蔣峻松 喬智 劉惟瑤 賴雨恬

【摘 要】 隨著我國加快構建開放型經(jīng)濟新體制以及推動共建“一帶一路”高質量發(fā)展，對會計師事務所及時跟進和滿足服務需要、實現(xiàn)國際化發(fā)展提出了更高的要求。文章通過對會計師事務所國際化發(fā)展現(xiàn)有研究文獻的梳理，運用歸納整理法分別就會計師事務所國際化發(fā)展動因、影響因素、路徑、影響、意義、挑戰(zhàn)、機遇及對策進行綜述，并結合現(xiàn)有研究的重點和難點提出進一步思考，認為未來應深化相關理論與實務問題的研究、拓展實證研究的思路和視野、豐富外部環(huán)境因素的研究角度，以期為完善我國會計師事務所國際化發(fā)展相關理論研究和實踐提供借鑒。

【關鍵詞】 會計師事務所； 國際化發(fā)展； 文獻綜述； 研究展望

【中圖分類號】 F239；F230? 【文獻標識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2023）03-0125-06

一、引言

我國會計師事務所基于信息鑒證職能，肩負著保障國家信息安全、服務國家經(jīng)濟建設的責任。但相比“國際四大”會計師事務所，本土會計師事務所在會計服務市場中的競爭力相對較弱，國際化發(fā)展步伐緩慢。為此，早在2007年國務院九部委就聯(lián)合發(fā)布了《關于支持事務所擴大服務出口的若干意見》，提出鼓勵會計師事務所“走出去”的政策?！斗諛I(yè)創(chuàng)新發(fā)展大綱（2017—2025年）》和《“十四五”服務貿易發(fā)展規(guī)劃》強調在新發(fā)展階段要推動專業(yè)服務貿易高質量發(fā)展，支持會計、咨詢等知識密集型專業(yè)服務“走出去”，拓展國際市場。2021年8月，國務院辦公廳印發(fā)《關于進一步規(guī)范財務審計秩序 促進注冊會計師行業(yè)健康發(fā)展的意見》明確指出要以全面提升注冊會計師行業(yè)服務國家建設能力為目標，培育一批國內領先、國際上有影響力的會計師事務所，助力更多自主品牌會計師事務所走向世界，加快會計師事務所“走出去”的國際化發(fā)展步伐。2021年11月，財政部印發(fā)《會計改革與發(fā)展“十四五”規(guī)劃綱要》指出在雙循環(huán)背景下要依托國家“一帶一路”合作倡議，深化會計領域國際交流合作和會計服務市場雙向開放，推動會計人才向高素質、專業(yè)化、復合型、國際化方向發(fā)展，通過豐富服務產(chǎn)品供給更好地服務經(jīng)貿往來和資金流動。2022年10月，黨的二十大報告提出要繼續(xù)擴大服務業(yè)高水平對外開放，推動共建“一帶一路”高質量發(fā)展，加快建設貿易強國，構建新發(fā)展格局。可見，加快推進會計師事務所國際化發(fā)展已成為新時期我國全面深化改革的重要戰(zhàn)略舉措之一。會計師事務所國際化是指事務所在全球范圍內提供鑒證服務和其他相關服務，參與國際市場競爭的過程，既包括為本土“走出去”企業(yè)提供國際化服務，也包括開發(fā)國際市場，拓展海外客戶（韓曉梅等，2009）。在“一帶一路”倡議下越來越多的中國企業(yè)走進沿線國家，為我國會計師事務所跟進中國企業(yè)“走出去”拓展海外會計服務市場、推進國際化發(fā)展提供了契機。同時，會計師事務所“走出去”也契合雙循環(huán)新發(fā)展格局下促進我國服務貿易提質擴容的新發(fā)展要求。

