字化產(chǎn)品和服務(wù)是有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)還是其他服務(wù)，進(jìn)而無法確定相應(yīng)的稅率及稅額。另一方面是跨國和跨地區(qū)交易問題。現(xiàn)有增值稅征收制度遵循目的地原則，通過地域界定銷售服務(wù)是否在境內(nèi)來確定相應(yīng)的納稅行為。數(shù)字經(jīng)濟(jì)下跨境交易經(jīng)營的內(nèi)容越來越豐富，涉及的領(lǐng)域不斷拓寬，境內(nèi)單位或個(gè)人通過多種渠道從境外購買各類數(shù)字服務(wù)，包括網(wǎng)絡(luò)廣告、知識(shí)產(chǎn)權(quán)及應(yīng)用軟件等。然而，無論是國家還是長三角區(qū)域?qū)用?，稅收條文中對(duì)于“應(yīng)稅行為”并沒有數(shù)字交易的明確規(guī)定，跨境交易的服務(wù)發(fā)生地?zé)o法準(zhǔn)確判斷，導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)難以對(duì)跨境服務(wù)進(jìn)行有效的征管。國內(nèi)跨區(qū)域增值稅征管上也存在類似的問題，各種生產(chǎn)活動(dòng)與消費(fèi)行為只需借助互聯(lián)網(wǎng)或其他數(shù)字媒介就能夠?qū)崿F(xiàn)，征稅機(jī)關(guān)很難識(shí)別交易雙方的居民身份并精準(zhǔn)定位商品或服務(wù)的消費(fèi)地，從而難以對(duì)跨區(qū)域的數(shù)字服務(wù)交易進(jìn)行有效稅收管理。
2.企業(yè)所得稅。居民企業(yè)身份認(rèn)定注冊(cè)地或者實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè)均為居民企業(yè)，負(fù)有企業(yè)所得稅納稅義務(wù)，而實(shí)際上部分?jǐn)?shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)可能利用這兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)來規(guī)避納稅義務(wù)。諸如企業(yè)的實(shí)際業(yè)務(wù)活動(dòng)發(fā)生在長三角，但其不在長三角設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所或者固定的網(wǎng)絡(luò)基礎(chǔ)設(shè)備等，或者利用先進(jìn)的數(shù)字技術(shù)隱匿其IP 地址，使得長三角的稅務(wù)機(jī)關(guān)難以確定企業(yè)的居民身份，極易造成稅收流失。
企業(yè)所得稅征收主要按照利潤歸屬與聯(lián)結(jié)度的原則進(jìn)行，而數(shù)字經(jīng)濟(jì)形成的新型商業(yè)模式對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的認(rèn)定范圍產(chǎn)生了沖擊。數(shù)字經(jīng)濟(jì)交易行為產(chǎn)生和生產(chǎn)要素流動(dòng)跨越了地理空間上的限制，根據(jù)企業(yè)的注冊(cè)地和物理生產(chǎn)地對(duì)企業(yè)所得稅稅收管轄權(quán)進(jìn)行劃分的方式，并不適用于新型的數(shù)字經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，難以維護(hù)區(qū)域內(nèi)的稅收權(quán)益。為鼓勵(lì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)發(fā)展，長三角各省市自行制訂一些本地化的稅收優(yōu)惠政策，如江蘇、浙江、安徽在稅收扶持政策上均有自選動(dòng)作，有的區(qū)域稅收變相返還力度比較大，以至于很多中小型數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)選擇在昆山、太倉、常熟、湖州、嘉興、寧波等地注冊(cè)，而實(shí)際業(yè)務(wù)經(jīng)營則在上海、杭州等地進(jìn)行。如果不采取稅收協(xié)同治理，會(huì)對(duì)長三角區(qū)域內(nèi)數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收權(quán)益合理分配產(chǎn)生較大沖擊。
3.個(gè)人所得稅。個(gè)人所得稅制通過對(duì)納稅人的所得類型進(jìn)行劃分，再來判定相應(yīng)的計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)和稅率結(jié)構(gòu)。數(shù)字經(jīng)濟(jì)交易主體中自然人的占比持續(xù)升高，生產(chǎn)者和消費(fèi)者的身份分界開始模糊，逐漸演變出多種商業(yè)模式，更是催生出“產(chǎn)銷合一者”的角色。個(gè)人的收入來源更加靈活、多元和復(fù)雜，勞務(wù)報(bào)酬、特許權(quán)使用費(fèi)和經(jīng)營所得等相互參雜，使稅務(wù)部門難以準(zhǔn)確區(qū)分。
以平臺(tái)經(jīng)濟(jì)為代表的商業(yè)模式迅速崛起，在長三角更是匯聚了大規(guī)模依附于各平臺(tái)開展經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、收取流量收入的個(gè)體用戶。以抖音平臺(tái)為例，2020 年長三角集聚了全國29.1%的抖音主播數(shù)量，抖音帶貨主播銷售額占比更是達(dá)到42.1%(馬芳芳和丁志偉，2021)。該群體具有流動(dòng)性大、分布性廣、分散性強(qiáng)的特點(diǎn)，相當(dāng)一部分沒有完成稅務(wù)登記，缺乏納稅遵從意愿，而稅收征管制度對(duì)于數(shù)字經(jīng)濟(jì)平臺(tái)提供稅務(wù)信息和代繳代扣稅款的義務(wù)未做出明確規(guī)定，導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人身份認(rèn)定、義務(wù)認(rèn)定、所得類型認(rèn)定等形成監(jiān)管困境。個(gè)人所得稅超額累進(jìn)稅率最高可達(dá)45%，而個(gè)體工商戶與個(gè)人獨(dú)資企業(yè)稅率最高為35%，兩者之間有10%的規(guī)避納稅義務(wù)的空間。在浙江省稅務(wù)局公布的知名網(wǎng)絡(luò)主播逃稅案例中，涉事主播不僅“巧妙選擇”了稅種，還偽造了虛假的稅基，通過在上海等地設(shè)立公司來虛構(gòu)業(yè)務(wù)，將個(gè)人收入的性質(zhì)進(jìn)行轉(zhuǎn)換，反映出數(shù)字經(jīng)濟(jì)下個(gè)人所得稅問題的嚴(yán)重性。
四、長三角區(qū)域應(yīng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的稅收制度改革策略
(一)優(yōu)化稅制要素設(shè)置，提高現(xiàn)行稅制對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的適應(yīng)度
1.規(guī)范納稅主體，完善數(shù)字平臺(tái)治理
長三角的稅務(wù)機(jī)關(guān)不僅要將互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)及個(gè)人納入納稅主體，同時(shí)還需要利用信息技術(shù)對(duì)納稅人身份進(jìn)行識(shí)別。為確保納稅主體判定的準(zhǔn)確性，可以綜合受益方和資金流向兩個(gè)方面來認(rèn)定，從而確保其履行應(yīng)有的納稅義務(wù)。
共享經(jīng)濟(jì)、平臺(tái)經(jīng)濟(jì)和網(wǎng)紅經(jīng)濟(jì)等均以數(shù)字平臺(tái)作為重要載體，納稅人需借助數(shù)字平臺(tái)開展實(shí)際的交易或者商業(yè)活動(dòng)，這使得平臺(tái)更容易掌握交易對(duì)象、交易資金等具體涉稅信息。據(jù)此，長三角可以先行先試數(shù)字平臺(tái)作為稅收的代扣代繳義務(wù)人的具體細(xì)則，明確涉稅信息報(bào)送義務(wù)的履行主體。保障條件是以行政性法規(guī)或者規(guī)章的形式，推進(jìn)稅務(wù)部門與網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)的數(shù)據(jù)庫直接對(duì)接，規(guī)范網(wǎng)絡(luò)經(jīng)營主體的稅務(wù)登記要求，以納稅人識(shí)別號(hào)為基礎(chǔ)建設(shè)納稅信用平臺(tái)，將涉稅信息報(bào)送質(zhì)量納入信用評(píng)價(jià)體系，以有效引導(dǎo)數(shù)字平臺(tái)運(yùn)營商參與稅收治理。
長三角的稅務(wù)部門要建立健全區(qū)域稅收協(xié)商機(jī)制，促進(jìn)三省一市常態(tài)化數(shù)據(jù)信息交換。涉稅信息的溝通和分享上要與各省市的市場監(jiān)管、社保、公安等部門主動(dòng)對(duì)接，利用大數(shù)據(jù)技術(shù)實(shí)時(shí)監(jiān)測線上交易所涉及的各參與方，查實(shí)數(shù)字平臺(tái)上的偷漏稅行為。
2.厘清課稅對(duì)象，推進(jìn)數(shù)字技術(shù)應(yīng)用
