王斌

（普華永道中天會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙）廣東 廣州 510623）

一、引言

審計(jì)是審計(jì)人員綜合利用特定的審計(jì)方法對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表所依據(jù)的會(huì)計(jì)記錄和信息進(jìn)行處理得到審計(jì)結(jié)果的一種活動(dòng)，其中應(yīng)用的信息和記錄就是審計(jì)證據(jù)。為得到準(zhǔn)確的審計(jì)結(jié)論，就需要充分和適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，且在此基礎(chǔ)上綜合處理形成審計(jì)意見。審計(jì)證據(jù)的充分程度直接決定了審計(jì)結(jié)論的可靠性，因而需要有充分的準(zhǔn)確性。電子審計(jì)證據(jù)對(duì)審計(jì)理論的要求明顯提高，這種背景下很有必要強(qiáng)化此類證據(jù)的檢驗(yàn)工作。

近年來國(guó)家相關(guān)部門一直強(qiáng)調(diào)要在各經(jīng)濟(jì)活動(dòng)領(lǐng)域加快推進(jìn)審計(jì)信息化工作，并在政策上做出了引導(dǎo)，要求“充分利用大數(shù)據(jù)的價(jià)值，基于信息化技術(shù)核查問題，提高審計(jì)結(jié)果的可靠性和應(yīng)用性?！?023 年3 月，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布《注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)數(shù)據(jù)規(guī)范——公共基礎(chǔ)》《注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)數(shù)據(jù)規(guī)范——總賬》《注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)數(shù)據(jù)規(guī)范——銷售》和《注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)數(shù)據(jù)規(guī)范——銀行流水》等4項(xiàng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)數(shù)據(jù)規(guī)范。中注協(xié)根據(jù)各行業(yè)數(shù)字化發(fā)展的程度，結(jié)合注冊(cè)會(huì)計(jì)師開展數(shù)字化審計(jì)實(shí)務(wù)的需求，致力于解決中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)面臨的實(shí)際問題。這些政策和規(guī)定對(duì)大數(shù)據(jù)技術(shù)在審計(jì)領(lǐng)域的廣泛應(yīng)用做出了明確的規(guī)劃，為其進(jìn)一步發(fā)展打下了良好的基礎(chǔ)。審計(jì)人員在日常工作中需要綜合應(yīng)用大量的審計(jì)證據(jù)，而這些數(shù)據(jù)信息存在密切關(guān)系，因而需要審計(jì)人員充分適應(yīng)大數(shù)據(jù)環(huán)境，對(duì)相關(guān)數(shù)據(jù)有較高的敏感性，同時(shí)還具備數(shù)據(jù)深度挖掘、比對(duì)和驗(yàn)證的能力，充分發(fā)揮數(shù)據(jù)價(jià)值，從而更好地實(shí)現(xiàn)相關(guān)審計(jì)目標(biāo)。這種背景下就需要研究怎樣通過大數(shù)據(jù)技術(shù)開展審計(jì)工作，獲得與此相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，同時(shí)還需要研究存在的風(fēng)險(xiǎn)，并對(duì)此進(jìn)行適當(dāng)?shù)囊?guī)避和應(yīng)對(duì)，以便更好地滿足實(shí)際應(yīng)用要求。

大數(shù)據(jù)的主要特征為高頻性、海量性、多樣性，因而在對(duì)其進(jìn)行處理時(shí)，傳統(tǒng)的數(shù)據(jù)庫(kù)管理工具有明顯的局限性，這就需要應(yīng)用新的數(shù)據(jù)處理工具。目前大量企業(yè)開始綜合應(yīng)用大數(shù)據(jù)分析技術(shù)制定計(jì)劃并做出決策，規(guī)劃未來的發(fā)展方向，在這樣的背景下，審計(jì)中利用大數(shù)據(jù)取證就成為越來越普遍的做法。利用大數(shù)據(jù)技術(shù)進(jìn)行審計(jì)取證，是會(huì)計(jì)師事務(wù)所順應(yīng)時(shí)代發(fā)展的具體體現(xiàn)，能夠顯著提高審計(jì)的效果和效率，對(duì)增強(qiáng)審計(jì)結(jié)果的可靠性有促進(jìn)作用。為充分發(fā)揮大數(shù)據(jù)審計(jì)的取證價(jià)值，就需要對(duì)審計(jì)技術(shù)和工具進(jìn)行改進(jìn)，同時(shí)轉(zhuǎn)變審計(jì)理念，以更好地把握新的審計(jì)證據(jù)，有效地管控風(fēng)險(xiǎn)。