二、會計師事務所國際化發(fā)展的動因、影響因素和路徑

（一）會計師事務所國際化發(fā)展的動因和影響因素

關于會計師事務所國際化發(fā)展的動因，現(xiàn)有研究主要圍繞“客戶需求驅動”“市場競爭驅動”和“國家政策驅動”展開。大部分學者認為會計師事務所國際化主要是源于客戶的業(yè)務向國際市場擴張。韓曉梅等（2009）研究發(fā)現(xiàn)，在國際化發(fā)展早期階段，“國際四大”會計師事務所主要受客戶國際化的需求拉動，說明維護現(xiàn)有客戶關系是使事務所被動選擇國際化發(fā)展戰(zhàn)略的動因，而市場同質化競爭帶來的壓力和“國際四大”會計師事務所對市場生存空間的擠壓則是促使“非國際四大”會計師事務所被動選擇國際化發(fā)展的動因。在國際化發(fā)展后期階段，對外投資規(guī)模擴大帶動了會計服務需求的快速增長，貿易的頻繁化和業(yè)務的復雜化促使會計師事務所主動進行全方位、多元化、高質量的服務國際化轉型，以滿足國際業(yè)務對服務質量提升的需要并積極融入到國際會計服務體系中去（郝莉莉等，2017），主動拓展海外潛在市場，提升自身的品牌影響力。另外，李長愛等（2016）認為政府和注冊會計師協(xié)會出于對國家經(jīng)濟信息安全的維護，以及在國際貿易中實現(xiàn)我國會計國際影響力的提升和國際話語權輸出的目的，也會通過政策手段支持并推動我國會計師事務所“走出去”。

大多數(shù)學者從外部和內部兩個方面分析了影響會計師事務所國際化發(fā)展的因素。Robert et al.[ 1 ]認為收入增長潛力、客戶需求，以及有利的政治、法律、文化等環(huán)境條件是決定會計師事務所實現(xiàn)國際化戰(zhàn)略的重要因素。黃益雄等（2016）基于企業(yè)資源理論，通過對利安達和信永中和兩家會計師事務所國際化發(fā)展的案例分析，認為會計師事務所國際化發(fā)展主要受與國際會計公司網(wǎng)絡、客戶、政府及協(xié)會的關系資源優(yōu)勢和管理者國際化戰(zhàn)略認知能力及國際市場聲譽三方面因素的驅動。胡波（2010）在借鑒制造業(yè)國際化相關理論的基礎上，兼顧會計師事務所行業(yè)的特殊性，將會計師事務所國際化發(fā)展的影響因素歸納為產(chǎn)業(yè)特質、所有權優(yōu)勢、市場機會和心理距離四個維度，認為會計師事務所選擇何種路徑“走出去”取決于所有權優(yōu)勢、市場機會以及對人力和質量控制風險要求的大小；當會計師事務所行業(yè)專長、國際經(jīng)驗和所有權優(yōu)勢越強，以及市場機會越大、質量控制要求越高時，越傾向于選擇直接設立全資分支機構的高控制路徑，而品牌和專業(yè)知識不具備與“國際四大”競爭優(yōu)勢的中小型會計師事務所則會選擇通過加入國際會計公司網(wǎng)絡的路徑降低與其他國家在制度、文化和經(jīng)濟等方面差異帶來的“心理距離”。另外，會計師事務所規(guī)模、人力資源、技術條件、運營效率和治理水平都是影響國際化發(fā)展的內在因素（石黨英，2015）。由于會計師事務所這類專業(yè)服務企業(yè)具備天然的“人合”特性[ 2 ]，其組織形式和治理結構的選擇都會通過影響人力專用資源的產(chǎn)權安排形成相應的治理和激勵機制，進而影響資源配置效率，因此，會計師事務所的組織形式和治理結構也是影響其國際化發(fā)展的重要因素。

（二）會計師事務所國際化發(fā)展的路徑

秦榮生（2003）建設性地提出我國會計師事務所應該采取“國際雙向滲透”的發(fā)展策略，此觀點對我國后續(xù)相關理論研究和實務工作的開展具有指導意義?，F(xiàn)有研究關于會計師事務所國際化發(fā)展的路徑可以歸納為機構國際化與業(yè)務國際化兩種。

