張浩 洛陽(yáng)文化旅游投資集團(tuán)有限公司

引言

按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，集團(tuán)公司需要編制標(biāo)準(zhǔn)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表，評(píng)價(jià)集團(tuán)公司的財(cái)務(wù)狀況，從而從側(cè)面反映一個(gè)階段內(nèi)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理方針，作為集團(tuán)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理工作的重要輔助決策性依據(jù)。從企業(yè)外部角度來(lái)說(shuō)，也有助于投資者、政府、第三方金融機(jī)構(gòu)等更好地了解企業(yè)的真實(shí)財(cái)務(wù)狀況，充分保證債權(quán)人等的利益。然而，由于財(cái)務(wù)報(bào)表編制工作有著較強(qiáng)的復(fù)雜性，特別是集團(tuán)制企業(yè)，涉及子公司處理的問(wèn)題，因此需要財(cái)務(wù)部門(mén)人員更加重視，務(wù)必保證合并財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)信息的準(zhǔn)確性。

一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述

（一）合并財(cái)務(wù)報(bào)表

合并財(cái)務(wù)報(bào)表，通常包含資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表以及所有者權(quán)益變動(dòng)表四部分，這與一般企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表相同，區(qū)別在于合并財(cái)務(wù)報(bào)表所反映的是整個(gè)集團(tuán)公司，包括子公司與母公司的財(cái)務(wù)狀況，財(cái)務(wù)報(bào)表的使用主體會(huì)存在一定差異。合并財(cái)務(wù)報(bào)表通常是由集團(tuán)總公司編制的，一方面能夠了解集團(tuán)公司的整體經(jīng)營(yíng)狀況，另一方面也能夠?qū)Ω鱾€(gè)子公司的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行深入分析，從而加強(qiáng)總公司對(duì)于子公司的監(jiān)管能力[1]。

（二）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的重要意義

我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定了集團(tuán)公司必須編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，從發(fā)展的角度來(lái)說(shuō)，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)于集團(tuán)公司的經(jīng)營(yíng)有著重要的意義，主要在于以下幾個(gè)方面：

其一，合并財(cái)務(wù)報(bào)表能夠反映集團(tuán)公司的實(shí)際經(jīng)營(yíng)狀況，真實(shí)體現(xiàn)一個(gè)階段內(nèi)集團(tuán)公司的財(cái)務(wù)管理狀況，從而評(píng)價(jià)其經(jīng)營(yíng)成效，有助于管理層更好地調(diào)整經(jīng)營(yíng)方式，以保證集團(tuán)的經(jīng)濟(jì)效益[2]。

其二，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表有助于集團(tuán)公司更好地進(jìn)行融資。近年來(lái)，我國(guó)金融市場(chǎng)中融資成本逐漸提高，融資途徑卻相對(duì)來(lái)說(shuō)逐漸減少，集團(tuán)公司通常是通過(guò)以集團(tuán)為中心，按照子公司的需求下?lián)苜Y金。合并財(cái)務(wù)報(bào)表為債權(quán)人提供了十分重要的參考依據(jù)，使其能夠更好地了解企業(yè)的內(nèi)部狀況，判斷企業(yè)的償債能力，從而增加融資成功的概率，降低融資成本，提高企業(yè)融資成功的概率。

其三，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，能夠有效保證子公司之間的聯(lián)系與交流，通過(guò)合并財(cái)務(wù)報(bào)表能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)各個(gè)子公司間內(nèi)部交易上存在的問(wèn)題與漏洞，從而避免集團(tuán)公司的利益受到損害。

其四，編制合并財(cái)務(wù)還有助于更好地幫助集團(tuán)公司做好稅務(wù)籌劃工作。稅收是企業(yè)成本中重要的一部分，企業(yè)需要做好稅收籌劃，以盡可能在合法的范圍內(nèi)降低稅費(fèi)支出。具體而言，如果子公司盈利而母公司虧空，集團(tuán)企業(yè)就需要肩負(fù)著沉重的稅負(fù)，而編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表就能夠有效避免這一問(wèn)題的發(fā)生[3]。