長三角具有極強(qiáng)的創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)活力，吸引了大批數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)入駐。對(duì)數(shù)字企業(yè)的遷移與流動(dòng)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)讓、科技成果的轉(zhuǎn)化與運(yùn)用等，長三角可以采取相對(duì)靈活的稅收處理機(jī)制，應(yīng)將稅制中沒有覆蓋的數(shù)字服務(wù)和產(chǎn)品納入征稅范圍。
厘清數(shù)字經(jīng)濟(jì)的課稅對(duì)象和計(jì)稅依據(jù)，更需借助數(shù)字信息技術(shù)的有效利用。長三角最大規(guī)模數(shù)據(jù)中心已經(jīng)吸引阿里、百度和字節(jié)跳動(dòng)等頭部互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)在此布局。通過人工智能、區(qū)塊鏈和大數(shù)據(jù)等數(shù)字技術(shù)，長三角的稅務(wù)部門不僅要明確劃分?jǐn)?shù)字資產(chǎn)、產(chǎn)品及服務(wù)收入的性質(zhì)，還應(yīng)重新界定數(shù)字交易的生產(chǎn)地、消費(fèi)地、支付地、常設(shè)機(jī)構(gòu)等涉稅概念，確認(rèn)相關(guān)主體的利潤劃分規(guī)則和市場份額，以確保數(shù)字經(jīng)濟(jì)行為中的應(yīng)納稅款與實(shí)際產(chǎn)出價(jià)值相匹配。數(shù)字交易在界定征稅地時(shí)具有空間差異性，這就要求稅務(wù)部門在實(shí)體空間的基礎(chǔ)上進(jìn)行拓展，即覆蓋數(shù)字經(jīng)濟(jì)的虛擬空間，以彌補(bǔ)現(xiàn)有稅收制度在數(shù)字經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的缺失。
3.對(duì)接國際稅收新規(guī)則，明晰跨域稅收管轄權(quán)
長三角是我國進(jìn)出口貿(mào)易和跨境電商交易的核心區(qū)域，應(yīng)當(dāng)主動(dòng)對(duì)接國際稅收新規(guī)則，抓緊修訂數(shù)字經(jīng)濟(jì)來源地規(guī)則與常設(shè)機(jī)構(gòu)界定標(biāo)準(zhǔn)，從而為長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)的國際化發(fā)展提供穩(wěn)定且公平的稅收環(huán)境。
跨域數(shù)字交易是長三角跨境貿(mào)易的重要部分，可以試點(diǎn)采用消費(fèi)地原則來征收增值稅，根據(jù)價(jià)值創(chuàng)造地以及經(jīng)營活動(dòng)發(fā)生地原則來征收所得稅。建立基于目的地原則的跨境數(shù)字交易增值稅管轄權(quán)規(guī)則，對(duì)具體的交易范圍和交易類型進(jìn)行劃分，在消費(fèi)地收入達(dá)到相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的單位與個(gè)人應(yīng)當(dāng)繳納增值稅。對(duì)于跨境交易而言，按照虛擬常設(shè)機(jī)構(gòu)和新聯(lián)結(jié)度規(guī)則來建立新的所得稅征稅權(quán)分配機(jī)制，可以將數(shù)字交易中涉及的平臺(tái)、網(wǎng)站、服務(wù)器等納入為常設(shè)機(jī)構(gòu)的范圍，將用戶數(shù)量、成交額、持續(xù)性、目的等價(jià)值創(chuàng)造要素納入?yún)⒖贾笜?biāo)，以明確所得稅稅收管轄權(quán)。
(二)試點(diǎn)具體稅種改革，推進(jìn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的國內(nèi)稅法革新
1.增值稅改革——試行“消費(fèi)地征收”模式
在長三角率先推進(jìn)增值稅稅收制度的試點(diǎn)改革。納稅主體應(yīng)包括向?qū)嶋H消費(fèi)地提供數(shù)字產(chǎn)品和服務(wù)的單位和個(gè)人；征收范圍應(yīng)明確界定數(shù)字產(chǎn)品、數(shù)字服務(wù)、數(shù)字資產(chǎn)等作為具體征稅對(duì)象；稅目及稅率應(yīng)調(diào)整現(xiàn)有增值稅的稅目，在長三角區(qū)域內(nèi)統(tǒng)一劃定數(shù)字產(chǎn)品和服務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)稅率，并實(shí)行一檔簡并稅率；納稅環(huán)節(jié)由生產(chǎn)地征收逐步轉(zhuǎn)向消費(fèi)地征收，即從生產(chǎn)環(huán)節(jié)征稅、生產(chǎn)者申報(bào)納稅轉(zhuǎn)變?yōu)榱闶郗h(huán)節(jié)征稅、支付方納稅申報(bào)。實(shí)行消費(fèi)地征收模式有助于解決數(shù)字經(jīng)濟(jì)下價(jià)值創(chuàng)造地和稅收來源地相背離的問題，平衡區(qū)域間的稅收分配，使收入歸屬地與價(jià)值實(shí)現(xiàn)地更一致，也不會(huì)對(duì)現(xiàn)有增值稅稅制造成較大的沖擊。
跨境貿(mào)易方面，長三角應(yīng)在B2B 進(jìn)口環(huán)節(jié)建立反向征收機(jī)制，即明確納稅人是接受服務(wù)方，由其來履行進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅納稅申報(bào)義務(wù)；在B2C 跨境服務(wù)中明確提供跨境服務(wù)的主體來完成納稅登記，并就提供的服務(wù)繳納增值稅。以法規(guī)形式來明確零售環(huán)節(jié)銷售企業(yè)、中介和平臺(tái)等第三方的信息共享、代扣代繳等納稅協(xié)同義務(wù)。
2.企業(yè)所得稅改革——改進(jìn)數(shù)字企業(yè)的稅收營商環(huán)境
長三角的數(shù)字經(jīng)濟(jì)體量大、數(shù)字企業(yè)多，更需要調(diào)整企業(yè)所得稅制度來為數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)提供優(yōu)質(zhì)的稅收營商環(huán)境，助力長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)持續(xù)發(fā)展。一是要擴(kuò)充“機(jī)構(gòu)、場所”的定義范圍。數(shù)字經(jīng)濟(jì)的“無形”特征和“雙支柱”包容性框架的形成，預(yù)示著要盡快修訂常設(shè)機(jī)構(gòu)的確定規(guī)則。長三角可先行出臺(tái)相應(yīng)的行政法規(guī)，適當(dāng)擴(kuò)展機(jī)構(gòu)、場所的定義，將數(shù)字企業(yè)的用戶、市場、客戶群等要素納入其中，增設(shè)虛擬常設(shè)機(jī)構(gòu)。二是調(diào)整數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)的所得稅稅率。數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)高度依賴無形資產(chǎn)，成本費(fèi)用扣除范圍較窄，應(yīng)適當(dāng)降低數(shù)字企業(yè)的名義稅率，減輕研發(fā)創(chuàng)新的稅收負(fù)擔(dān)。三是要細(xì)化數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)的核定征收方式。部分?jǐn)?shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)面臨收入或成本費(fèi)用難以準(zhǔn)確核算，進(jìn)而無法適用查賬征收模式的問題，應(yīng)當(dāng)根據(jù)數(shù)字企業(yè)的行業(yè)狀況和實(shí)際經(jīng)營情況，對(duì)征收利潤率進(jìn)行核定。
3.個(gè)人所得稅改革——充分發(fā)揮個(gè)稅分配功能
自然人借助網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)、通信技術(shù)等數(shù)字手段，通過數(shù)據(jù)供給來創(chuàng)造財(cái)富，個(gè)人所得稅的功能和地位正在不斷上升，未來很有可能成為調(diào)節(jié)收入分配差距最重要的工具。在制度設(shè)計(jì)改革試點(diǎn)上，長三角可采取反向列舉收入的方式，擴(kuò)大綜合征收范圍，容納其他相同或相似類型的所得。比如在網(wǎng)絡(luò)知識(shí)付費(fèi)場景中，屬于個(gè)人獨(dú)立提供咨詢、講學(xué)、錄音、錄像等勞務(wù)所取得的收入，在網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)中取得的打賞收入和建立網(wǎng)絡(luò)社群開展知識(shí)付費(fèi)業(yè)務(wù)獲得的收入等，均應(yīng)確認(rèn)為個(gè)人勞務(wù)報(bào)酬所得；除了工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬、稿酬和特許權(quán)使用費(fèi)所得，還應(yīng)考慮將經(jīng)營所得納入綜合所得范圍，避免出現(xiàn)人為轉(zhuǎn)化所得類別來避稅的現(xiàn)象。除此之外，應(yīng)當(dāng)優(yōu)化專項(xiàng)附加扣除標(biāo)準(zhǔn)，將長三角區(qū)域內(nèi)的地區(qū)經(jīng)濟(jì)差異、家庭收入情況等因素納入綜合考量范圍；適當(dāng)降低“對(duì)勞動(dòng)類所得”的邊際稅率，簡化稅率檔次；健全自然人稅務(wù)登記制度，借助中介、平臺(tái)等第三方的信息優(yōu)勢，改進(jìn)用戶應(yīng)納稅款代扣代繳和涉稅信息共享制度。
