●黃亞平

一、引言

高等院校相比其他行政事業(yè)單位，在人才培養(yǎng)、社會服務(wù)尤其是科學(xué)研究方面，賦予其更多的社會職能。高校具有資金來源渠道多、業(yè)務(wù)復(fù)雜等多個特點(diǎn)，原有的高等院校會計制度在很多方面都已不能滿足會計發(fā)展的需要。2019年1月1日起，新政府會計制度實(shí)施以來，采取預(yù)算會計與財務(wù)會計的“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報告”全新會計核算模式，在強(qiáng)化預(yù)算會計功能的基礎(chǔ)上，第一次實(shí)現(xiàn)反映財務(wù)會計的功能。但是，財務(wù)會計的會計核算對于高校而言，在實(shí)際操作中對會計人員的能力素養(yǎng)要求更高，從2019年新制度實(shí)施至今，高等院校在實(shí)際應(yīng)用過程中仍然面臨著許多難點(diǎn)問題。

二、政府會計制度在高等院校中實(shí)施的必要性

原高等院校以收付實(shí)現(xiàn)制為主，新制度實(shí)施以后，財務(wù)會計采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，第一次大幅度啟用了費(fèi)用類會計科目，并要求各大高校需要對固定資產(chǎn)開始計提折舊，計入“業(yè)務(wù)活動費(fèi)用”會計科目，對無形資產(chǎn)開始計提攤銷，計入“管理活動費(fèi)用”會計科目，將本該歸屬于當(dāng)期的支出計入當(dāng)期費(fèi)用，能更加真實(shí)完整地反映高等院校各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)信息。新制度下，財務(wù)會計有獨(dú)立的財務(wù)會計科目體系，可以完整地反映高校的資產(chǎn)信息、負(fù)債情況，收入費(fèi)用的配比信息等，以便能幫助高等院校及時降低財務(wù)風(fēng)險，提高財務(wù)信息的整體質(zhì)量。

政府會計制度最終要求“雙報告”模式呈現(xiàn)，與以往只提供決算報表相比，更能滿足社會大眾對政府履行職責(zé)起到監(jiān)督作用。政府財務(wù)報告與預(yù)算報表之間是彼此彌補(bǔ)的，更能全面地反映會計主體的完整信息。政府財務(wù)報告中能準(zhǔn)確地反映出資產(chǎn)負(fù)債、費(fèi)用支出等配比情況，決算報表可以準(zhǔn)確地反映會計主體在預(yù)算收入、支出及預(yù)算執(zhí)行情況。總之，“雙報表”模式可以多維度地反映重要的單位會計信息，以滿足多種需求。

三、高等院校實(shí)施財務(wù)會計與預(yù)算會計的現(xiàn)狀

新制度首次創(chuàng)造性地將財務(wù)會計與預(yù)算會計適度分離又完美結(jié)合起來，預(yù)算會計采用收付實(shí)現(xiàn)制的會計核算模式，財務(wù)會計采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的會計核算模式，全新的會計核算模式不僅能準(zhǔn)確地反映預(yù)算執(zhí)行情況，還可以實(shí)現(xiàn)收入與費(fèi)用的有效配比，為決算報表和財務(wù)報告提供強(qiáng)有力的會計支撐，能夠全面反映高校的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用、預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余等會計要素的全面信息。