二、大數(shù)據(jù)時(shí)代審計(jì)取證環(huán)境的變化與特點(diǎn)

（一）大數(shù)據(jù)時(shí)代審計(jì)取證環(huán)境的變化

大數(shù)據(jù)時(shí)代，審計(jì)取證環(huán)境發(fā)生了很大變化，大數(shù)據(jù)即是其最大的環(huán)境特征。大數(shù)據(jù)的高頻性和詳盡性是其區(qū)別于一般數(shù)據(jù)的主要特征。大數(shù)據(jù)是信息網(wǎng)絡(luò)技術(shù)發(fā)展到一定程度出現(xiàn)的，與云計(jì)算存在密切關(guān)系，在該技術(shù)的支持下，信息采集、傳遞能力明顯提升，可以記錄各類信息，通過一定形式轉(zhuǎn)換形成信息數(shù)據(jù)，例如用GPS 記錄物流軌跡。這些數(shù)據(jù)一般是非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，大部分可以通過網(wǎng)絡(luò)獲取，在對(duì)其進(jìn)行一定的挖掘、融合處理后，最大程度地發(fā)揮其蘊(yùn)含的價(jià)值，為審計(jì)的發(fā)展提供支持。

此外，在大數(shù)據(jù)時(shí)代，審計(jì)人員的主觀因素對(duì)審計(jì)結(jié)果的影響有明顯降低的趨勢(shì)。傳統(tǒng)的審計(jì)過程更多需要審計(jì)人員的直覺和經(jīng)驗(yàn)，審計(jì)決策容易受到主觀因素的影響。原因在于：大數(shù)據(jù)的采集更方便，通過不同類型的信息采集設(shè)備自動(dòng)生成，然后利用相關(guān)模型對(duì)采集的信息進(jìn)行自動(dòng)處理，這樣得到的結(jié)果可靠性提高，從而避免審計(jì)人員的主觀因素引發(fā)的不良影響。大數(shù)據(jù)技術(shù)的出現(xiàn)讓審計(jì)人員可以進(jìn)行精確地?cái)?shù)據(jù)分析，同時(shí)也可基于歷史數(shù)據(jù)完成相應(yīng)的審計(jì)評(píng)價(jià)，對(duì)提高結(jié)果的應(yīng)用價(jià)值有重要意義。

（二）大數(shù)據(jù)時(shí)代審計(jì)證據(jù)的特點(diǎn)

1.多樣性。與傳統(tǒng)業(yè)務(wù)系統(tǒng)記錄的數(shù)據(jù)相比，大數(shù)據(jù)還具有業(yè)務(wù)屬性多、場(chǎng)景更豐富的特點(diǎn)，在技術(shù)加持下能記錄更多的業(yè)務(wù)細(xì)節(jié)。以物流為例，企業(yè)甲與A 物流服務(wù)商簽訂了合同，若是傳統(tǒng)審計(jì)審計(jì)人員只能通過收款、對(duì)賬、合同、發(fā)票來確定這一筆業(yè)務(wù)在財(cái)務(wù)意義上完成了，但這筆業(yè)務(wù)是否真實(shí)發(fā)生，審計(jì)人員并不知道。在大數(shù)據(jù)環(huán)境下，審計(jì)人員可以通過物流軌跡，確認(rèn)物流車輛是否行駛足夠里程、是否到達(dá)預(yù)定終點(diǎn)等，這些都能為業(yè)務(wù)真實(shí)性提供更多的審計(jì)信息。除了物流信息是一個(gè)重要的外部審計(jì)信息外，我們還可用財(cái)付通、支付寶來驗(yàn)證銷售收入流水，用釘釘打卡來驗(yàn)證員工的出勤、用百度地圖來驗(yàn)證營(yíng)業(yè)點(diǎn)的真實(shí)存在、用鏈家交易數(shù)據(jù)來驗(yàn)證租金水平的合理性等。工作人員收集海量的歷史數(shù)據(jù)，然后通過計(jì)算機(jī)整合、加工，充分地挖掘?qū)徲?jì)線索，據(jù)此獲得的審計(jì)證據(jù)表現(xiàn)出更高的充分性、相關(guān)性。