二、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的分析方法與經(jīng)營(yíng)決策分析

（一）對(duì)營(yíng)運(yùn)能力的分析

企業(yè)的運(yùn)營(yíng)能力是企業(yè)是否能夠持續(xù)經(jīng)營(yíng)的重要判斷依據(jù)，通過(guò)分析企業(yè)的運(yùn)營(yíng)能力，能夠更好地判斷企業(yè)的整體經(jīng)營(yíng)管理效率，以及其是否能夠創(chuàng)造更多的收益。在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，運(yùn)營(yíng)能力主要是通過(guò)核算應(yīng)收賬款的周轉(zhuǎn)率以及總資產(chǎn)的報(bào)酬率指標(biāo)進(jìn)行體現(xiàn)的，通常是將營(yíng)業(yè)收入與所研究的對(duì)象之間進(jìn)行分析，從而得出資產(chǎn)負(fù)債報(bào)表與利潤(rùn)表之間的關(guān)系性，使得二者之間能夠有效聯(lián)系起來(lái)。

分析集團(tuán)運(yùn)營(yíng)能力的作用，一是可以正確地評(píng)價(jià)集團(tuán)的運(yùn)營(yíng)效率，對(duì)集團(tuán)公司管理層的決定和決策科學(xué)性進(jìn)行評(píng)價(jià)；二是能夠更為輕易地發(fā)現(xiàn)在集團(tuán)運(yùn)營(yíng)管理中存在的問(wèn)題，便于集團(tuán)公司更好地調(diào)整經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，為集團(tuán)以后的發(fā)展奠定基礎(chǔ)。

為了充分發(fā)揮合并財(cái)務(wù)報(bào)表的作用，企業(yè)在編制合并財(cái)務(wù)表后，需要根據(jù)運(yùn)營(yíng)能力的分析結(jié)果對(duì)內(nèi)部政策進(jìn)行一定的調(diào)整。首先，以應(yīng)收賬款為例，如果在收入不變的情況下，使用計(jì)提壞賬準(zhǔn)備后的金額，在周轉(zhuǎn)天數(shù)減少而周轉(zhuǎn)次數(shù)增加的情況下，說(shuō)明企業(yè)的應(yīng)收賬款管理能力欠佳，資金流動(dòng)率高，存在資金風(fēng)險(xiǎn)的可能性。因此，當(dāng)發(fā)生此類(lèi)問(wèn)題時(shí)，就說(shuō)明企業(yè)勢(shì)必要調(diào)整內(nèi)部壞賬準(zhǔn)備，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等減值基礎(chǔ)，同時(shí)也要進(jìn)一步提升應(yīng)收賬款的管理能力。其次，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，各個(gè)科目的金額是經(jīng)過(guò)內(nèi)部抵消的，雖然還有部分學(xué)者認(rèn)為這種內(nèi)部抵消不會(huì)影響到對(duì)企業(yè)實(shí)際運(yùn)營(yíng)能力的分析結(jié)果，但是在集團(tuán)公司中，如果各個(gè)公司間存在成本核算方法和存貨計(jì)價(jià)方法不一致的情況，就會(huì)導(dǎo)致集團(tuán)公司在平時(shí)合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)的數(shù)據(jù)信息由于統(tǒng)計(jì)口徑的不一致而出現(xiàn)局限性，會(huì)直接導(dǎo)致分析結(jié)果失真，無(wú)法真實(shí)反映營(yíng)運(yùn)能力。因此，在實(shí)際進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表的分析時(shí)就需要盡可能還原原值，反映內(nèi)部交易抵消前的匯總數(shù)。

（二）對(duì)盈利能力的分析

所謂盈利能力，主要是指企業(yè)在一個(gè)階段內(nèi)能夠獲取的利潤(rùn)能力，是判斷企業(yè)在一個(gè)階段內(nèi)經(jīng)營(yíng)管理狀況是否良好的重要衡量標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)，也是企業(yè)融資的重要依據(jù)。盈利能力也被叫作資本和資金的增值能力，因此，顧名思義，所反映的是一段時(shí)間內(nèi)，資金和資本固定的情況下，所能夠創(chuàng)造的最終收益，通過(guò)對(duì)增值情況進(jìn)行分析，將能夠得出企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理方針是否具有科學(xué)性。集團(tuán)制企業(yè)的盈利能力主要是從資產(chǎn)報(bào)酬率和資產(chǎn)收益率等指標(biāo)進(jìn)行析，在進(jìn)行實(shí)際的分析工作中，需要注意的問(wèn)題主要有以下幾個(gè)方面：