YK大學(xué)實(shí)施政府會計制度已有3年時間，在“雙報告”的要求下，財務(wù)人員實(shí)務(wù)操作方面仍然存在諸多問題。對于預(yù)算會計而言，由于記賬標(biāo)準(zhǔn)比較單一，以資金收付為判斷標(biāo)準(zhǔn)，目前預(yù)算會計核算模式下，存在問題比較少。但對于財務(wù)會計而言，新制度全面引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算模式，財務(wù)人員需要與各部門業(yè)務(wù)人員做到有效的“業(yè)財融合”，比如財務(wù)人員如何與科技處人員規(guī)范業(yè)務(wù)流程，才能確保橫向科研事業(yè)收入在權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)下合理、及時確認(rèn)。YK大學(xué)目前使用用友科技公司開發(fā)的智慧軟件，該智慧軟件構(gòu)建了從功能分類科目、會計科目到經(jīng)濟(jì)分類科目的多重維度核算體系，以及對項(xiàng)目額度的控制與管理，以達(dá)到預(yù)算管理的優(yōu)化，極大地減輕了財務(wù)人員的工作量。但是智慧軟件尚未實(shí)現(xiàn)與人事部門、科研部門、國有資產(chǎn)管理等部門的有效銜接，如資產(chǎn)的入庫與入賬等諸多流程尚未完善、順暢，后續(xù)各部門間的對賬工作也較為困難。

四、高等院校實(shí)施政府會計制度過程中存在的主要問題

（一）資產(chǎn)核算存在的問題

YK大學(xué)資產(chǎn)中，金額比較大的有流動資產(chǎn)（貨幣資金、財政應(yīng)返還額度）、固定資產(chǎn)和在建工程。其中，固定資產(chǎn)金額達(dá)到總資產(chǎn)的60%，在建工程金額達(dá)到總資產(chǎn)的16%，固定資產(chǎn)的比重決定了固定資產(chǎn)的核算非常重要。

1.固定資產(chǎn)及折舊核算存在的問題。一是YK大學(xué)固定資產(chǎn)數(shù)量和規(guī)模都較大，單資產(chǎn)信息達(dá)到10萬多條，涉及到的業(yè)務(wù)部門眾多，由于各部門之間使用的系統(tǒng)存在不一致，導(dǎo)致YK大學(xué)國有資產(chǎn)管理部門和財務(wù)部門的資產(chǎn)數(shù)據(jù)存在比較明顯的差異。國有資產(chǎn)管理部門對固定資產(chǎn)的定義比較具體，共分為16大門類，而財務(wù)部門根據(jù)政府會計會計準(zhǔn)則的劃分，將固定資產(chǎn)全部分成6大門類，在分類上的差異性導(dǎo)致會計人員在入賬時與國有資產(chǎn)管理部門存在較大的不一致。二是固定資產(chǎn)在初始取得確認(rèn)時存在滯后。YK大學(xué)財務(wù)部門根據(jù)經(jīng)辦人持有的日常報銷單據(jù)作為固定資產(chǎn)初始確認(rèn)時點(diǎn)，同時要求附帶國有資產(chǎn)管理部門的入庫單，這樣的處理就會存在國有資產(chǎn)管理部門先列入資產(chǎn)庫，而財務(wù)部門后入賬的情形。比如：有的經(jīng)辦人在辦理資產(chǎn)入庫以后，經(jīng)辦人不能及時到財務(wù)部門辦理固定資產(chǎn)的入賬報銷手續(xù)，最終造成財務(wù)部門無法及時確認(rèn)應(yīng)有的固定資產(chǎn)，就會出現(xiàn)確認(rèn)時點(diǎn)存在嚴(yán)重的滯后。三是計提固定資產(chǎn)折舊不及時。目前YK大學(xué)的折舊并未按照會計準(zhǔn)則的要求來每月計提折舊，由于固定資產(chǎn)存在不及時入賬的情形，導(dǎo)致資產(chǎn)部門與財務(wù)部門固定資產(chǎn)原值存在不一致，從而沒有做到每月計提折舊。資產(chǎn)部門的折舊只能通過資產(chǎn)類別進(jìn)行會計核算，無法通過實(shí)際收益對象來分別計提折舊，YK大學(xué)的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用全部通過業(yè)務(wù)活動費(fèi)用來實(shí)現(xiàn)，比如各個院系、部門的計算機(jī)設(shè)備折舊應(yīng)該區(qū)分教學(xué)院系通過業(yè)務(wù)活動費(fèi)用來歸集，行政部門通過單位管理費(fèi)用中的行政管理費(fèi)用來歸集，后勤部門通過單位管理費(fèi)用中的后勤保障費(fèi)用來歸集，但是由于國有資產(chǎn)管理部門的資產(chǎn)系統(tǒng)無法實(shí)現(xiàn)歸集對象的具體化，導(dǎo)致折舊費(fèi)用信息存在不實(shí)。