2.充分性。主要反映審計(jì)證據(jù)數(shù)量方面的特性。有關(guān)研究表明，審計(jì)數(shù)據(jù)的充分性和審計(jì)結(jié)論的可靠性存在正相關(guān)關(guān)系。傳統(tǒng)模式下審計(jì)取證的制約因素很多，充分性不容易保障，而綜合應(yīng)用大數(shù)據(jù)技術(shù)，可以高效快速地獲得各方面的審計(jì)證據(jù)。在大數(shù)據(jù)信息中，非財(cái)務(wù)信息重要性很大，且在數(shù)據(jù)體系中的占比也大幅度提高，這主要和內(nèi)外部非財(cái)務(wù)信息的利用有關(guān)。（1）內(nèi)部非財(cái)務(wù)信息的利用。目前大部分企業(yè)在信息化管理過程中都廣泛應(yīng)用傳感器、RFID和GPS技術(shù)獲取信息，在長(zhǎng)期積累中會(huì)產(chǎn)生海量的非財(cái)務(wù)信息，這些信息對(duì)審計(jì)工作有重要的支持作用，可以幫助審計(jì)人員更客觀地分析業(yè)務(wù)事件在企業(yè)中的作用以及演化情況。如基于相關(guān)的監(jiān)控視頻確認(rèn)入庫(kù)單的真實(shí)性，同時(shí)通過RFID 技術(shù)獲取存貨信息對(duì)銷售成本進(jìn)行驗(yàn)證等。（2）外部非財(cái)務(wù)信息的利用。此類型信息的來源更廣、種類更多，因而處理和分析的難度也明顯增加。與此相關(guān)的信息主要包括宏觀經(jīng)濟(jì)信息、行業(yè)信息、電子郵件信息以及通過各種社交平臺(tái)獲取的網(wǎng)絡(luò)信息等，這些信息可對(duì)傳統(tǒng)審計(jì)證據(jù)進(jìn)行有效的補(bǔ)充。如，精心策劃的會(huì)計(jì)舞弊，從內(nèi)部信息難以有效證明，可利用電子郵件或平臺(tái)數(shù)據(jù)對(duì)相關(guān)人員的動(dòng)機(jī)進(jìn)行客觀的判斷。

3.相關(guān)性。在大數(shù)據(jù)時(shí)代，鑒于審計(jì)證據(jù)的充分性問題已經(jīng)被有效解決，因而要更加重視證據(jù)的相關(guān)性，主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：（1）及時(shí)性。在大數(shù)據(jù)技術(shù)的支持下，審計(jì)人員可以高效快速地處理業(yè)務(wù)事件方面的信息，這樣就可以在短時(shí)間內(nèi)獲得充分的審計(jì)證據(jù)。（2）預(yù)測(cè)價(jià)值。大數(shù)據(jù)的核心和關(guān)鍵就是對(duì)海量數(shù)據(jù)進(jìn)行關(guān)聯(lián)分析，充分發(fā)揮其價(jià)值，如可以在數(shù)學(xué)模型分析基礎(chǔ)上獲得各信息間的相關(guān)關(guān)系。這樣審計(jì)人員就可以預(yù)測(cè)在什么時(shí)間和地點(diǎn)出現(xiàn)了哪種類型舞弊事件的可能性，然后在此基礎(chǔ)上進(jìn)行針對(duì)性分析，做出更加科學(xué)的審計(jì)計(jì)劃，對(duì)提高審計(jì)資源配置的科學(xué)性有重要意義。同時(shí)也使得審計(jì)向事前、事中的主動(dòng)審計(jì)轉(zhuǎn)變，有利于提高審計(jì)工作的價(jià)值。