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田 發(fā) 康家爍 周琛影
(1.上海理工大學(xué)，上海 200093；2.東華大學(xué)，上海 200051)
內(nèi)容提要：長三角區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展與稅收制度的不適應(yīng)性日益凸顯，亟需優(yōu)化稅收制度來順應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展。本文評(píng)估了長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展及稅收流失狀況，重點(diǎn)研究了數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)稅收制度的沖擊，在此基礎(chǔ)上，提出優(yōu)化稅制要素設(shè)置和具體稅種稅收制度試點(diǎn)改革策略，以更好地對(duì)接長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展。
數(shù)字經(jīng)濟(jì)在助推我國經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展、提供持續(xù)穩(wěn)定稅源的同時(shí)，也對(duì)現(xiàn)行稅收制度形成沖擊與挑戰(zhàn)，而建立健全與數(shù)字經(jīng)濟(jì)相適配的稅收制度體系是數(shù)字經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的重要前提和保障。長三角區(qū)域已成為我國數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展新高地，具有規(guī)模大、頭部數(shù)字企業(yè)多等特征。中國信通院數(shù)據(jù)顯示，2021 年長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)規(guī)模占其GDP 比重將近半壁江山①數(shù)據(jù)來源：中國信息通信研究院.中國數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展報(bào)告（2022 年）[R].北京，中國信息通信研究院，2022。，成為區(qū)域經(jīng)濟(jì)增長的重要引擎，拓寬了稅收收入增長的潛在空間。但現(xiàn)有稅收制度與數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不兼容性突出，進(jìn)而造成數(shù)字經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域稅收流失、弱化稅收治理效能。據(jù)此，如何厘清長三角區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展所衍生出來的稅收制度問題，并構(gòu)建順應(yīng)長三角區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的稅收制度新體系，事關(guān)長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展與稅收一體化進(jìn)程，是亟待研究的重要議題。
一、文獻(xiàn)綜述
2015 年OECD/G20 發(fā)布稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移(BEPS)第一項(xiàng)行動(dòng)計(jì)劃《應(yīng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收挑戰(zhàn)》以來，數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展引發(fā)的稅收制度問題成為理論與實(shí)務(wù)界研究的熱點(diǎn)。國外文獻(xiàn)集中在數(shù)字經(jīng)濟(jì)下國際稅收制度規(guī)則的研究，以分配好國家之間數(shù)字跨境活動(dòng)的稅收收益權(quán)。理論研究上，OECD(2014)提出按照“價(jià)值創(chuàng)造原則”來劃分?jǐn)?shù)字經(jīng)濟(jì)的國際稅收管轄權(quán)，更加偏向于來源地分享數(shù)字經(jīng)濟(jì)的征稅權(quán)。研究重點(diǎn)是如何修訂聯(lián)結(jié)度規(guī)則(Brauner &Pistone，2017)、建立新的利潤歸屬規(guī)則(Schon，2017)、衡量數(shù)據(jù)與用戶參與度的價(jià)值、設(shè)計(jì)臨時(shí)性征稅方案(Kofler et al.，2018)。立法實(shí)踐上，各國主要采用了常設(shè)機(jī)構(gòu)修訂/替代規(guī)則、預(yù)提所得稅、流轉(zhuǎn)稅和大型企業(yè)特殊稅制四類應(yīng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的課稅提案(Cockfield，2020)。諸如印度引入顯著經(jīng)濟(jì)存在作為新聯(lián)結(jié)度規(guī)則(Income Tax Department of India，2018)，法國征收均衡稅(Collin，2013)，英國征收數(shù)字服務(wù)稅 (Olbert & Spengel，2017)。政策設(shè)計(jì)上，European Commission(2018)提出《數(shù)字服務(wù)稅統(tǒng)一規(guī)則》提案，擬調(diào)整對(duì)大型互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的征稅規(guī)則，以對(duì)歐盟境內(nèi)數(shù)字經(jīng)濟(jì)活動(dòng)公平課稅。OECD(2021)提出數(shù)字經(jīng)濟(jì)的“雙支柱”方案，有望成為解決全球共同問題的稅收范例。具體是支柱一重新分配大型跨國企業(yè)全球利潤的征稅權(quán)，以平衡經(jīng)濟(jì)數(shù)字化的國際稅收權(quán)益分配格局；支柱二通過實(shí)施全球最低稅，抑制跨國企業(yè)逃避稅行為，為各國稅收競爭劃定底線。
數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收制度體系建構(gòu)是一場深刻的利益重構(gòu)與制度變革，國外現(xiàn)有的研究成果有助于達(dá)成一個(gè)多方平衡的數(shù)字經(jīng)濟(jì)國際稅收規(guī)則。但由于各國政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)和文化的巨大差異，“雙支柱”方案要落地實(shí)施并成為長期穩(wěn)定的數(shù)字經(jīng)濟(jì)國際稅收制度，面臨制度執(zhí)行成本、消除重復(fù)征稅和稅收確定性之間的協(xié)調(diào)困境，解決這些難題要尋求多邊合作、技術(shù)協(xié)調(diào)和政治決斷。
國內(nèi)研究數(shù)字經(jīng)濟(jì)與稅收制度議題基本上采用理論、問題、對(duì)策這樣的研究范式。理論分析上，劉奇超等(2018)基于受益理論和價(jià)值創(chuàng)造理論來認(rèn)定經(jīng)濟(jì)數(shù)字化稅收規(guī)則；王雍君(2020)基于資源觀建構(gòu)的分析框架鑒別了數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)稅制的侵蝕性影響；馮俏彬(2021)從“數(shù)據(jù)成為新生產(chǎn)要素”的角度來探討其與稅收制度的內(nèi)在關(guān)系。問題聚焦上，數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)稅收制度產(chǎn)生沖擊，體現(xiàn)在對(duì)稅制要素本身的影響，并且反映到具體稅種如所得稅(郭心潔等，2015)、增值稅(樊勇和邵琪，2021)。學(xué)者們的基本觀點(diǎn)是數(shù)字經(jīng)濟(jì)改變價(jià)值創(chuàng)造模式，引發(fā)稅收爭議；經(jīng)營主體較為分散，增加納稅主體界定難度；新業(yè)態(tài)新模式層出不窮，導(dǎo)致課稅對(duì)象復(fù)雜；交易多以遠(yuǎn)程化形式出現(xiàn)，難以確定納稅地點(diǎn)。對(duì)策建議上，湖北省國際稅收研究會(huì)(2021)提出堅(jiān)持稅收法定原則、推進(jìn)數(shù)字稅收制度法律體系建設(shè)；馬洪范(2021)提出規(guī)范數(shù)字經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的稅制要素；邢麗等(2022)建議健全數(shù)字經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的增值稅、所得稅制度，并探討數(shù)字資產(chǎn)開征數(shù)據(jù)資源稅的可能性。馬海濤等(2022)強(qiáng)調(diào)應(yīng)加快構(gòu)建與全球數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收規(guī)則相適應(yīng)的稅收體系。