1.機構國際化

“機構國際化”路徑是指會計師事務所以網(wǎng)絡組織構建為渠道，通過自建或加入國際會計網(wǎng)絡聯(lián)盟、注冊成為國際會計師行業(yè)協(xié)會會員、與國際會計公司合并，或是成為國際會計師事務所成員所的方式實現(xiàn)國際化發(fā)展[ 3 ]。國際會計網(wǎng)絡聯(lián)盟或協(xié)會形式的網(wǎng)絡聚合組織可以為會員以標準化方式提供專業(yè)知識資源，通過舉辦聯(lián)合會議對專業(yè)人員展開技術培訓，幫助會員處理人員配備和地域限制問題，協(xié)助會員定期進行內部質量保證審查以及在品牌宣傳中提供聯(lián)盟或協(xié)會的增信標識，使會員逐步建立國際聲譽和品牌形象，進而提升國外客戶群的信任度和黏度[ 4 ]。相比于通過自建國際會計網(wǎng)絡聯(lián)盟并在境外設立分支機構或緊密型成員機構類高控制路徑，選擇通過加入國際會計網(wǎng)絡聯(lián)盟、注冊成為國際會計師行業(yè)協(xié)會會員、與國際會計公司合并，或是成為國際會計師事務所的成員所，顯然是付出代價更小、面臨阻礙更少的國際化發(fā)展路徑，比較適合中小型本土會計師事務所。但對于想要實現(xiàn)民族品牌國際化的本土會計師事務所來說，該路徑在主動權、話語權及影響力構建等方面具有一定的局限性，且在實踐中由于存在組織松散、溝通缺乏、標準各異等問題，會員獲得的資源和幫助往往有限。因此，通過自建國際會計網(wǎng)絡聯(lián)盟并在境外設立分支機構或緊密型成員機構的路徑對于大型本土會計師事務所來說是最具影響力和潛在價值的路徑，有助于實現(xiàn)民族品牌的國際化發(fā)展，但選擇此路徑需要克服諸多困難和挑戰(zhàn)。

2.業(yè)務國際化

“業(yè)務國際化”路徑主要基于國際化階段理論和天生國際化理論進行討論。國際化階段理論認為企業(yè)國際化發(fā)展是一個需要不斷積累經(jīng)驗和資源，克服國際市場帶來的各種挑戰(zhàn)，由國內市場向國外市場漸進性拓展和成熟的緩慢過程；天生國際化理論則認為企業(yè)國際化發(fā)展是一個企業(yè)充分利用現(xiàn)有異質性資源優(yōu)勢并尋求迅速實現(xiàn)國際化的過程機會，市場、制度等外部環(huán)境因素和企業(yè)由于社會嵌入生成的關系網(wǎng)絡以及通過經(jīng)驗積累形成的知識技術等內部資源，都將決定企業(yè)形成國際競爭優(yōu)勢的進程（楊嬛等，2016）。業(yè)務國際化的具體路徑包括兩種方式：第一，會計師事務所以客戶需求跟隨為導向，通過加強跨國審計專業(yè)勝任能力以及積極拓展國際稅務咨詢、外匯管制和匯率管理咨詢、跨國并購交易架構設計咨詢等非審計業(yè)務，重視知識創(chuàng)新及業(yè)務研發(fā)，更好地滿足現(xiàn)有或潛在客戶開展國際業(yè)務對創(chuàng)新服務的多元化需求[ 5 ]，從而維護客戶關系的穩(wěn)定性；第二，會計師事務所以目標市場規(guī)則為標桿，在美國公眾公司會計監(jiān)督委員會（PCAOB）等東道國相關機構進行注冊和審查[ 6 ]，從而獲得東道國市場的公司審計業(yè)務資格，而后根據(jù)東道國制度文化、競爭環(huán)境和客戶需求不斷調整，以適應性方式實現(xiàn)國際化發(fā)展，并采用“本土化”戰(zhàn)略消除地理文化邊界對國際化發(fā)展的阻礙，最終實現(xiàn)“走出去”?？梢姡瑢τ跁嫀熓聞账鶎崿F(xiàn)“業(yè)務國際化”來說，天生國際化優(yōu)勢固然能夠提供機遇，但更重要的還在于內部國際化競爭力培育的過程，因此充分利用現(xiàn)有內外部資源優(yōu)勢不斷提升內向國際化水平，才能“雙輪”驅動，助力國際化發(fā)展。