4.可靠性?？煽啃允紫刃枰獙徲?jì)證據(jù)表現(xiàn)出較高的可驗(yàn)證性，可通過其他相關(guān)的審計(jì)工具和證據(jù)驗(yàn)證這一審計(jì)證據(jù)的真實(shí)準(zhǔn)確性；其次要求審計(jì)證據(jù)有很強(qiáng)的客觀性，避免該證據(jù)受到人為主觀因素的影響；最后要求其表現(xiàn)出真實(shí)完整性，即未出現(xiàn)破壞或篡改等問題。大數(shù)據(jù)對(duì)審計(jì)證據(jù)的以下特性都有影響。（1）可驗(yàn)證性。傳統(tǒng)的審計(jì)，由于受到技術(shù)條件等因素的限制，取證渠道單一，審計(jì)人員往往是基于企業(yè)賬務(wù)獲得審計(jì)證據(jù)，而這些證據(jù)無法通過相關(guān)會(huì)計(jì)事件進(jìn)行全面綜合證明，大數(shù)據(jù)審計(jì)則可以避免這些問題，審計(jì)過程可以從賬內(nèi)轉(zhuǎn)向賬外，充分地利用不同來源、不同形式的審計(jì)證據(jù)，從而保障證據(jù)的可驗(yàn)證性。（2）客觀性。傳統(tǒng)審計(jì)模式下獲取的審計(jì)證據(jù)類型單一、渠道有限，主要是通過詢問、調(diào)查、監(jiān)盤等方式獲取，這些信息的客觀性相對(duì)較差，依賴工作人員的經(jīng)驗(yàn)，這就意味著在對(duì)證據(jù)進(jìn)行鑒別、評(píng)價(jià)時(shí)主觀判斷難以避免。而大數(shù)據(jù)技術(shù)可以避免這些問題，審計(jì)人員可通過各種技術(shù)工具獲得企業(yè)外部信息，對(duì)改善審計(jì)獨(dú)立性有重要作用。（3）真實(shí)完整性。在實(shí)際應(yīng)用中，由于大數(shù)據(jù)是一種隨機(jī)、長(zhǎng)期形成的數(shù)據(jù)，其中的信息類型很復(fù)雜，需要進(jìn)行一定的“精煉提純”，才能滿足應(yīng)用要求，以保證最終取證分析結(jié)果的可靠性。例如，手工錄入信息過程中容易出現(xiàn)疏忽，大數(shù)據(jù)對(duì)審計(jì)證據(jù)可以進(jìn)行多方面的交互驗(yàn)證，從而顯著提高審計(jì)證據(jù)的真實(shí)性。

三、大數(shù)據(jù)時(shí)代審計(jì)取證思維方式的改變

現(xiàn)階段，由于審計(jì)取證環(huán)境、來源發(fā)生了變化，因而需要轉(zhuǎn)變審計(jì)取證的固化思維。事實(shí)上，過去人們注重隨機(jī)樣本的使用，現(xiàn)在更重視總體數(shù)據(jù)；過去重視精確數(shù)據(jù)，現(xiàn)在將更多數(shù)據(jù)納入信息收集范圍；過去重視因果關(guān)系，現(xiàn)在重視相關(guān)關(guān)系。大數(shù)據(jù)時(shí)代，需要人們逐漸樹立總體思維、容錯(cuò)思維、相關(guān)思維和預(yù)測(cè)思維。