2.在建工程核算存在的問題。2019年政府會計制度實(shí)施以后，要求將基建會計并入會計大賬來統(tǒng)一核算。在實(shí)際工作中，基建項(xiàng)目成本歸集主要通過“在建工程”會計科目來進(jìn)行具體核算，但是如果存在投資項(xiàng)目比較多，就會增加更多的會計明細(xì)科目，明細(xì)科目級次較多，導(dǎo)致反映的會計信息不直觀、清晰。

目前YK大學(xué)處于新校區(qū)建設(shè)的尾聲階段，在建工程數(shù)額較大，但是未能及時進(jìn)行竣工決算的問題比較明顯，導(dǎo)致部分在建工程項(xiàng)目無法按時轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，造成固定資產(chǎn)原值及折舊也就存在不實(shí)的現(xiàn)象，不利于基建項(xiàng)目的成本歸集。

（二）科研事業(yè)收入核算存在的問題

從2021年YK大學(xué)決算報表數(shù)據(jù)來看，財政撥款收入占總收入81%，教育事業(yè)收入占總收入12%，科研事業(yè)收入占總收入4%，其他收入占總收入3%。由于YK大學(xué)是全額撥款事業(yè)單位中的醫(yī)學(xué)類院校，隨著各大高校之間的交流密切，高?？茖W(xué)研究項(xiàng)目的合作也較多，YK大學(xué)科研事業(yè)收入的增長幅度也比較大，項(xiàng)目數(shù)量增幅也比較大。目前YK大學(xué)對科研事業(yè)收入的會計處理如下。

1.先借發(fā)票款項(xiàng)后到時。財務(wù)會計與預(yù)算會計均不做會計處理；待學(xué)校賬戶收到科研款項(xiàng)且項(xiàng)目負(fù)責(zé)人認(rèn)領(lǐng)款項(xiàng)時，財務(wù)會計如下：借記“銀行存款——經(jīng)費(fèi)存款”，貸記“事業(yè)收入——科研事業(yè)收入”。預(yù)算會計如下：借記“資金結(jié)存——貨幣資金”，貸記“科研事業(yè)預(yù)算收入”，并同時計提科研管理間接經(jīng)費(fèi)。

2.直接收到科研款項(xiàng)且被認(rèn)領(lǐng)時，財務(wù)會計如下。借記“銀行存款——經(jīng)費(fèi)存款”，貸記“事業(yè)收入——科研事業(yè)收入”。預(yù)算會計如下：借記“資金結(jié)存——貨幣資金”，貸記“科研事業(yè)預(yù)算收入”，并同時計提科研管理間接經(jīng)費(fèi)。

由于在實(shí)際操作中，不管是借發(fā)票還是款項(xiàng)先到賬，稅務(wù)事項(xiàng)處理都比較滯后，項(xiàng)目負(fù)責(zé)人認(rèn)領(lǐng)資金后，預(yù)算管理科會單獨(dú)建本，假如項(xiàng)目負(fù)責(zé)人遲遲不到財務(wù)部門進(jìn)行計提稅費(fèi)等，但增值稅等稅費(fèi)每個月準(zhǔn)時從財務(wù)基本戶劃出，此時就會出現(xiàn)“應(yīng)交稅費(fèi)”借方大于貸方的情況，最終導(dǎo)致資產(chǎn)負(fù)債表中“應(yīng)交稅費(fèi)”項(xiàng)目出現(xiàn)負(fù)值，不符合財務(wù)報表編制要求。