首先，合并報(bào)表編制的過(guò)程中，需要將集團(tuán)跨行業(yè)、跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)的部分，作為合并財(cái)務(wù)報(bào)表的補(bǔ)充部分，分別計(jì)算子公司的盈利能力，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中體現(xiàn)出來(lái)。這么做的目的主要在于能夠更好地消除不同行業(yè)和地區(qū)對(duì)于子公司經(jīng)營(yíng)能力判斷的影響，從而使得盈利能力分析能夠更加真實(shí)地反映集團(tuán)公司的經(jīng)營(yíng)狀況，使得集團(tuán)公司的盈利能力與管理模式更為清晰。其次，集團(tuán)公司需要能夠很好地區(qū)別非經(jīng)常性損益的問(wèn)題。所謂非經(jīng)常性損益，主要是指與集團(tuán)經(jīng)營(yíng)的方針、政策、方法等不存在直接的關(guān)系，屬于偶然性或一次性發(fā)生的損益問(wèn)題，這部分需要在進(jìn)行盈利能力的分析時(shí)，從支出中進(jìn)行剔除，從而避免對(duì)企業(yè)的盈利能力情況出現(xiàn)分析誤判。最后，在實(shí)際分析工作時(shí)，需要結(jié)合企業(yè)的現(xiàn)金流量指標(biāo)，相較于利潤(rùn)表來(lái)說(shuō)，現(xiàn)金流量要更為不容易造假，如果企業(yè)的現(xiàn)金流充足且無(wú)問(wèn)題，一定程度上意味著企業(yè)的真實(shí)盈利能力趨于良好，如果現(xiàn)金流常發(fā)生斷裂，則代表著企業(yè)的盈利能力可能存在不足。

（三）對(duì)償債能力的分析

償債能力是企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表分析中的重要一部分，主要是分為短期償債能力與長(zhǎng)期償債能力。通過(guò)分析集團(tuán)公司的償債能力，有助于判斷集團(tuán)企業(yè)的未來(lái)發(fā)展?fàn)顩r與未來(lái)發(fā)展趨勢(shì)，判斷企業(yè)是否能夠?qū)崿F(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。在進(jìn)行償債能力的分析時(shí)，首先，需要分析企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入增長(zhǎng)率，資產(chǎn)增長(zhǎng)率以及營(yíng)業(yè)利潤(rùn)增長(zhǎng)率等各項(xiàng)指標(biāo)，關(guān)注集團(tuán)各項(xiàng)指標(biāo)之間的內(nèi)部關(guān)系，如果集團(tuán)的收入增長(zhǎng)率高，但是利潤(rùn)增長(zhǎng)率下降，則說(shuō)明企業(yè)可能存在經(jīng)營(yíng)狀況不佳的問(wèn)題，在一定程度上反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本較高，可能存在銷(xiāo)售上或采購(gòu)上的失誤，此時(shí)，就需要企業(yè)能夠?qū)?nèi)部的經(jīng)營(yíng)政策和指標(biāo)方針進(jìn)行調(diào)整。其次，集團(tuán)公司在進(jìn)行合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制時(shí)需要對(duì)不同行業(yè)和地區(qū)的發(fā)展進(jìn)行比較，考慮到不同行業(yè)和地區(qū)對(duì)于償債能力的影響，盡可能消除各個(gè)不平衡的影響因素，統(tǒng)籌全局，從客觀的角度對(duì)集團(tuán)的償債能力進(jìn)行評(píng)價(jià)，這將會(huì)得出更加準(zhǔn)確的科學(xué)依據(jù)。

如果企業(yè)的償還債務(wù)能力較弱，就在很大程度上代表著企業(yè)有較大的可能出現(xiàn)經(jīng)營(yíng)危機(jī)與財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)危機(jī)，更有企業(yè)因?yàn)闊o(wú)法償債而存在破產(chǎn)清算的可能性，由此可見(jiàn)，償債能力分析的重要性。在整個(gè)集團(tuán)公司不存在交叉擔(dān)保的情況下，各個(gè)子公司的償債能力也需要進(jìn)行分析，從而最大程度保證償債能力分析的準(zhǔn)確性，合理地把控債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題。

