葛欣 中國(guó)醫(yī)科大學(xué)腫瘤醫(yī)院 遼寧省腫瘤醫(yī)院

引言

加快管理會(huì)計(jì)制度的建設(shè)，是我國(guó)財(cái)政體制改革和發(fā)展的必然要求，是構(gòu)建現(xiàn)代財(cái)政制度、推進(jìn)國(guó)家治理現(xiàn)代化的必然要求。根據(jù)醫(yī)院發(fā)展戰(zhàn)略的要求，管理會(huì)計(jì)能夠有效地分析、控制和支撐整個(gè)醫(yī)院日常工作的開(kāi)展。管理會(huì)計(jì)通過(guò)運(yùn)用信息化、財(cái)務(wù)等技術(shù)，建立及時(shí)有效的分析、控制和評(píng)價(jià)決策系統(tǒng)，在確保社會(huì)效益的基礎(chǔ)上合理優(yōu)化資源配置，管理結(jié)構(gòu)，提升醫(yī)院管理水平[1]。

一、公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)體系概述

（一）管理會(huì)計(jì)的概念

管理會(huì)計(jì)是從傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)體系中獨(dú)立出來(lái)的，它與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)并駕齊驅(qū)，以優(yōu)化醫(yī)療機(jī)構(gòu)的經(jīng)營(yíng)管理為重點(diǎn)，為醫(yī)院財(cái)務(wù)工作提供更多的支撐。為了實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)，管理會(huì)計(jì)必須記錄和分析經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，“捕捉”和報(bào)告管理信息，并在決策控制流程中開(kāi)展相應(yīng)控制。

（二）公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)體系的內(nèi)涵

我國(guó)公立醫(yī)院的市場(chǎng)化程度不高，導(dǎo)致了醫(yī)院的治理結(jié)構(gòu)不夠完善，缺乏專業(yè)的會(huì)計(jì)專業(yè)人員，使其在實(shí)際運(yùn)用中的效率低下。在當(dāng)前醫(yī)療衛(wèi)生體制改革與自身發(fā)展的雙重壓力下，醫(yī)院必須積極推進(jìn)管理會(huì)計(jì)工作，以提高醫(yī)院的運(yùn)營(yíng)管理水平，及時(shí)提供有用的會(huì)計(jì)信息，為醫(yī)院作出重要的決策提供依據(jù)[2]。

二、基于L省3所公立醫(yī)院的管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)情況的實(shí)證調(diào)查

（一）調(diào)查的設(shè)計(jì)

本研究從公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)目標(biāo)、管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用、管理會(huì)計(jì)人才配置等方面進(jìn)行了分析。對(duì)會(huì)計(jì)信息化建設(shè)進(jìn)行調(diào)查研究。此次在L省三所公立醫(yī)院進(jìn)行的調(diào)查，歷時(shí)一個(gè)多月。以QQ、郵件、微信等方式，以電子表格的形式向受訪者發(fā)送網(wǎng)絡(luò)連接。調(diào)查問(wèn)卷發(fā)放90份，收回問(wèn)卷87份，剔除無(wú)效問(wèn)卷2份，剩余有效問(wèn)卷數(shù)85份，有效率94.4%。

（二）調(diào)查數(shù)據(jù)的分析

1.管理目標(biāo)定位情況

管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)定位是開(kāi)展管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的前提，設(shè)定清晰的管理會(huì)計(jì)目標(biāo)，能讓經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有條不紊，實(shí)現(xiàn)人財(cái)物的優(yōu)化配置。根據(jù)問(wèn)卷的統(tǒng)計(jì)，3所醫(yī)院中，1所醫(yī)院設(shè)置了專業(yè)的財(cái)務(wù)管理機(jī)構(gòu)，1所醫(yī)院設(shè)置了相應(yīng)的專業(yè)管理和會(huì)計(jì)工作。另外，1所公立醫(yī)院未建立健全的管理會(huì)計(jì)工作，未能保證管理會(huì)計(jì)的有效執(zhí)行。在對(duì)財(cái)務(wù)人員的調(diào)查上，有12人認(rèn)為管理目標(biāo)定位十分明確，有59人認(rèn)為管理目標(biāo)不夠明確，有14人不清楚管理目標(biāo)，具體如圖1所示。