（一）總體思維

傳統(tǒng)審計(jì)下，在企業(yè)規(guī)模較小、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)單一、技術(shù)條件較差的情況下，詳細(xì)審計(jì)方式成為主導(dǎo)；隨著企業(yè)的不斷發(fā)展，數(shù)據(jù)規(guī)模迅速擴(kuò)大，人們難以快速完成審計(jì)任務(wù)，審計(jì)師為了盡可能降低審計(jì)成本，便采用隨機(jī)性原理來進(jìn)行抽樣審計(jì)。樣本思維是一種靜態(tài)審計(jì)理念，主要是通過抽取樣本來研究總體，因此有一定的局限性；當(dāng)前，大數(shù)據(jù)技術(shù)不斷趨于成熟，人們就應(yīng)采取總體思維獲取海量的歷史數(shù)據(jù)，以彌補(bǔ)以上不足。在審計(jì)取證中，遵循“動(dòng)態(tài)、開放”的審計(jì)理念，即審計(jì)對(duì)象有關(guān)的所有信息均被錄入數(shù)據(jù)庫(kù)加工、整合、處理，在此基礎(chǔ)上，收集與審計(jì)對(duì)象相關(guān)的證據(jù)，以全面、客觀地了解審計(jì)對(duì)象。這種思維方式是其他取證思維的前提，它顯著提高了取證范圍的完整性，從而提高了最終審計(jì)結(jié)果的可靠性。

（二）容錯(cuò)思維

在抽樣審計(jì)下，為了提高審計(jì)結(jié)果可信度，往往會(huì)傾向于獲得更大樣本。而在具體實(shí)踐中，企業(yè)的審計(jì)人員面對(duì)的可能是“小數(shù)據(jù)”，為盡可能地提高審計(jì)結(jié)果的效度，需對(duì)信息進(jìn)行清理和反復(fù)校核，耗費(fèi)大量的時(shí)間成本和人力成本。尤其是企業(yè)在運(yùn)營(yíng)過程中形成的數(shù)據(jù)，若存在非結(jié)構(gòu)化信息，則不能將它們作為抽樣樣本。而這類信息往往具有更高的隱藏價(jià)值，相較于其他資料，其包含的審計(jì)證據(jù)更全面。如果采用大數(shù)據(jù)技術(shù)進(jìn)行數(shù)據(jù)處理和分析，就要充分挖掘隱含的審計(jì)價(jià)值，尤其要充分利用好各種混雜數(shù)據(jù)和信息，在這一過程中，逐步實(shí)現(xiàn)由精確思維向容錯(cuò)思維轉(zhuǎn)變。

（三）相關(guān)思維

相關(guān)思維是審計(jì)取證的核心思維。過去，由于受到技術(shù)條件的限制，通常是獲取與審計(jì)對(duì)象高度相關(guān)的信息，然而這些信息僅涵蓋了極少數(shù)與審計(jì)對(duì)象相關(guān)的維度，隱含的信息未被納入采集范圍。這種情況下，人們通常是基于自身對(duì)事物運(yùn)行機(jī)制的把握，主觀提出假設(shè)或結(jié)論，之后基于這種“假想”，用審計(jì)證據(jù)予以證實(shí)。在大數(shù)據(jù)背景下，大量關(guān)系復(fù)雜甚至看似無用的信息均被納入采集范圍，這就意味著，經(jīng)典因果關(guān)系相對(duì)弱化，更關(guān)注相關(guān)關(guān)系，因此，審計(jì)人員要避免“先入為主”的思維，以發(fā)現(xiàn)信息間可能存在的相關(guān)性。這種思維模式有利于人們更客觀地認(rèn)識(shí)和把握審計(jì)對(duì)象的全貌。

（四）預(yù)測(cè)思維

預(yù)測(cè)思維是基于相關(guān)思維理論發(fā)展而來的，是基于已有數(shù)據(jù)進(jìn)行相應(yīng)分析從而找到潛在規(guī)律和可能的發(fā)展趨勢(shì)，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)對(duì)未來發(fā)展情況的預(yù)測(cè)。傳統(tǒng)審計(jì)下，相關(guān)人員往往會(huì)將預(yù)測(cè)分析值與實(shí)際值進(jìn)行比較分析，判斷二者差異，但是這種方法會(huì)由于不同審計(jì)人員的專業(yè)水平和認(rèn)知能力有所差異，導(dǎo)致預(yù)測(cè)結(jié)果受到一定影響，最終所得結(jié)果的主觀任意性較大，很難切實(shí)掌握其中存在的科學(xué)發(fā)展規(guī)律，預(yù)測(cè)的準(zhǔn)確性也相對(duì)較低，所以在實(shí)際應(yīng)用中受到極大的限制。而隨著大數(shù)據(jù)技術(shù)的逐漸發(fā)展，通過大數(shù)據(jù)技術(shù)完成專業(yè)數(shù)據(jù)分析模型的構(gòu)建，對(duì)海量數(shù)據(jù)進(jìn)行相應(yīng)處理，使得審計(jì)工作效率得到極大的提高，數(shù)據(jù)分析水平也顯著提高，進(jìn)而完成發(fā)展趨勢(shì)和潛在規(guī)律的預(yù)測(cè)。