以營(yíng)運(yùn)資本和表外因素兩個(gè)方面舉例。營(yíng)運(yùn)資本主要是代表流動(dòng)負(fù)債，為流動(dòng)資產(chǎn)提供來(lái)源多余的部分，營(yíng)運(yùn)資本越高，也就代表著企業(yè)的償債能力越強(qiáng)。在實(shí)際進(jìn)行合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制時(shí)，首要關(guān)注的不僅僅是償債能力的問(wèn)題，還要更多地保證企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)不能夠因?yàn)閮斶€債務(wù)受到影響。營(yíng)運(yùn)資本是一個(gè)絕對(duì)數(shù)，它直觀地反映了企業(yè)的財(cái)務(wù)能力，因此在進(jìn)行償債能力的分析時(shí)，可以適當(dāng)參考營(yíng)運(yùn)資本這一因素，這將有助于更好地判斷償債能力。其次是表外因素的部分，表外因素會(huì)在一定程度上影響到償債能力的分析結(jié)果，集團(tuán)公司需要將表外因素剔除，以避免影響客觀判斷。第一，是長(zhǎng)期經(jīng)營(yíng)租賃的問(wèn)題，在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，長(zhǎng)期經(jīng)營(yíng)租賃并不反映在當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)，但是考慮到長(zhǎng)期經(jīng)營(yíng)租賃同樣屬于企業(yè)的債務(wù)，因此在進(jìn)行實(shí)際的會(huì)計(jì)處理時(shí)也需要充分考慮這一部分。第二，是企業(yè)的對(duì)外擔(dān)保問(wèn)題，子公司法人獨(dú)立，也就意味著其具有獨(dú)立的擔(dān)保能力，子公司需要承擔(dān)獨(dú)立的擔(dān)保義務(wù)，而為了避免子公司擔(dān)保，對(duì)集團(tuán)公司產(chǎn)生消極影響，集團(tuán)公司需要制定一套對(duì)外擔(dān)保的管理辦法，嚴(yán)格控制子公司的擔(dān)保行為，從而避免產(chǎn)生不必要的擔(dān)保風(fēng)險(xiǎn)。第三，未決訴訟的問(wèn)題，集團(tuán)公司需要按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的規(guī)定對(duì)位置訴訟中需要確認(rèn)或有負(fù)債的部分進(jìn)行確認(rèn)，從而最大程度保證償債能力分析的準(zhǔn)確性。

三、提升集團(tuán)公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制水平的建議

集團(tuán)公司需要保證合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制質(zhì)量，具體而言，可以采取的有效措施，主要在于以下幾個(gè)方面：

（一）各個(gè)子公司分別出具分析報(bào)告

為了解決集團(tuán)公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制工作中存在的，由于各個(gè)子公司數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)口徑不一致、擔(dān)保行為不一致等問(wèn)題，集團(tuán)公司可以要求各個(gè)子公司分別出具財(cái)務(wù)報(bào)表的獨(dú)立分析報(bào)告，從而有助于集團(tuán)公司更好地掌握各個(gè)子公司的財(cái)務(wù)狀況與具體的業(yè)務(wù)情況，將子公司中存在的營(yíng)業(yè)問(wèn)題更為直白地展現(xiàn)出來(lái)。除此之外，子公司上交數(shù)據(jù)信息，還將有助于集團(tuán)公司更好地對(duì)經(jīng)營(yíng)狀況、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)等展開(kāi)評(píng)測(cè)，這將有助于最大程度保證企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制質(zhì)量。子公司將分布報(bào)表上交給集團(tuán)公司，集團(tuán)公司在充分參考了子公司的報(bào)表后，在進(jìn)行經(jīng)營(yíng)決策時(shí)，會(huì)更加具有科學(xué)性[4]。

（二）做好綜合預(yù)算管理工作

為了保證合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制數(shù)據(jù)信息來(lái)源具有時(shí)效性，集團(tuán)公司需要做好綜合預(yù)算管理的控制工作，保證綜合預(yù)算管理工作開(kāi)展在集團(tuán)上下具有一致性。集團(tuán)公司需要結(jié)合不同子公司的真實(shí)情況，統(tǒng)一集團(tuán)內(nèi)部上下的預(yù)算編制標(biāo)準(zhǔn)，將預(yù)算估算的任務(wù)下發(fā)到各個(gè)子公司中，要求子公司結(jié)合實(shí)際情況進(jìn)行編制。同時(shí)，還要規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的預(yù)算管理辦法，從而最大程度保證預(yù)算口徑能夠統(tǒng)一。除此之外，在進(jìn)行合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制的過(guò)程中，集團(tuán)公司要將這一部分通過(guò)預(yù)算執(zhí)行率匯總的形式表現(xiàn)出來(lái)，從而有助于更加真實(shí)地測(cè)評(píng)各個(gè)子公司的財(cái)務(wù)狀況，對(duì)于提升財(cái)務(wù)報(bào)表的綜合水平來(lái)說(shuō)有著關(guān)鍵性的作用[5]。