總之，無論會計師事務所選擇以上何種路徑實現(xiàn)國際化發(fā)展，在這個過程中提升內向國際化競爭力才是核心。因此，需要會計師事務所通過合并方式實現(xiàn)規(guī)?；瘮U張，進而推動總分所的人事、財務、業(yè)務、技術、標準、信息等方面實現(xiàn)一體化協(xié)同管理[ 7 ]，充分調動和整合資源，不斷強化內部治理和質量控制，提升管理能效和品牌形象，從而實現(xiàn)內涵式“做大、做強、做優(yōu)”發(fā)展，助力國際化；需要不斷積累行業(yè)專長，當會計師事務所的審計師擁有跨國審計的專業(yè)知識和為特定國家或地區(qū)客戶進行審計的經(jīng)驗時，其審計質量會更好[ 8 ]，也更容易應對國際化業(yè)務承接所帶來的挑戰(zhàn)；需要注重國際化人才培養(yǎng)，充分利用已有關系網(wǎng)絡和內部資源優(yōu)勢，在國際業(yè)務實踐中積累行業(yè)專長經(jīng)驗，通過國際人才培養(yǎng)和引入加強隊伍建設，定期開展知識培訓和經(jīng)驗分享交流等內部學習活動，提高服務人員專業(yè)勝任能力，以知識市場內部化的形式實現(xiàn)整體國際化競爭力提升。

三、會計師事務所國際化發(fā)展的影響和意義

（一）會計師事務所國際化發(fā)展的影響

關于會計師事務所國際化發(fā)展帶來的影響，現(xiàn)有研究主要圍繞品牌聲譽效應、學習效應、技術溢出效應和監(jiān)管效應，對審計質量和審計收費兩個方面展開討論。大部分學者認為會計師事務所國際化發(fā)展會顯著提升審計質量。彭雯等[ 9 ]以我國會計師事務所在美國公眾公司會計監(jiān)督委員會（PCAOB）注冊為視角，研究發(fā)現(xiàn)會計師事務所國際化發(fā)展主要是通過聲譽成本渠道和學習效應渠道提升審計獨立性和專業(yè)水平，國際化發(fā)展會促使事物所加大審計資源投入并吸納更多高水平審計師，進而對審計質量和審計定價產(chǎn)生顯著正向影響，最終使會計信息的可比性提高。上述研究表明會計師事務所實現(xiàn)國際化發(fā)展后其聲譽維護成本隨之提高，根據(jù)“深口袋”理論[ 10 ]，基于對審計失敗所引發(fā)的訴訟風險和聲譽受損的考量會對審計師行為產(chǎn)生影響，使審計師在執(zhí)業(yè)過程中更加謹慎，會充分發(fā)揮職業(yè)判斷并加大審計資源的投入力度，進而提升審計質量。會計師事務所國際化發(fā)展的過程也是一個通過行業(yè)專長積累獲得差異化競爭優(yōu)勢的過程，會顯著提升審計定價和收費。主要是通過國際品牌效應渠道使議價能力和定價決策權提高，加之業(yè)務和區(qū)位的雙重復雜性，使會計師事務所需要加大審計資源和審計努力的投入，而審計收費提高的動機主要是出于對聲譽成本和學習成本等審計投入的補償[ 11 ]。

此外，會計師事務所通過加盟實現(xiàn)國際化發(fā)展可以獲得網(wǎng)絡資源支持并充分發(fā)揮學習機制作用，從執(zhí)業(yè)標準、準則理解、人員結構、組織管理、專業(yè)技術等全方面整合和提升[ 12 ]。但鄭建明等[ 13 ]實證研究發(fā)現(xiàn)會計師事務所通過加盟實現(xiàn)國際化發(fā)展后的第三年才可以發(fā)揮技術溢出效應，顯著提升審計質量，說明技術學習轉化達到飽和狀態(tài)具有一定的時滯性。王詠梅等（2012）研究發(fā)現(xiàn)會計師事務所采用加盟國際化戰(zhàn)略后審計質量得到改善，主要表現(xiàn)為降低了財務報告中可操控性的異常應計利潤等項目金額。Bills et al.[ 14 ]認為會計師事務所通過加盟協(xié)會、聯(lián)盟等網(wǎng)絡組織使審計質量提高主要是受到美國公眾公司會計監(jiān)督委員會（PCAOB）的強制性檢查和監(jiān)管，通過監(jiān)督渠道效應發(fā)揮使得錯報減少?？傊?，多數(shù)學者認為會計師事務所以加盟的方式實現(xiàn)國際化發(fā)展可以促使會計信息可比性和可靠性的提高，有助于實現(xiàn)國際財務報告趨同目標[ 15 ]。