國內(nèi)研究在數(shù)字經(jīng)濟(jì)與稅收制度的理論基礎(chǔ)、價(jià)值功能探討上取得較好的成果，而數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收制度問題分析卻主要停留在全國層面，多數(shù)給出方向性的政策建議。考慮到不同區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展程度及其引發(fā)的稅收制度問題具有差異性，有必要觀察樣本區(qū)域的實(shí)情，從中提煉出數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收制度的共性問題。據(jù)此，本文以長三角區(qū)域?yàn)檠芯繉?duì)象，就其數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展引發(fā)的稅收制度問題展開研究，期望通過地方先行先試改革來為數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收制度頂層設(shè)計(jì)提供參考。
二、長三角區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況
中國信通院發(fā)布的歷年《中國數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展白皮書》顯示，2017 年至2020 年長三角區(qū)域三省一市的數(shù)字經(jīng)濟(jì)規(guī)模不斷攀升，由7.29 萬億元升至10.83 萬億元，占地區(qū)GDP 的比重也從37.33%提高到44.26%。①數(shù)據(jù)來源：中國信息通信研究院.中國數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展白皮書[R].北京:中國信息通信研究院，2018-2021。2021 年長三角區(qū)域中，上海的數(shù)字經(jīng)濟(jì)占比超過50%，浙江和江蘇的數(shù)字經(jīng)濟(jì)占比也超過全國平均水平。②數(shù)據(jù)來源：中國信息通信研究院.中國數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展報(bào)告（2022 年）[R].北京:中國信息通信研究院，2022。
(一)數(shù)字產(chǎn)業(yè)化
從數(shù)字產(chǎn)業(yè)化來看，長三角已經(jīng)建立了新一代信息技術(shù)產(chǎn)業(yè)體系，涵蓋集成電路、信息通信以及電子器件等多個(gè)領(lǐng)域，同時(shí)在云計(jì)算、區(qū)塊鏈以及人工智能等新興數(shù)字產(chǎn)業(yè)方面也全國領(lǐng)先。長三角累計(jì)建成5G 基站22.1 萬個(gè)，占全國總量的26.9%；人工智能相關(guān)專利申請(qǐng)總量已超過12.8 萬件③數(shù)據(jù)來源：葉琴，徐曉磊，胡森林，曾剛，陸嘉鈴.長三角人工智能產(chǎn)業(yè)空間格局及影響因素[J].長江流域資源與環(huán)境，2022，31(03):526-536。；電信業(yè)和軟件業(yè)發(fā)展上均有強(qiáng)勢表現(xiàn)，2021 年長三角電信業(yè)務(wù)總量超過3600 億元，居我國主要城市群首位，區(qū)域軟件業(yè)務(wù)總收入達(dá)到2.79 萬億元，江蘇、浙江和上海均位列全國前五位。④數(shù)據(jù)來源：中華人民共和國國家統(tǒng)計(jì)局.中國統(tǒng)計(jì)年鑒[M].北京:中國統(tǒng)計(jì)出版社，2022。
(二)產(chǎn)業(yè)數(shù)字化
從產(chǎn)業(yè)數(shù)字化來看，長三角產(chǎn)業(yè)數(shù)字化占比已經(jīng)達(dá)到60%以上，其中安徽、浙江和上海高達(dá)80%。⑤數(shù)據(jù)來源：中國信息通信研究院政策與經(jīng)濟(jì)研究所.長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展報(bào)告（2021）[R].北京:中國信息通信研究院，2021。在智能制造和工業(yè)互聯(lián)網(wǎng)方面，長三角承攬了超過全國三分之一的重點(diǎn)項(xiàng)目。⑥數(shù)據(jù)來源：數(shù)字化轉(zhuǎn)型究竟“怎樣轉(zhuǎn)”“轉(zhuǎn)向哪”？長三角這個(gè)大會(huì)值得關(guān)注[EB/OL].中國江蘇網(wǎng)，2021-3-27.https://baijiahao.baidu.com/s?id=1695396788723864753&wfr=spider&for=pc。以G60 科創(chuàng)走廊建設(shè)為平臺(tái)打造產(chǎn)業(yè)數(shù)字化樣板，長三角正初步形成G60 科創(chuàng)走廊工業(yè)互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)服務(wù)體系，為制造業(yè)的轉(zhuǎn)型升級(jí)提供了重要支撐，有利于制造業(yè)智能化、網(wǎng)絡(luò)化以及數(shù)字化水平的提升。
(三)數(shù)字化治理
從數(shù)字化治理來看，長三角將建設(shè)智慧城市和數(shù)字政府作為推進(jìn)數(shù)字化的著力點(diǎn)，不斷提高社會(huì)治理的智能化和網(wǎng)絡(luò)化水平。長三角共同推進(jìn)“一庫、一章、一卡”建設(shè)，借助信息系統(tǒng)及時(shí)共享數(shù)據(jù)，促進(jìn)海量數(shù)據(jù)信息的互聯(lián)互通，充分整合各個(gè)城市的信息數(shù)據(jù)，從而實(shí)現(xiàn)政務(wù)服務(wù)一網(wǎng)通辦。重點(diǎn)城市在線服務(wù)和在線辦理指數(shù)中，上海、杭州、南京、合肥等重點(diǎn)城市的在線辦理成熟度與服務(wù)成效度均位于全國前列。
(四)數(shù)字價(jià)值化
從數(shù)字價(jià)值化來看，長三角推動(dòng)數(shù)據(jù)要素的跨域流動(dòng)和融合利用，已經(jīng)形成“四位一體”數(shù)據(jù)要素市場格局，在數(shù)據(jù)要素市場培育和監(jiān)管方面為全國提供參考?！?020 長三角政府?dāng)?shù)據(jù)開放一體化報(bào)告》顯示，長三角是地方政府?dāng)?shù)據(jù)開放一體化實(shí)踐的重要發(fā)源地，在數(shù)據(jù)交易主體、數(shù)據(jù)交易手段、數(shù)據(jù)交易中介、數(shù)據(jù)交易監(jiān)管、數(shù)據(jù)要素市場培育等方面均處于領(lǐng)跑位置。中國信通院測算的全國要素市場化指數(shù)排名中，長三角的浙江、江蘇和上海居全國第2、4、5 位，數(shù)據(jù)要素市場發(fā)展?jié)摿薮?。⑦?shù)據(jù)來源：復(fù)旦大學(xué)數(shù)字與移動(dòng)治理實(shí)驗(yàn)室.2020 長三角政府?dāng)?shù)據(jù)開放一體化報(bào)告[R].上海: 復(fù)旦大學(xué)，2020。
三、長三角區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)稅收制度的沖擊
(一)長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收流失估算
學(xué)者們?cè)跍y算稅收流失的過程中，應(yīng)用較多的方法主要有“收支差異法”“現(xiàn)金比率法”以及“平均稅負(fù)法”等。由于數(shù)字經(jīng)濟(jì)的交易數(shù)據(jù)獲取難度較大，難以獲得企業(yè)層面的微觀數(shù)據(jù)，所以無法通過修正現(xiàn)金比率法以及地下經(jīng)濟(jì)法估算稅收流失情況。在數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收流失規(guī)模的測算方面，由于相關(guān)交易數(shù)據(jù)等往往較難獲得，而電子商務(wù)是當(dāng)前數(shù)字經(jīng)濟(jì)中產(chǎn)業(yè)數(shù)字化占比最大的部分之一，學(xué)者們往往選擇通過研究互聯(lián)網(wǎng)交易的稅收流失情況進(jìn)行分析。朱軍（2013）在《我國電子商務(wù)稅收流失問題及其治理措施中》中指出，可以通過實(shí)體交易數(shù)據(jù)對(duì)增值稅和消費(fèi)稅的平均稅負(fù)率進(jìn)行估算，在此基礎(chǔ)上用電子商務(wù)銷售總額與平均稅負(fù)率相乘，得到稅收流失規(guī)模；郭沛廷和李昊源（2017）在《網(wǎng)絡(luò)交易稅收流失測度及治理路徑的現(xiàn)實(shí)選擇》中應(yīng)用“平均稅負(fù)法”對(duì)2004 年-2014 年間網(wǎng)絡(luò)交易的消費(fèi)稅和增值稅稅收的流失情況進(jìn)行了估算；周琛影和蘇凌（2022）在《數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收治理問題研究》中應(yīng)用“平均稅負(fù)法”對(duì)我國2013 年-2021 年的電子商務(wù)稅收流失規(guī)模進(jìn)行估計(jì)，以此分析數(shù)字經(jīng)濟(jì)下的稅收流失問題。本文借鑒朱軍（2013）、郭沛廷和李昊源（2017）的做法，擬采用“平均稅負(fù)法”對(duì)長三角電子商務(wù)的增值稅、消費(fèi)稅稅收流失進(jìn)行估算，以此來衡量數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收流失狀況。