四、大數(shù)據(jù)技術(shù)在審計(jì)取證中的應(yīng)用

隨著互聯(lián)網(wǎng)的普及，數(shù)據(jù)信息呈井噴狀涌現(xiàn)。在這些數(shù)據(jù)中通過何種方式找到與審計(jì)工作切實(shí)相關(guān)并能夠發(fā)揮相應(yīng)作用的數(shù)據(jù)，就成為當(dāng)前研究的關(guān)鍵所在，只有以科學(xué)合理的方式進(jìn)行信息的采集與獲取，才可保證審計(jì)工作具有切實(shí)依據(jù)。目前在研究中借助決策樹模型以及信息生成傳遞系統(tǒng)，將信息采集的關(guān)鍵點(diǎn)集中于針對(duì)同一信息活動(dòng)集合數(shù)據(jù)鏈中上位、下位信息以及相關(guān)方信息等。

（一）上位、下位信息概念、成因及其表現(xiàn)形態(tài)

基于信息的生成規(guī)律，在審計(jì)時(shí)，審計(jì)主體所能夠采集到的各類數(shù)據(jù)信息均可被視為被審計(jì)單位進(jìn)行生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)活動(dòng)時(shí)產(chǎn)生信息的集合，涉及記錄信息、自有信息以及自在信息。在上述三類信息中，自在信息是基礎(chǔ)，只有具備自在信息才能夠發(fā)展得到記錄信息以及自由信息，對(duì)自在信息進(jìn)行分析，實(shí)際上是通過信息形式對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)加以反映的一種特征和存在。

在數(shù)字化時(shí)代背景下，企業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)產(chǎn)生的自在信息經(jīng)由相應(yīng)技術(shù)手段處理后，通過嵌入式應(yīng)用系統(tǒng)數(shù)據(jù)采集系統(tǒng)、交互式應(yīng)用系統(tǒng)獲得對(duì)應(yīng)的記錄信息，此類信息往往能夠反映出企業(yè)在進(jìn)行各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)時(shí)的發(fā)展路線以及思維模式，而且可以反映出被審計(jì)對(duì)象的時(shí)序構(gòu)成。在通過上述信息對(duì)自在信息進(jìn)行處理后，所得到的是相互關(guān)聯(lián)的信息，被稱之為鏈環(huán)信息。

若審計(jì)時(shí)審計(jì)對(duì)象為鏈環(huán)信息，則審計(jì)主體可基于命題信息以及審計(jì)假設(shè)，適時(shí)切入審計(jì)點(diǎn)對(duì)鏈環(huán)信息加以區(qū)分，獲得上位信息以及下位信息。其中，前者實(shí)際上是后者的來源之一，而后者能夠?qū)η罢叩囊饬x進(jìn)行引申與拓展。在進(jìn)行審計(jì)工作時(shí)，若可確定上位信息的可靠性，則其對(duì)應(yīng)的下位信息也能夠獲得相應(yīng)證實(shí)。若上位信息具有良好的時(shí)空順序性并滿足經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的相關(guān)需求時(shí)，即可認(rèn)為該上位信息為確定性信息，這是獲得審計(jì)證據(jù)的關(guān)鍵所在。