（二）會計師事務所國際化發(fā)展的意義

首先，會計師事務所提供高質量的國際服務有利于擴大業(yè)務渠道，提升品牌知名度和市場占有度，同時提高自身的國際業(yè)務服務水平和能力。通過“干中學”實現(xiàn)會計專業(yè)服務向高端化轉型升級，有助于會計師事務所實現(xiàn)內涵式規(guī)模發(fā)展并充分參與到國際會計實務工作中，增強我國會計文化影響力和價值觀自信[ 16 ]，促進會計準則國際協(xié)調。其次，會計師事務所實現(xiàn)國際化發(fā)展后在承接跨國審計業(yè)務時能夠保證較高水平的審計質量，更有可能發(fā)現(xiàn)并報告企業(yè)因國際化而機會性轉移財富的企圖和行為，緩解因國際化的復雜性和不確定性產(chǎn)生的經(jīng)理人和股東之間的代理問題[ 17 ]，發(fā)揮審計提升企業(yè)會計信息質量、校正企業(yè)內部治理缺陷的“經(jīng)濟警察”功能[ 18 ]，有利于提升資本配置的效率。再次，我國新發(fā)展格局下更高水平的對外開放亟需與之相適應、相匹配的高質量服務。我國企業(yè)作為參與對外直接投資的重要新興力量，為推動構建開放型世界經(jīng)濟新體制提供了動力，但是不容忽視的是，諸多企業(yè)面臨東道國制度環(huán)境等差異帶來的不確定性風險和“外來者劣勢”挑戰(zhàn)[ 19 ]。加之自身國際化知識和經(jīng)驗缺乏，存在管理資源約束和經(jīng)營績效不佳等問題[ 20 ]。因此，需要國際化程度較高的會計師事務所提供高質量的多元服務幫助我國企業(yè)充分獲取和吸收國際市場經(jīng)營管理相關知識及經(jīng)驗，形成全球財經(jīng)知識體系，規(guī)避東道國稅收、法律、會計準則等制度及商業(yè)環(huán)境帶來的風險，并協(xié)助企業(yè)通過構建財務共享中心進行數(shù)字化、信息化轉型[ 21 ]，從而提升企業(yè)管理效能，實現(xiàn)價值創(chuàng)造。最后，會計師事務所“走出去”也符合維護國有資產(chǎn)和經(jīng)濟信息安全的現(xiàn)實需要[ 22 ]。由于審計師在審計過程中需要獲取大量被審計單位經(jīng)濟業(yè)務的相關數(shù)據(jù)和資料，而大型國有企業(yè)作為“走出去”的中堅力量，大部分涉及國計民生的關鍵領域，非本土會計師事務所對此類客戶審計存在一定的商業(yè)信息泄露風險（郝莉莉等，2017）。在此情況下民族品牌的本土國際化會計師事務所基于信息鑒證職能，肩負著保障國家信息安全的責任和服務我國企業(yè)高質量海外貿易投資的使命，讓這些事務所提供服務更能有效地降低重要經(jīng)濟信息泄露的風險，為我國企業(yè)“走出去”保駕護航。

四、會計師事務所國際化發(fā)展的挑戰(zhàn)、機遇及對策

（一）會計師事務所國際化發(fā)展的挑戰(zhàn)和機遇

會計師事務所通過實施“走出去”戰(zhàn)略能夠實現(xiàn)自身規(guī)模化擴張和差異化競爭優(yōu)勢資源積累，但由于涉及跨國審計的業(yè)務自身存在復雜性，會加劇審計風險[ 23 ]，加之逆全球化思潮下國際經(jīng)貿關系的不確定性和地緣政治的不穩(wěn)定性，以及國家間經(jīng)濟、法律、文化等正式制度和非正式制度方面的差異性，使會計師事務所在國際化業(yè)務拓展和運營過程中面臨諸多風險與挑戰(zhàn)，勢必會對業(yè)務水平、執(zhí)業(yè)能力、組織管理等方面提出更高的要求。因此，會計師事務所需要考慮這種跨國間正式制度和非正式制度存在的差異，并采取針對性措施。蔡文英（2018）結合內外向國際化聯(lián)系理論對我國會計師事務所國際化發(fā)展現(xiàn)狀進行了分析，認為目前國內會計師事務所行業(yè)面臨著內部治理、業(yè)務能力、技術標準、風險管控和團隊文化的內向國際化與外向國際化失衡的問題。另外，個別東道國的強制度市場環(huán)境使企業(yè)為了克服“來源國劣勢”的影響，更加偏好選擇“國際四大”提供審計服務，從而形成了高集中度的審計市場格局，不利于保持審計市場競爭活力[ 24 ]，說明“國際四大”擠占并壟斷了我國本土會計師事務所國際化業(yè)務拓展的空間，削弱了本土會計師事務所對買方的議價能力。