具體估算步驟為：一是先對(duì)長三角各個(gè)年度的消費(fèi)稅和增值稅①此處參考朱軍（2013）的做法，并考慮到電子商務(wù)稅收流失主要在交易環(huán)節(jié)，將涉及的流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的增值稅和消費(fèi)稅納入。進(jìn)行加總，然后與社會(huì)商品銷售總額相除，由此算出相應(yīng)年度的“平均稅負(fù)率”；二是用“平均稅負(fù)率”與長三角相應(yīng)年度的電子商務(wù)銷售總額相乘，得出電子商務(wù)稅收流失金額②此處參考朱軍（2013）的做法，選取電子商務(wù)銷售總額為“寬口徑”，估計(jì)全部的稅收流失規(guī)模。；三是運(yùn)用電子商務(wù)稅收流失金額與稅收總收入相除，估算出長三角電子商務(wù)稅收流失占比。
表1 顯示，長三角區(qū)域的平均稅負(fù)率從2013 年的6.85%提高到2017 年的8.64%，表明盡管整體經(jīng)濟(jì)環(huán)境面臨下行壓力，但長三角的增值稅和消費(fèi)稅兩稅能保持快速增長，以至于這段時(shí)期的平均稅負(fù)率得以提升；得益于2018 年以來的大規(guī)模減稅政策實(shí)施，平均稅負(fù)率從8.35%逐年下降到2021 年的5.42%。
表1 長三角區(qū)域增值稅和消費(fèi)稅平均稅負(fù)率
由表2 可見，長三角區(qū)域電子商務(wù)銷售額從2013 年的1.73 萬億元逐年提高到2021 年的6.5 萬億元，增長約3.76 倍，年均增長率達(dá)到18.01%；而同期依據(jù)平均稅負(fù)率測算出來的稅收流失規(guī)模從2013 年的0.12 萬億元提升到2021 年的0.35 萬億元，增長了2.98 倍，年均增長率達(dá)到了14.60%。電子商務(wù)稅收流失規(guī)模占總稅收的比重也在逐步攀升，從2013 年的3.60%快速提高到2019 年的7.16%，近年來均保持在6%以上的水平。具體到長三角三省一市來看(見圖1)，上海、江蘇和浙江的稅收流失比重相對(duì)穩(wěn)定，近年來大致維持在6%左右的水平，而安徽省的稅收流失問題較為嚴(yán)重，流失占比從2013 年起一路走高，到2020 年已經(jīng)超過了20%。
圖1 長三角三省一市電子商務(wù)稅收流失占總稅收比重（%）
表2 長三角區(qū)域電子商務(wù)稅收流失規(guī)模及比重
通過估算長三角電子商務(wù)稅收流失情況，可見該區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域存在一定程度的稅收流失問題，它源于數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收制度滯后、數(shù)字化稅收征管乏力、數(shù)字企業(yè)納稅不遵從等綜合因素，且區(qū)域內(nèi)的安徽相比上海、江蘇、浙江呈現(xiàn)較嚴(yán)重的稅收流失狀態(tài)。
另外，長三角區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收流失變化與國際稅收新規(guī)則高度關(guān)聯(lián)。為應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)數(shù)字化的稅收挑戰(zhàn)，OECD 提出的“雙支柱”方案經(jīng)歷了前期準(zhǔn)備、不斷修訂及正式發(fā)布幾個(gè)階段，于2023 年形成全球共識(shí)性的解決方案得以生效實(shí)施?！爸е弧狈桨纲x予市場國對(duì)跨境數(shù)字企業(yè)在該國市場產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)活動(dòng)收益的征稅權(quán)，這樣長三角可對(duì)其消費(fèi)的境外數(shù)字產(chǎn)品與服務(wù)分享稅收，同時(shí)本區(qū)域數(shù)字企業(yè)的境外收入也要讓渡部分稅權(quán)。“支柱二”方案將全球最低所得稅率設(shè)定為15%，這樣長三角的跨國數(shù)字企業(yè)的稅率需達(dá)到這一標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)本區(qū)域數(shù)字企業(yè)享受的“避稅天堂”稅收優(yōu)惠將不可持續(xù)，若實(shí)際稅率低于標(biāo)準(zhǔn)，需向市場所在國繳納補(bǔ)足稅?？梢姡瑖H稅收新規(guī)則對(duì)長三角數(shù)字稅收流失沖擊利弊兼有，關(guān)鍵點(diǎn)是征稅機(jī)關(guān)要行使好市場國的征稅權(quán)，以及數(shù)字企業(yè)做好稅務(wù)合規(guī)的方案應(yīng)對(duì)。數(shù)字經(jīng)濟(jì)作為長三角區(qū)域經(jīng)濟(jì)可持續(xù)增長的重要引擎，應(yīng)借助深化稅收制度改革來對(duì)接數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展新業(yè)態(tài)，減輕數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收流失程度，促進(jìn)地區(qū)間、行業(yè)間的稅負(fù)公平。
(二)長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)稅制要素的沖擊
1.納稅主體分散化，納稅人身份難以準(zhǔn)確認(rèn)定
長三角是我國平臺(tái)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重點(diǎn)區(qū)域，核心城市如上海、杭州、蘇州等有著優(yōu)質(zhì)的營商環(huán)境和信息資源，以“短視頻+直播”為代表的網(wǎng)紅經(jīng)濟(jì)迅速崛起。而與傳統(tǒng)的交易模式不同，平臺(tái)經(jīng)濟(jì)下的數(shù)字交易具有遠(yuǎn)程化和網(wǎng)絡(luò)化的特征，納稅主體也變得多元和分散，往往很難對(duì)其進(jìn)行精準(zhǔn)定位。一方面，數(shù)字交易中的商品和服務(wù)供給方很少主動(dòng)進(jìn)行稅務(wù)登記辦理，并且利用網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)的虛擬性和隱蔽性等來逃避納稅義務(wù)，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)無法掌握納稅人的真實(shí)身份和涉稅信息。另一方面，數(shù)字交易基于網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)等數(shù)字基礎(chǔ)設(shè)施進(jìn)行，價(jià)值創(chuàng)造很難追溯到個(gè)人，價(jià)值難以明確分?jǐn)?。以長三角區(qū)域直播帶貨為例，資金流向上顯示納稅主體有第三方支付平臺(tái)、直播平臺(tái)以及網(wǎng)絡(luò)主播，然而直播帶貨的形式多樣與分散，很難對(duì)其真實(shí)身份進(jìn)行判別，使得納稅主體難以明確。作為長三角曾經(jīng)的頭部主播之一，“薇婭”和其合伙人在通過網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)瘋狂吸金的同時(shí)，也利用直播平臺(tái)納稅人身份的不明晰來隱匿應(yīng)交稅款，逃稅漏稅高達(dá)6.43 億元。數(shù)字經(jīng)濟(jì)如火如荼發(fā)展的背后，對(duì)如何清晰界定納稅主體提出了迫切的要求。
2.業(yè)務(wù)邊界模糊化，課稅對(duì)象難以有效評(píng)估
傳統(tǒng)稅收管理體系主要是基于稅收主體進(jìn)行的生產(chǎn)和經(jīng)營活動(dòng)來設(shè)計(jì)，收入來源、交易地點(diǎn)和經(jīng)營方式等都易于判定。而長三角區(qū)域的數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)可以利用網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)和數(shù)字技術(shù)來打破傳統(tǒng)業(yè)務(wù)在地域空間方面的限制，促使業(yè)務(wù)邊界模糊化，從而對(duì)準(zhǔn)確確定課稅對(duì)象帶來挑戰(zhàn)。