（二）不同形態(tài)的上位、下位信息及其含義遞歸關(guān)系分析

對(duì)上位、下位信息進(jìn)行分析，能夠發(fā)現(xiàn)它們相互之間既具備相關(guān)性，又存在一定差異，對(duì)此類信息而言，能夠體現(xiàn)出被審計(jì)對(duì)象的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)情況，也是獲取審計(jì)證據(jù)的參考標(biāo)準(zhǔn)。由于信息產(chǎn)生過程是從下向上逐漸結(jié)合實(shí)現(xiàn)的，借助相應(yīng)的處理逐步向上實(shí)現(xiàn)底層數(shù)據(jù)信息的轉(zhuǎn)換或者深層表達(dá)，具有類似樹形的結(jié)構(gòu)。在該結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)模型中，每個(gè)葉子節(jié)點(diǎn)實(shí)際上就相當(dāng)于一個(gè)信息源，然后通過對(duì)應(yīng)的傳輸、處理裝置，對(duì)信息源進(jìn)行處理，獲得高層信息。

下頁(yè)圖1 可以展示出多叉樹結(jié)構(gòu)的基本情況，根節(jié)點(diǎn)是在審計(jì)活動(dòng)中所遇到的上源信息，各分枝葉節(jié)點(diǎn)實(shí)際上就相當(dāng)于源信息基于此逐步發(fā)展并完成，逐級(jí)匯總即可獲得該結(jié)構(gòu)。在審計(jì)中，就可由下位信息處理得到根節(jié)點(diǎn)的上位信息。

圖1 多叉樹結(jié)構(gòu)

五、大數(shù)據(jù)技術(shù)在審計(jì)取證中應(yīng)用的風(fēng)險(xiǎn)及應(yīng)對(duì)

在大數(shù)據(jù)審計(jì)取證過程中，需要考慮信息源問題，因?yàn)閿?shù)據(jù)的源頭是否可被依賴，直接影響到數(shù)據(jù)的可依賴性，這里要求審計(jì)人員要實(shí)施必要的審計(jì)程序。相較于傳統(tǒng)抽樣審計(jì)方法，新型大數(shù)據(jù)技術(shù)審計(jì)評(píng)估方法具有良好的安全性、可靠性和穩(wěn)定性，計(jì)算精度也大幅提高。但是，大數(shù)據(jù)技術(shù)也存在一些問題，也會(huì)有審計(jì)取證的風(fēng)險(xiǎn)。

（一）數(shù)據(jù)盲點(diǎn)的存在

在大數(shù)據(jù)背景下，隨著新技術(shù)的出現(xiàn)，傳統(tǒng)審計(jì)人員面臨極大的挑戰(zhàn)：用何種方式對(duì)海量數(shù)據(jù)信息進(jìn)行提取，既能夠使得其中存在的噪聲和盲點(diǎn)得到剔除，同時(shí)又不會(huì)對(duì)最終實(shí)驗(yàn)結(jié)果產(chǎn)生顯著影響。數(shù)據(jù)盲點(diǎn)主要分為三種：

1.物理盲點(diǎn)。用大數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，首先受到技術(shù)水平以及相關(guān)因素的限制，而且該技術(shù)的普及度也相對(duì)較低，所以在實(shí)際應(yīng)用過程中受到極大限制，該過程也存在物理盲點(diǎn)，如在獲取數(shù)據(jù)時(shí)可能會(huì)存在數(shù)據(jù)不全面等問題。

2.邏輯盲點(diǎn)。即使在進(jìn)行審計(jì)工作時(shí)，審計(jì)工作人員已經(jīng)足夠的謹(jǐn)慎和小心，但是實(shí)際上還可能會(huì)忽略一些細(xì)枝末節(jié)或者不重要的數(shù)據(jù)，這就是邏輯盲點(diǎn)。

3.人為制造盲點(diǎn)。在當(dāng)前社會(huì)背景下，部分人可能會(huì)出于獲取更高利益或者聲望采用假數(shù)據(jù)的方式，獲取自身盈利，制造一些看起來比較符合常理的假數(shù)據(jù)，這些假數(shù)據(jù)有可能不會(huì)被審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)。

（二）大數(shù)據(jù)審計(jì)證據(jù)的脆弱性

在審計(jì)時(shí)，通過大數(shù)據(jù)技術(shù)得到的電子數(shù)據(jù)無法完全避免脆弱性。脆弱性主要涉及兩方面，首先通過該方式采集得到的數(shù)據(jù)信息是由計(jì)算機(jī)系統(tǒng)進(jìn)行展示和復(fù)制的，在法律認(rèn)定方面需要相關(guān)法律明確；由于大部分電子數(shù)據(jù)儲(chǔ)存于云端，所以安全性受到極大挑戰(zhàn)，極易因?yàn)橥鈦砣肭只蛘咂渌蛩貙?dǎo)致電子數(shù)據(jù)發(fā)生變化，進(jìn)而影響大數(shù)據(jù)審計(jì)證據(jù)的安全性、準(zhǔn)確性。