但林燕玲等[ 25 ]認為本土中小會計師事務所可以采取差異化戰(zhàn)略為實現(xiàn)國際化發(fā)展創(chuàng)造條件，針對“走出去”的中小企業(yè)開發(fā)目標客戶市場，提供稅務咨詢、監(jiān)管合規(guī)等國際化服務?！度媾c進步跨太平洋伙伴關系協(xié)定》（CPTPP）、《區(qū)域全面經(jīng)濟伙伴關系協(xié)定》（RCEP）等符合經(jīng)濟全球化內在要求的區(qū)域貿易規(guī)則的興起，使得通過貿易要素雙向流動從而對全球價值鏈和國際經(jīng)貿規(guī)則重塑的進程加快[ 26 ]，加之我國持續(xù)推進構建開放型經(jīng)濟新體制和“一帶一路”高質量發(fā)展，也為我國會計師事務所及時跟進各類企業(yè)國際化發(fā)展的需要提供高質量的增值服務和信息支持，并通過會計理論、標準和實務的協(xié)調形成會計文化共同體[ 27 ]，為最終實現(xiàn)將會計話語權嵌入到國際價值鏈活動中提供了機遇。

（二）會計師事務所國際化發(fā)展的對策建議

會計師事務所通過供給專業(yè)性、綜合性、增值性的高質量服務產(chǎn)品實現(xiàn)國際化發(fā)展，是擺脫行業(yè)低端鎖定的重要發(fā)展路徑，然而目前本土會計師事務所內向國際化不足成為阻礙國際化發(fā)展的核心問題。面對此現(xiàn)狀，安徽省注冊會計師協(xié)會課題組（2016）基于職業(yè)聲譽機制，分別從戰(zhàn)略與資本運作、管理、標準化、危機應對四個內容的核心競爭力形成及戰(zhàn)略規(guī)劃、渠道建設、扎根行動、增值服務四個內容的核心競爭力運用兩個方面，構建了提升本土會計師事務所國際核心競爭力的模塊化對策建議體系，認為本土會計師事務所應當根據(jù)自身情況選擇通過中外合作、合并或者戰(zhàn)略聯(lián)盟的國際化發(fā)展戰(zhàn)略路徑，多措并舉實現(xiàn)“走出去”。蔣峻松等[ 28 ]通過對云南省會計師事務所在“一帶一路”沿線國家會計服務供給情況的調查分析，從推進國際專業(yè)人才培養(yǎng)、加強準則磋商和市場開放合作、深化特殊普通合伙轉制政策及重視會計師事務所綜合評價四個方面為政府主管部門和注冊會計師協(xié)會主體提出建議，同時從業(yè)務拓展創(chuàng)新、提高品牌聲譽和建設服務網(wǎng)絡三個方面為會計師事務所提出建議。田高良[ 29 ]針對我國會計師事務所存在的國際化競爭力不足、專業(yè)人員素質不高、服務創(chuàng)新能力不強等問題，為政府、行業(yè)組織、科研機構、會計師事務所和會計服務人員五個主體提出了建議，認為政府應當在政策引導扶持和區(qū)域協(xié)調磋商方面為會計師事務所國際化發(fā)展創(chuàng)造良好的市場條件和環(huán)境；科研機構應把握政策走向，做好相關的學術研究、國際交流和人才培養(yǎng)工作；行業(yè)協(xié)會和學會組織應做好相應的平臺搭建工作，不斷完善行業(yè)自律規(guī)范建設；會計師事務所應從治理機制、管理制度、業(yè)務研發(fā)、質量控制、人才培養(yǎng)、組織文化、薪酬激勵體系等方面進行內向優(yōu)化提升；專業(yè)服務人員應重視自身素養(yǎng)提升。該觀點從不同主體出發(fā)，對會計師事務所國際化發(fā)展提出了相應的對策?？梢娡苿訒嫹諊H化發(fā)展是一個系統(tǒng)性工程，需要多主體合力參與。