一方面，在數(shù)字技術(shù)推動(dòng)下，長三角的傳統(tǒng)企業(yè)開始利用互聯(lián)網(wǎng)信息技術(shù)進(jìn)行轉(zhuǎn)型升級(jí)，使得此前有形產(chǎn)品經(jīng)營模式發(fā)生轉(zhuǎn)變，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)也更加復(fù)雜多樣。2021 年長三角企業(yè)百強(qiáng)榜顯示，長三角互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)行業(yè)大幅增長達(dá)37%，營業(yè)收入超過1 萬億元。①數(shù)據(jù)來源：2021 長三角百強(qiáng)榜單在滬發(fā)布互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)業(yè)營收超過萬億元[EB/OL].新民晚報(bào), 2021-11-18.https://baijiahao.baidu.com/s?id=1716761474766172712&wfr=spider&for=pc。數(shù)字經(jīng)濟(jì)具備數(shù)字化、信息化的特征，可將一部分以有形形式提供的商品轉(zhuǎn)變?yōu)閿?shù)字化虛擬產(chǎn)品，而現(xiàn)有的稅收制度又無法將其完全剝離并合理確定課稅對(duì)象。另一方面，隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)深入發(fā)展，數(shù)據(jù)本身也成了關(guān)鍵的生產(chǎn)要素，數(shù)字經(jīng)濟(jì)活動(dòng)以數(shù)據(jù)為載體。2021 年長三角數(shù)據(jù)要素流通服務(wù)平臺(tái)(CADESP)正式成立，承擔(dān)著區(qū)域間數(shù)據(jù)流通、數(shù)據(jù)互聯(lián)和數(shù)據(jù)融合等重要功能。但是目前數(shù)字經(jīng)濟(jì)的規(guī)模、數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價(jià)值等缺乏明確的衡量標(biāo)準(zhǔn)和科學(xué)的核算方法，難以保證實(shí)際核算結(jié)果的準(zhǔn)確性與可靠性。在數(shù)據(jù)要素的生產(chǎn)過程中，平臺(tái)、廠商、消費(fèi)者都進(jìn)行了參與，無法具體確定某個(gè)環(huán)節(jié)數(shù)據(jù)的產(chǎn)權(quán)邊界。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)很難根據(jù)模糊的業(yè)務(wù)邊界與業(yè)務(wù)范圍對(duì)征稅對(duì)象進(jìn)行準(zhǔn)確界定，對(duì)課稅對(duì)象的評(píng)估難度不斷提高。
3.數(shù)字經(jīng)濟(jì)流動(dòng)性強(qiáng)，納稅地點(diǎn)難以精準(zhǔn)確定
長三角區(qū)域數(shù)字經(jīng)濟(jì)具有極強(qiáng)的流動(dòng)性，交易也多以遠(yuǎn)程化形式出現(xiàn)，但現(xiàn)有稅收制度是將納稅人的居住地、注冊(cè)登記地以及機(jī)構(gòu)所在地作為稅收管轄權(quán)的劃分標(biāo)準(zhǔn)或納稅地點(diǎn)的判定依據(jù)。數(shù)字經(jīng)濟(jì)模式下經(jīng)營者借助互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)、電子支付、物流體系等，可在不設(shè)立分支機(jī)構(gòu)的情況下向不同城市的消費(fèi)者銷售商品和服務(wù)，這種銷售地與消費(fèi)地的分離，導(dǎo)致數(shù)字經(jīng)濟(jì)無法像傳統(tǒng)交易一樣準(zhǔn)確確定納稅義務(wù)發(fā)生地，也就無法合理劃分稅收管轄權(quán)并確認(rèn)實(shí)際的納稅地點(diǎn)。
《長三角商務(wù)發(fā)展報(bào)告(2022)》顯示，2021 年長三角網(wǎng)絡(luò)零售規(guī)模超過4.5 萬億元。其中：上海電子商務(wù)交易額3.24 萬億元，江蘇網(wǎng)絡(luò)零售額再次突破萬億元，浙江的淘寶村、淘寶鎮(zhèn)數(shù)量均居全國第一，安徽網(wǎng)絡(luò)零售額也位居全國第8 位。①數(shù)據(jù)來源：上海市商務(wù)發(fā)展研究中心.長三角商務(wù)發(fā)展報(bào)告（2022）[R].上海:上海市商務(wù)委員會(huì)，2022。在電商交易中，全國各地的消費(fèi)者通過網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)進(jìn)行下單，再通過第三方支付來付款，商家將商品郵寄到對(duì)應(yīng)收貨地，這一交易過程中，賣方是固定業(yè)主與否，實(shí)際納稅地點(diǎn)應(yīng)為何地，這些主要信息的甄別變得更加困難。
4.跨域交易體量大，稅收管轄權(quán)不清晰
長三角積極培育以跨境電商為代表的跨境數(shù)字貿(mào)易新模式、新業(yè)態(tài)，跨境電商業(yè)務(wù)實(shí)現(xiàn)井噴式發(fā)展。商務(wù)部公布的數(shù)據(jù)顯示，2021 年浙江實(shí)現(xiàn)跨境電商進(jìn)出口3302.9 億元，同比增長30.7%，規(guī)模約占全國六分之一。上?？缇畴娚塘闶鄢隹谀杲灰琢績H次于廣東和浙江，江蘇跨境電商B2C 進(jìn)出口同比增長2.5 倍，安徽跨境電商交易額首次突破200億元。②數(shù)據(jù)來源：商務(wù)部電子商務(wù)和信息化司.中國電子商務(wù)報(bào)告（2021）[R].北京:商務(wù)部電子商務(wù)和信息化司，2022。
數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)不再依賴傳統(tǒng)物理性機(jī)構(gòu)開展交易，其主要依托互聯(lián)網(wǎng)等數(shù)字技術(shù)提供產(chǎn)品和服務(wù)，而且數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展使用戶和數(shù)據(jù)都變成創(chuàng)造價(jià)值的重要來源，所以市場所在地很難根據(jù)常設(shè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行征稅，從而無法享有價(jià)值創(chuàng)造地的征稅權(quán)。歐盟著手將增值稅的征收從跨境服務(wù)調(diào)整為消費(fèi)地原則，將此前的服務(wù)貿(mào)易征收地調(diào)整為消費(fèi)所在地，提供服務(wù)的主體需要在消費(fèi)所在地完成相應(yīng)的稅務(wù)登記及稅款繳納。
從跨境進(jìn)口服務(wù)來看，長三角目前并沒有就跨境稅收征收地做出相應(yīng)改革，對(duì)于企業(yè)與個(gè)人以及企業(yè)之間的交易也沒有做出明確的區(qū)分和界定。盡管對(duì)服務(wù)接受方應(yīng)當(dāng)履行稅收扣繳義務(wù)有所明確，然而在操作過程中很難得到落實(shí)。特別是在B2C 跨境服務(wù)貿(mào)易中，很少有消費(fèi)者主動(dòng)進(jìn)行納稅申報(bào)，而受限于監(jiān)管手段的缺乏，稅務(wù)機(jī)關(guān)無法明確稅收管轄權(quán)的具體范圍。
(三)長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)具體稅種的沖擊
長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)流轉(zhuǎn)稅、所得稅等稅種產(chǎn)生較大沖擊，主要會(huì)導(dǎo)致區(qū)域間稅收收入分配的不均衡，考慮到消費(fèi)稅屬于中央稅，重點(diǎn)關(guān)注受影響較大的增值稅、企業(yè)所得稅及個(gè)人所得稅這幾個(gè)共享稅種。
1.增值稅。數(shù)字經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展情景下增值稅制度設(shè)計(jì)與政策執(zhí)行暴露出一些問題。一方面是數(shù)字活動(dòng)交易性質(zhì)的界定問題。數(shù)字交易是通過互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)利用數(shù)字化產(chǎn)品和服務(wù)創(chuàng)造價(jià)值，而目前沒有針對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)活動(dòng)制定稅收政策，根據(jù)籠統(tǒng)的增值稅征收范圍，難以判斷數(shù)字化產(chǎn)品和服務(wù)是有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)還是其他服務(wù)，進(jìn)而無法確定相應(yīng)的稅率及稅額。另一方面是跨國和跨地區(qū)交易問題。現(xiàn)有增值稅征收制度遵循目的地原則，通過地域界定銷售服務(wù)是否在境內(nèi)來確定相應(yīng)的納稅行為。數(shù)字經(jīng)濟(jì)下跨境交易經(jīng)營的內(nèi)容越來越豐富，涉及的領(lǐng)域不斷拓寬，境內(nèi)單位或個(gè)人通過多種渠道從境外購買各類數(shù)字服務(wù)，包括網(wǎng)絡(luò)廣告、知識(shí)產(chǎn)權(quán)及應(yīng)用軟件等。然而，無論是國家還是長三角區(qū)域?qū)用?，稅收條文中對(duì)于“應(yīng)稅行為”并沒有數(shù)字交易的明確規(guī)定，跨境交易的服務(wù)發(fā)生地?zé)o法準(zhǔn)確判斷，導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)難以對(duì)跨境服務(wù)進(jìn)行有效的征管。國內(nèi)跨區(qū)域增值稅征管上也存在類似的問題，各種生產(chǎn)活動(dòng)與消費(fèi)行為只需借助互聯(lián)網(wǎng)或其他數(shù)字媒介就能夠?qū)崿F(xiàn)，征稅機(jī)關(guān)很難識(shí)別交易雙方的居民身份并精準(zhǔn)定位商品或服務(wù)的消費(fèi)地，從而難以對(duì)跨區(qū)域的數(shù)字服務(wù)交易進(jìn)行有效稅收管理。