為解決上述問題，在完成數(shù)據(jù)采集工作后，需對(duì)全部數(shù)據(jù)及相關(guān)備份進(jìn)行采集儲(chǔ)存，并對(duì)所得信息的可靠度、準(zhǔn)確性以及源頭進(jìn)行計(jì)算，當(dāng)獲取原始資料后，交由對(duì)應(yīng)被審計(jì)人員處理，獲得相應(yīng)審計(jì)材料。一方面，審計(jì)人員在進(jìn)行相關(guān)審計(jì)工作時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)其所經(jīng)營(yíng)的各項(xiàng)內(nèi)容進(jìn)行全面計(jì)算，避免審計(jì)人員固化審計(jì)電子證據(jù)，在審計(jì)取證基礎(chǔ)上羅列分析結(jié)果并闡述產(chǎn)生的后果及影響，并盡可能將審計(jì)分析的結(jié)果表用附件的形式記錄，要求被審計(jì)單位予以確認(rèn)；另一方面，審計(jì)人員應(yīng)在審計(jì)工作底稿中描述審計(jì)證據(jù)取得的過程，并記載分析邏輯、模型設(shè)計(jì)和數(shù)據(jù)處理過程，以此印證大數(shù)據(jù)分析模型、原始數(shù)據(jù)與審計(jì)結(jié)果之間的實(shí)質(zhì)性聯(lián)系，增強(qiáng)審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性，防范大數(shù)據(jù)技術(shù)審計(jì)證據(jù)脆弱性的風(fēng)險(xiǎn)。

基于前文分析能夠看出，當(dāng)前已經(jīng)逐步進(jìn)入大數(shù)據(jù)時(shí)代，借助大數(shù)據(jù)技術(shù)和相關(guān)分析手段，能夠更加全面地獲取審計(jì)數(shù)據(jù)信息，并且顯著提高審計(jì)證據(jù)的準(zhǔn)確度、可靠度以及精密度，審計(jì)人員也可通過大數(shù)據(jù)分析技術(shù)從海量數(shù)據(jù)信息中提取與審計(jì)相關(guān)的有價(jià)值的數(shù)據(jù)信息，并在此基礎(chǔ)上對(duì)被審計(jì)對(duì)象開展相應(yīng)的審計(jì)工作，以此確定企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，根據(jù)分析內(nèi)容，完成潛在發(fā)展規(guī)律以及未來發(fā)展趨勢(shì)的預(yù)測(cè)，并找到其中的相關(guān)關(guān)系。不僅如此，在大數(shù)據(jù)技術(shù)中相關(guān)思維、總體思維以及容錯(cuò)思維非常重要，可借以明確未來審計(jì)發(fā)展方向，并基于當(dāng)前社會(huì)發(fā)展趨勢(shì)以及時(shí)代潮流，及時(shí)進(jìn)行變革升級(jí)。通過對(duì)新理論、新技術(shù)、新思維的應(yīng)用，進(jìn)一步突出電子審計(jì)的優(yōu)勢(shì)所在，在保證其準(zhǔn)確度和有效性的同時(shí)，盡可能提高工作效率以實(shí)現(xiàn)審計(jì)工作價(jià)值的最大化。

因此，隨著大數(shù)據(jù)技術(shù)的發(fā)展與提升，在進(jìn)行相關(guān)人才的培養(yǎng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)重視復(fù)合型人才的教育和培養(yǎng)，審計(jì)人員既需要了解和掌握審計(jì)、會(huì)計(jì)等方面的技能，同時(shí)也應(yīng)當(dāng)具有良好的計(jì)算機(jī)使用能力，以保證能夠在工作中通過數(shù)字化手段完成相關(guān)分析與處理。