從上述YK大學(xué)對科研事業(yè)收入的處理來看，完全可以看出該校并未真正實(shí)現(xiàn)財務(wù)會計要求的以權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)，比如先借發(fā)票情形，從業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)來看，該合同已簽訂完畢，權(quán)責(zé)發(fā)生制要求下，合同的簽訂符合條件就達(dá)到確認(rèn)科研事業(yè)收入。由于高校缺乏嚴(yán)格的合同管理系統(tǒng)，科研部門與財務(wù)部門在合同方面沒有有效的數(shù)據(jù)對接，在這種缺乏信息共享的情況下，讓財務(wù)人員按照權(quán)責(zé)發(fā)生制來確認(rèn)科研事業(yè)收入，對財務(wù)人員來說真的是巨大的挑戰(zhàn)。

根據(jù)財政部補(bǔ)充規(guī)定中“高等學(xué)校應(yīng)當(dāng)以合同完成進(jìn)度來確認(rèn)事業(yè)收入”，但在財務(wù)人員實(shí)際處理中，由于科研合同基本上都屬于科研處來負(fù)責(zé)，科研處與財務(wù)處并未實(shí)現(xiàn)無縫銜接，財務(wù)人員根本無法做到確定每個科研項(xiàng)目的進(jìn)度，更無法做到根據(jù)進(jìn)度來確認(rèn)收入，所以權(quán)責(zé)發(fā)生制在科研事業(yè)收入的確認(rèn)上困難重重。

五、高等院校實(shí)施政府會計制度的建設(shè)性建議

（一）加強(qiáng)對固定資產(chǎn)的管理

YK大學(xué)要加強(qiáng)對固定資產(chǎn)的核算與管理。建議高等院校應(yīng)該建立符合自身實(shí)際的固定資產(chǎn)全程管理系統(tǒng)，該系統(tǒng)應(yīng)該與財務(wù)系統(tǒng)進(jìn)行無縫銜接，實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)管理部門和財務(wù)部門的資產(chǎn)信息實(shí)現(xiàn)共享。目前，YK大學(xué)財務(wù)部門使用用友財務(wù)智慧軟件，建議資產(chǎn)管理部門使用該軟件的資產(chǎn)管理模塊，在數(shù)據(jù)對接、提取方面便于兩部門人員操作。資產(chǎn)管理部門和財務(wù)部門使用同一軟件后，在資產(chǎn)管理系統(tǒng)入庫的同時財務(wù)系統(tǒng)同步可以接收到相關(guān)資產(chǎn)信息，加快經(jīng)辦人在資產(chǎn)管理部門登記之后及時到財務(wù)部門入賬，資產(chǎn)管理部門切實(shí)加強(qiáng)對各項(xiàng)資產(chǎn)的管理，財務(wù)部門積極配合，各職能部門應(yīng)做到權(quán)責(zé)分明，才能有效解決高校資產(chǎn)入賬不及時的問題。

國有資產(chǎn)部門應(yīng)及時處置報廢資產(chǎn)，處置完成后，持相關(guān)文件到財務(wù)部門及時辦理入賬，時刻做到資產(chǎn)管理部門的固定資產(chǎn)原值與財務(wù)部門固定資產(chǎn)原值保持一致，做到會計信息真實(shí)、完整。

（二）完善固定資產(chǎn)折舊的核算

國有資產(chǎn)部門需要利用資產(chǎn)管理模塊優(yōu)化資產(chǎn)計提折舊的流程，每月及時將資產(chǎn)管理模塊中的固定資產(chǎn)原值與財務(wù)部門的數(shù)字進(jìn)行核對，在核實(shí)無誤的前提下按時每月計提折舊，并將這個信息傳遞到財務(wù)部門，以便于財務(wù)部門將折舊信息及時入賬。

YK大學(xué)固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用全部計入“業(yè)務(wù)管理費(fèi)用”科目，沒有做到根據(jù)收益對象進(jìn)行費(fèi)用劃分。針對這一難題，建議資產(chǎn)管理部門根據(jù)資產(chǎn)實(shí)際使用人所在部門進(jìn)行劃分，進(jìn)一步將折舊費(fèi)用具體細(xì)分到業(yè)務(wù)管理費(fèi)用、單位管理費(fèi)用等會計科目，以真正實(shí)現(xiàn)收入費(fèi)用的配比情況，便于為高等院校實(shí)現(xiàn)政府成本會計核算提供真實(shí)、完整的會計信息。