2.企業(yè)所得稅。居民企業(yè)身份認(rèn)定注冊(cè)地或者實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè)均為居民企業(yè)，負(fù)有企業(yè)所得稅納稅義務(wù)，而實(shí)際上部分?jǐn)?shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)可能利用這兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)來規(guī)避納稅義務(wù)。諸如企業(yè)的實(shí)際業(yè)務(wù)活動(dòng)發(fā)生在長三角，但其不在長三角設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所或者固定的網(wǎng)絡(luò)基礎(chǔ)設(shè)備等，或者利用先進(jìn)的數(shù)字技術(shù)隱匿其IP 地址，使得長三角的稅務(wù)機(jī)關(guān)難以確定企業(yè)的居民身份，極易造成稅收流失。
企業(yè)所得稅征收主要按照利潤歸屬與聯(lián)結(jié)度的原則進(jìn)行，而數(shù)字經(jīng)濟(jì)形成的新型商業(yè)模式對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的認(rèn)定范圍產(chǎn)生了沖擊。數(shù)字經(jīng)濟(jì)交易行為產(chǎn)生和生產(chǎn)要素流動(dòng)跨越了地理空間上的限制，根據(jù)企業(yè)的注冊(cè)地和物理生產(chǎn)地對(duì)企業(yè)所得稅稅收管轄權(quán)進(jìn)行劃分的方式，并不適用于新型的數(shù)字經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，難以維護(hù)區(qū)域內(nèi)的稅收權(quán)益。為鼓勵(lì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)發(fā)展，長三角各省市自行制訂一些本地化的稅收優(yōu)惠政策，如江蘇、浙江、安徽在稅收扶持政策上均有自選動(dòng)作，有的區(qū)域稅收變相返還力度比較大，以至于很多中小型數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)選擇在昆山、太倉、常熟、湖州、嘉興、寧波等地注冊(cè)，而實(shí)際業(yè)務(wù)經(jīng)營則在上海、杭州等地進(jìn)行。如果不采取稅收協(xié)同治理，會(huì)對(duì)長三角區(qū)域內(nèi)數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收權(quán)益合理分配產(chǎn)生較大沖擊。
3.個(gè)人所得稅。個(gè)人所得稅制通過對(duì)納稅人的所得類型進(jìn)行劃分，再來判定相應(yīng)的計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)和稅率結(jié)構(gòu)。數(shù)字經(jīng)濟(jì)交易主體中自然人的占比持續(xù)升高，生產(chǎn)者和消費(fèi)者的身份分界開始模糊，逐漸演變出多種商業(yè)模式，更是催生出“產(chǎn)銷合一者”的角色。個(gè)人的收入來源更加靈活、多元和復(fù)雜，勞務(wù)報(bào)酬、特許權(quán)使用費(fèi)和經(jīng)營所得等相互參雜，使稅務(wù)部門難以準(zhǔn)確區(qū)分。
以平臺(tái)經(jīng)濟(jì)為代表的商業(yè)模式迅速崛起，在長三角更是匯聚了大規(guī)模依附于各平臺(tái)開展經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、收取流量收入的個(gè)體用戶。以抖音平臺(tái)為例，2020 年長三角集聚了全國29.1%的抖音主播數(shù)量，抖音帶貨主播銷售額占比更是達(dá)到42.1%(馬芳芳和丁志偉，2021)。該群體具有流動(dòng)性大、分布性廣、分散性強(qiáng)的特點(diǎn)，相當(dāng)一部分沒有完成稅務(wù)登記，缺乏納稅遵從意愿，而稅收征管制度對(duì)于數(shù)字經(jīng)濟(jì)平臺(tái)提供稅務(wù)信息和代繳代扣稅款的義務(wù)未做出明確規(guī)定，導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人身份認(rèn)定、義務(wù)認(rèn)定、所得類型認(rèn)定等形成監(jiān)管困境。個(gè)人所得稅超額累進(jìn)稅率最高可達(dá)45%，而個(gè)體工商戶與個(gè)人獨(dú)資企業(yè)稅率最高為35%，兩者之間有10%的規(guī)避納稅義務(wù)的空間。在浙江省稅務(wù)局公布的知名網(wǎng)絡(luò)主播逃稅案例中，涉事主播不僅“巧妙選擇”了稅種，還偽造了虛假的稅基，通過在上海等地設(shè)立公司來虛構(gòu)業(yè)務(wù)，將個(gè)人收入的性質(zhì)進(jìn)行轉(zhuǎn)換，反映出數(shù)字經(jīng)濟(jì)下個(gè)人所得稅問題的嚴(yán)重性。
四、長三角區(qū)域應(yīng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的稅收制度改革策略
(一)優(yōu)化稅制要素設(shè)置，提高現(xiàn)行稅制對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的適應(yīng)度
1.規(guī)范納稅主體，完善數(shù)字平臺(tái)治理
長三角的稅務(wù)機(jī)關(guān)不僅要將互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)及個(gè)人納入納稅主體，同時(shí)還需要利用信息技術(shù)對(duì)納稅人身份進(jìn)行識(shí)別。為確保納稅主體判定的準(zhǔn)確性，可以綜合受益方和資金流向兩個(gè)方面來認(rèn)定，從而確保其履行應(yīng)有的納稅義務(wù)。
共享經(jīng)濟(jì)、平臺(tái)經(jīng)濟(jì)和網(wǎng)紅經(jīng)濟(jì)等均以數(shù)字平臺(tái)作為重要載體，納稅人需借助數(shù)字平臺(tái)開展實(shí)際的交易或者商業(yè)活動(dòng)，這使得平臺(tái)更容易掌握交易對(duì)象、交易資金等具體涉稅信息。據(jù)此，長三角可以先行先試數(shù)字平臺(tái)作為稅收的代扣代繳義務(wù)人的具體細(xì)則，明確涉稅信息報(bào)送義務(wù)的履行主體。保障條件是以行政性法規(guī)或者規(guī)章的形式，推進(jìn)稅務(wù)部門與網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)的數(shù)據(jù)庫直接對(duì)接，規(guī)范網(wǎng)絡(luò)經(jīng)營主體的稅務(wù)登記要求，以納稅人識(shí)別號(hào)為基礎(chǔ)建設(shè)納稅信用平臺(tái)，將涉稅信息報(bào)送質(zhì)量納入信用評(píng)價(jià)體系，以有效引導(dǎo)數(shù)字平臺(tái)運(yùn)營商參與稅收治理。
長三角的稅務(wù)部門要建立健全區(qū)域稅收協(xié)商機(jī)制，促進(jìn)三省一市常態(tài)化數(shù)據(jù)信息交換。涉稅信息的溝通和分享上要與各省市的市場監(jiān)管、社保、公安等部門主動(dòng)對(duì)接，利用大數(shù)據(jù)技術(shù)實(shí)時(shí)監(jiān)測線上交易所涉及的各參與方，查實(shí)數(shù)字平臺(tái)上的偷漏稅行為。
2.厘清課稅對(duì)象，推進(jìn)數(shù)字技術(shù)應(yīng)用
長三角具有極強(qiáng)的創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)活力，吸引了大批數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)入駐。對(duì)數(shù)字企業(yè)的遷移與流動(dòng)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)讓、科技成果的轉(zhuǎn)化與運(yùn)用等，長三角可以采取相對(duì)靈活的稅收處理機(jī)制，應(yīng)將稅制中沒有覆蓋的數(shù)字服務(wù)和產(chǎn)品納入征稅范圍。