（三）創(chuàng)建并完善集團(tuán)公司會(huì)計(jì)管控體系

部分集團(tuán)公司的經(jīng)營(yíng)涉及不同領(lǐng)域和不同的行業(yè)，行業(yè)與行業(yè)之間的差異性較大，因此相對(duì)應(yīng)地，集團(tuán)公司需要整合的資源類(lèi)型也就較多，業(yè)務(wù)范圍也就較為廣泛，更有部分業(yè)務(wù)涉及跨季、跨年等問(wèn)題，需要集團(tuán)公司在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表的編制時(shí)，也能夠充分考慮這一方面的問(wèn)題。集團(tuán)公司應(yīng)在對(duì)每個(gè)部分進(jìn)行合并時(shí)，充分關(guān)注到有關(guān)的財(cái)務(wù)處理標(biāo)準(zhǔn)與條件，結(jié)合不同的業(yè)務(wù)流程與業(yè)務(wù)跨越時(shí)間，從實(shí)際的角度出發(fā)，最大程度保證合并財(cái)務(wù)報(bào)表符合真實(shí)情況，保證其能夠滿足集團(tuán)公司的真實(shí)需要，健全相關(guān)的會(huì)計(jì)信息與原始資料，從而降低由于行業(yè)、經(jīng)營(yíng)范圍、跨越時(shí)間等問(wèn)題給財(cái)務(wù)管理工作帶來(lái)的消極影響。

（四）做好財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)工作

集團(tuán)公司需要做好相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表編制人員的培訓(xùn)與教育工作，組建專(zhuān)業(yè)化的財(cái)務(wù)管理團(tuán)隊(duì)，提升財(cái)務(wù)報(bào)表的編制能力。近幾年來(lái)，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，國(guó)家相關(guān)的稅收管理政策、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等，也處于不斷完善之中，需要財(cái)務(wù)人員能夠不斷學(xué)習(xí)相關(guān)的專(zhuān)業(yè)知識(shí)，深入學(xué)習(xí)相關(guān)的法律法規(guī)，完成會(huì)計(jì)行業(yè)繼續(xù)教育，正確認(rèn)識(shí)稅收法律與會(huì)計(jì)條例。企業(yè)可以定期對(duì)財(cái)務(wù)人員的財(cái)務(wù)專(zhuān)業(yè)能力組織考核，確保其具備財(cái)務(wù)專(zhuān)業(yè)基礎(chǔ)知識(shí)。除此之外，企業(yè)還要保證財(cái)務(wù)人員能夠靈活運(yùn)用理論知識(shí)解決實(shí)際問(wèn)題，能夠?qū)⒗碚撝R(shí)運(yùn)用到實(shí)際的工作中去，因此，集團(tuán)公司也要適當(dāng)對(duì)財(cái)務(wù)人員展開(kāi)實(shí)踐性的培訓(xùn)，分析工作中普遍存在的問(wèn)題，集中討論最優(yōu)化的解決辦法，交流和分享經(jīng)驗(yàn)，從而一方面提升內(nèi)部財(cái)務(wù)人員的專(zhuān)業(yè)能力，另一方面也能夠使得新員工得以更快地融入進(jìn)集團(tuán)公司中。

結(jié)語(yǔ)

綜上所述，集團(tuán)公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制工作十分重要，需要公司能夠加以重視，并消除可能會(huì)影響到編制結(jié)果準(zhǔn)確性的相關(guān)因素，最大程度保證編制質(zhì)量，結(jié)合財(cái)務(wù)報(bào)表的相關(guān)分析結(jié)果，不斷調(diào)整和優(yōu)化企業(yè)的內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理方針政策，為企業(yè)的未來(lái)發(fā)展找到一條最為適宜的道路。