五、述評與展望

（一）述評

綜上，目前學界主要對會計師事務所國際化發(fā)展動因、影響因素、路徑、影響、意義、機遇及對策展開了深入研究。其中采用規(guī)范性研究方法的居多，主要是運用理論分析對會計師事務所實現(xiàn)國際化發(fā)展的動因、路徑、意義等進行定性研究，并針對存在的問題提出相關對策建議。部分研究采用案例分析的方法，通過對我國已經(jīng)實現(xiàn)“走出去”的會計師事務所調研采訪，總結出國際化發(fā)展的成功經(jīng)驗，為相關研究和實務工作的開展提供了借鑒。也有研究對會計師事務所和企業(yè)進行問卷調研，分析了我國“一帶一路”倡議下的會計服務供給和需求情況并提出建議。隨著相關研究理論的不斷完善和實踐經(jīng)驗的不斷累積，近年來出現(xiàn)少數(shù)學者從會計師事務所國際化對審計質量及審計收費影響的視角，采用實證分析的方法進行了研究，這些文獻對完善相關研究的內容和理論體系具有重要意義。但是，目前我國鮮有通過實證方法探究會計師事務所內部因素以及東道國外部環(huán)境因素對國際化發(fā)展影響機制的研究，且現(xiàn)有關于我國會計師事務所國際化對審計質量和審計收費影響的相關實證研究樣本選擇僅限于開拓了個別發(fā)達國家市場的會計師事務所，沒有涉及前往包括“一帶一路”沿線國家在內的發(fā)展中國家開拓市場的會計師事務所，研究視角比較單一。另外，關于會計師事務所服務對企業(yè)海外經(jīng)營和投資績效影響效果方面的研究較少，說明我國學者還未重視相關問題。就現(xiàn)有研究對我國會計師事務所國際化發(fā)展實踐形成系統(tǒng)性理論指導和參考借鑒來說，數(shù)量和內容遠遠不夠，未來相關研究還有很長的路要走。

（二）展望

首先，需要進一步深化對會計師事務所國際化發(fā)展實務問題的研究。由于相關研究與實務之間存在高度的聯(lián)系緊密性，不僅需要學者在會計準則等方面做好研究解讀的基礎性工作，積極在國際會計準則協(xié)調制定等方面的學術研究和實務交流合作中貢獻中國智慧和力量，而且需要積極對接會計師事務所和相關企業(yè)，了解國際化發(fā)展實務工作中的重點和難點問題，結合理論分析并使用科學適當?shù)姆椒▽Λ@取的數(shù)據(jù)信息進行處理，及時反饋研究結果，并針對存在的問題提出對策建議。

其次，未來應加強對影響我國會計師事務所國際化發(fā)展的內向化因素，國際化發(fā)展對審計質量和審計收費等方面的影響機制，以及服務影響我國企業(yè)海外經(jīng)營投資的路徑和效果等方面的實證研究。雖然會計師事務所國際化發(fā)展相關實證研究的樣本收集難度較大，且受區(qū)位因素、研究方法等的限制，但是相關研究對助力我國會計師事務所和企業(yè)更好地“走出去”具有重要價值及意義，因此是未來值得關注的內容。

最后，應該重視對會計師事務所國際化發(fā)展過程中外部環(huán)境因素的研究。既有文獻在研究會計師事務所國際化發(fā)展問題時更多地考慮技術因素，而關于東道國經(jīng)濟、法律、文化、社會等外部環(huán)境因素對會計師事務所國際化發(fā)展影響的研究較少，且不夠深入，但這些因素往往會對會計師事務所國際化發(fā)展產(chǎn)生重要影響。因此，以寬廣的研究視角將更多涉及跨學科的相關內容納入到會計師事務所國際化發(fā)展外部環(huán)境因素的研究范疇，是未來研究應該關注的方向。

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