厘清數(shù)字經(jīng)濟(jì)的課稅對(duì)象和計(jì)稅依據(jù)，更需借助數(shù)字信息技術(shù)的有效利用。長三角最大規(guī)模數(shù)據(jù)中心已經(jīng)吸引阿里、百度和字節(jié)跳動(dòng)等頭部互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)在此布局。通過人工智能、區(qū)塊鏈和大數(shù)據(jù)等數(shù)字技術(shù)，長三角的稅務(wù)部門不僅要明確劃分?jǐn)?shù)字資產(chǎn)、產(chǎn)品及服務(wù)收入的性質(zhì)，還應(yīng)重新界定數(shù)字交易的生產(chǎn)地、消費(fèi)地、支付地、常設(shè)機(jī)構(gòu)等涉稅概念，確認(rèn)相關(guān)主體的利潤劃分規(guī)則和市場份額，以確保數(shù)字經(jīng)濟(jì)行為中的應(yīng)納稅款與實(shí)際產(chǎn)出價(jià)值相匹配。數(shù)字交易在界定征稅地時(shí)具有空間差異性，這就要求稅務(wù)部門在實(shí)體空間的基礎(chǔ)上進(jìn)行拓展，即覆蓋數(shù)字經(jīng)濟(jì)的虛擬空間，以彌補(bǔ)現(xiàn)有稅收制度在數(shù)字經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的缺失。
3.對(duì)接國際稅收新規(guī)則，明晰跨域稅收管轄權(quán)
長三角是我國進(jìn)出口貿(mào)易和跨境電商交易的核心區(qū)域，應(yīng)當(dāng)主動(dòng)對(duì)接國際稅收新規(guī)則，抓緊修訂數(shù)字經(jīng)濟(jì)來源地規(guī)則與常設(shè)機(jī)構(gòu)界定標(biāo)準(zhǔn)，從而為長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)的國際化發(fā)展提供穩(wěn)定且公平的稅收環(huán)境。
跨域數(shù)字交易是長三角跨境貿(mào)易的重要部分，可以試點(diǎn)采用消費(fèi)地原則來征收增值稅，根據(jù)價(jià)值創(chuàng)造地以及經(jīng)營活動(dòng)發(fā)生地原則來征收所得稅。建立基于目的地原則的跨境數(shù)字交易增值稅管轄權(quán)規(guī)則，對(duì)具體的交易范圍和交易類型進(jìn)行劃分，在消費(fèi)地收入達(dá)到相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的單位與個(gè)人應(yīng)當(dāng)繳納增值稅。對(duì)于跨境交易而言，按照虛擬常設(shè)機(jī)構(gòu)和新聯(lián)結(jié)度規(guī)則來建立新的所得稅征稅權(quán)分配機(jī)制，可以將數(shù)字交易中涉及的平臺(tái)、網(wǎng)站、服務(wù)器等納入為常設(shè)機(jī)構(gòu)的范圍，將用戶數(shù)量、成交額、持續(xù)性、目的等價(jià)值創(chuàng)造要素納入?yún)⒖贾笜?biāo)，以明確所得稅稅收管轄權(quán)。
(二)試點(diǎn)具體稅種改革，推進(jìn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的國內(nèi)稅法革新
1.增值稅改革——試行“消費(fèi)地征收”模式
在長三角率先推進(jìn)增值稅稅收制度的試點(diǎn)改革。納稅主體應(yīng)包括向?qū)嶋H消費(fèi)地提供數(shù)字產(chǎn)品和服務(wù)的單位和個(gè)人；征收范圍應(yīng)明確界定數(shù)字產(chǎn)品、數(shù)字服務(wù)、數(shù)字資產(chǎn)等作為具體征稅對(duì)象；稅目及稅率應(yīng)調(diào)整現(xiàn)有增值稅的稅目，在長三角區(qū)域內(nèi)統(tǒng)一劃定數(shù)字產(chǎn)品和服務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)稅率，并實(shí)行一檔簡并稅率；納稅環(huán)節(jié)由生產(chǎn)地征收逐步轉(zhuǎn)向消費(fèi)地征收，即從生產(chǎn)環(huán)節(jié)征稅、生產(chǎn)者申報(bào)納稅轉(zhuǎn)變?yōu)榱闶郗h(huán)節(jié)征稅、支付方納稅申報(bào)。實(shí)行消費(fèi)地征收模式有助于解決數(shù)字經(jīng)濟(jì)下價(jià)值創(chuàng)造地和稅收來源地相背離的問題，平衡區(qū)域間的稅收分配，使收入歸屬地與價(jià)值實(shí)現(xiàn)地更一致，也不會(huì)對(duì)現(xiàn)有增值稅稅制造成較大的沖擊。
跨境貿(mào)易方面，長三角應(yīng)在B2B 進(jìn)口環(huán)節(jié)建立反向征收機(jī)制，即明確納稅人是接受服務(wù)方，由其來履行進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅納稅申報(bào)義務(wù)；在B2C 跨境服務(wù)中明確提供跨境服務(wù)的主體來完成納稅登記，并就提供的服務(wù)繳納增值稅。以法規(guī)形式來明確零售環(huán)節(jié)銷售企業(yè)、中介和平臺(tái)等第三方的信息共享、代扣代繳等納稅協(xié)同義務(wù)。
2.企業(yè)所得稅改革——改進(jìn)數(shù)字企業(yè)的稅收營商環(huán)境
長三角的數(shù)字經(jīng)濟(jì)體量大、數(shù)字企業(yè)多，更需要調(diào)整企業(yè)所得稅制度來為數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)提供優(yōu)質(zhì)的稅收營商環(huán)境，助力長三角數(shù)字經(jīng)濟(jì)持續(xù)發(fā)展。一是要擴(kuò)充“機(jī)構(gòu)、場所”的定義范圍。數(shù)字經(jīng)濟(jì)的“無形”特征和“雙支柱”包容性框架的形成，預(yù)示著要盡快修訂常設(shè)機(jī)構(gòu)的確定規(guī)則。長三角可先行出臺(tái)相應(yīng)的行政法規(guī)，適當(dāng)擴(kuò)展機(jī)構(gòu)、場所的定義，將數(shù)字企業(yè)的用戶、市場、客戶群等要素納入其中，增設(shè)虛擬常設(shè)機(jī)構(gòu)。二是調(diào)整數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)的所得稅稅率。數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)高度依賴無形資產(chǎn)，成本費(fèi)用扣除范圍較窄，應(yīng)適當(dāng)降低數(shù)字企業(yè)的名義稅率，減輕研發(fā)創(chuàng)新的稅收負(fù)擔(dān)。三是要細(xì)化數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)的核定征收方式。部分?jǐn)?shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)面臨收入或成本費(fèi)用難以準(zhǔn)確核算，進(jìn)而無法適用查賬征收模式的問題，應(yīng)當(dāng)根據(jù)數(shù)字企業(yè)的行業(yè)狀況和實(shí)際經(jīng)營情況，對(duì)征收利潤率進(jìn)行核定。
3.個(gè)人所得稅改革——充分發(fā)揮個(gè)稅分配功能
自然人借助網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)、通信技術(shù)等數(shù)字手段，通過數(shù)據(jù)供給來創(chuàng)造財(cái)富，個(gè)人所得稅的功能和地位正在不斷上升，未來很有可能成為調(diào)節(jié)收入分配差距最重要的工具。在制度設(shè)計(jì)改革試點(diǎn)上，長三角可采取反向列舉收入的方式，擴(kuò)大綜合征收范圍，容納其他相同或相似類型的所得。比如在網(wǎng)絡(luò)知識(shí)付費(fèi)場景中，屬于個(gè)人獨(dú)立提供咨詢、講學(xué)、錄音、錄像等勞務(wù)所取得的收入，在網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)中取得的打賞收入和建立網(wǎng)絡(luò)社群開展知識(shí)付費(fèi)業(yè)務(wù)獲得的收入等，均應(yīng)確認(rèn)為個(gè)人勞務(wù)報(bào)酬所得；除了工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬、稿酬和特許權(quán)使用費(fèi)所得，還應(yīng)考慮將經(jīng)營所得納入綜合所得范圍，避免出現(xiàn)人為轉(zhuǎn)化所得類別來避稅的現(xiàn)象。除此之外，應(yīng)當(dāng)優(yōu)化專項(xiàng)附加扣除標(biāo)準(zhǔn)，將長三角區(qū)域內(nèi)的地區(qū)經(jīng)濟(jì)差異、家庭收入情況等因素納入綜合考量范圍；適當(dāng)降低“對(duì)勞動(dòng)類所得”的邊際稅率，簡化稅率檔次；健全自然人稅務(wù)登記制度，借助中介、平臺(tái)等第三方的信息優(yōu)勢，改進(jìn)用戶應(yīng)納稅款代扣代繳和涉稅信息共享制度。
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