（三）加強(qiáng)在建工程的核算

YK大學(xué)需要加強(qiáng)對在建工程的核算。首先需要解決在建工程沒有及時轉(zhuǎn)固的問題，理應(yīng)加快辦理相關(guān)手續(xù)盡早轉(zhuǎn)固。其次，對于已完工但尚未辦理竣工決算的項(xiàng)目，具體分析辦理竣工決算存在哪些困難，一一攻破，確實(shí)存在困難的，會計準(zhǔn)則要求應(yīng)先按照暫估價值入賬，等困難不存在時，再根據(jù)竣工決算后的實(shí)際價值來調(diào)整暫估價值，以達(dá)到準(zhǔn)確反映會計信息。

（四）確認(rèn)科研事業(yè)收入的時點(diǎn)

對于完善確認(rèn)科研事業(yè)收入，YK大學(xué)需要成立專門的合同管理部門，專門對合同實(shí)施管理。完善合同管理制度，規(guī)范合同從簽訂、履行到終止的全過程管理模式，需要借助合同管理系統(tǒng)來實(shí)現(xiàn)，并需要與財務(wù)系統(tǒng)進(jìn)行緊密連接，以便將合同信息及時轉(zhuǎn)化成財務(wù)信息，將權(quán)責(zé)發(fā)生制的會計核算要求落到實(shí)處。

（五）健全財務(wù)管理制度

高等院校應(yīng)進(jìn)一步建立健全財務(wù)管理制度，在政府會計制度及準(zhǔn)則要求的基礎(chǔ)上，YK大學(xué)應(yīng)根據(jù)自身實(shí)際情形，制定適合本校的相關(guān)財務(wù)制度，尤其是需要及時制定符合本院校的收入、費(fèi)用相關(guān)財務(wù)管理辦法，進(jìn)一步明確財務(wù)會計和預(yù)算會計雙分錄的雙軌制，并進(jìn)一步根據(jù)政府財務(wù)報告進(jìn)行財務(wù)分析，加強(qiáng)對財務(wù)狀況、成本費(fèi)用進(jìn)行深度分析。

（六）加強(qiáng)財務(wù)人員培訓(xùn)學(xué)習(xí)，提升會計人員專業(yè)能力

由于財務(wù)工作中，會計從業(yè)人員的職業(yè)判斷極其重要，需要全面提高會計人員的勝任能力。高等院校由于其業(yè)務(wù)復(fù)雜性，需要加強(qiáng)培訓(xùn)學(xué)習(xí)，對相關(guān)財務(wù)人員進(jìn)行實(shí)際賬務(wù)操作培訓(xùn)。也可以考慮從會計人員繼續(xù)教育角度出發(fā)，圍繞事業(yè)單位財務(wù)管理進(jìn)行集中學(xué)習(xí)，注重提高會計人員解決問題的能力。高等院校之間應(yīng)建立交流平臺，組織實(shí)地調(diào)研，互相分享實(shí)操經(jīng)驗(yàn)，吸取其他高校的優(yōu)點(diǎn)，逐步提高會計人員的專業(yè)勝任能力。

六、結(jié)語

政府會計制度的順利實(shí)施，需要財務(wù)部門與各業(yè)務(wù)部門實(shí)現(xiàn)“業(yè)財融合”。本文結(jié)合YK大學(xué)的實(shí)際情況，對高等院校在實(shí)施制度過程中存在的問題進(jìn)行詳細(xì)的剖析，目前權(quán)責(zé)發(fā)生制在高等院校的會計核算中并未真正落地，尚未徹底轉(zhuǎn)變固有的財務(wù)理念。高等院校在實(shí)施過程中，應(yīng)加強(qiáng)各方管理，將政府會計制度的要求切實(shí)落到具體工作上。