圖1 管理目標(biāo)明確度

2.管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)開(kāi)展情況

在成本核算上，調(diào)查對(duì)象中，作業(yè)成本法應(yīng)用是反映醫(yī)院成本核算效能的重要方面，調(diào)查對(duì)象中作業(yè)成本法應(yīng)用的情況如表1所示，說(shuō)明多數(shù)財(cái)務(wù)人員認(rèn)為作業(yè)成本法核算十分重要，但在執(zhí)行過(guò)程中存在許多困難因素。

表1 成本核算中作業(yè)成本法應(yīng)用的困境

在預(yù)算管理方面，從圖2的預(yù)算實(shí)施和費(fèi)用評(píng)估反饋中可以看出，醫(yī)院對(duì)預(yù)算的執(zhí)行沒(méi)有足夠的關(guān)注和實(shí)施。

圖2 預(yù)算執(zhí)行及成本考核溝通反饋情況

在業(yè)績(jī)管理方面，平衡計(jì)分卡將醫(yī)院的運(yùn)營(yíng)目標(biāo)分為可量化的、可操作化的績(jī)效管理系統(tǒng)，目前已在各大醫(yī)院得到了廣泛的運(yùn)用[3]，但通過(guò)調(diào)研發(fā)現(xiàn)，僅有1所醫(yī)院使用了平衡計(jì)分卡，可見(jiàn)，在財(cái)政績(jī)效管理方面，公立醫(yī)院尚有改進(jìn)的余地。

3.人才隊(duì)伍素質(zhì)素養(yǎng)情況

根據(jù)對(duì)問(wèn)卷調(diào)查的統(tǒng)計(jì)分析，有43.5%的醫(yī)院財(cái)務(wù)從業(yè)人員擁有中級(jí)專業(yè)技術(shù)背景，24.7%的受訪者具備高級(jí)會(huì)計(jì)職稱，1.47%的受訪者具備CIMA證書(shū)。在對(duì)管理會(huì)計(jì)的認(rèn)識(shí)方面，如表2所示，56.5%的被調(diào)查者對(duì)管理會(huì)計(jì)有一定的認(rèn)識(shí)，但并不是很詳細(xì)，36.5%的人對(duì)管理會(huì)計(jì)非常熟悉，有7%的人對(duì)管理會(huì)計(jì)工作完全不了解。

表2 受訪者對(duì)管理會(huì)計(jì)的了解程度

4.信息化水平情況

會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)資料的賬實(shí)匹配度是衡量醫(yī)院財(cái)務(wù)信息化程度的一個(gè)重要指標(biāo)。如表3所示，目前，我國(guó)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理已基本實(shí)現(xiàn)了信息化，但在信息化方面的應(yīng)用還需進(jìn)一步深化和完善。

表3 信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)質(zhì)量與賬實(shí)相符程度

此外，在調(diào)查中，由于我國(guó)醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)發(fā)展水平較低，目前所采用的計(jì)算機(jī)軟件主要是會(huì)計(jì)處理，很少用于成本效益分析、全面預(yù)算管理、績(jī)效考核等方面的工作，也是我國(guó)公立醫(yī)院發(fā)展水平參差不齊的原因。由于成本控制、績(jī)效考核等基本數(shù)據(jù)無(wú)法在電腦上進(jìn)行共享，需要人工反復(fù)輸入，導(dǎo)致人力資源的浪費(fèi)。

三、公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的突出問(wèn)題

（一）工作目標(biāo)模糊

醫(yī)院以醫(yī)療為主業(yè)，醫(yī)院的管理人員多數(shù)是醫(yī)療領(lǐng)域?qū)I(yè)，因此，公立醫(yī)院存在著一定程度上重醫(yī)療、輕財(cái)務(wù)的傾向。許多領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)財(cái)務(wù)管理的理解和認(rèn)識(shí)不足，導(dǎo)致他們對(duì)于管理會(huì)計(jì)的重要性和管理會(huì)計(jì)體系的建設(shè)不夠重視。目前，我國(guó)公立醫(yī)院的財(cái)政工作仍處于會(huì)計(jì)核算與審計(jì)的范疇，對(duì)其實(shí)施的深度還不夠，這就導(dǎo)致了管理會(huì)計(jì)工作的根基不牢固。

（二）流程設(shè)置與實(shí)際工作契合度不足

在成本核算方面，有些醫(yī)院和科室都有出庫(kù)和定期盤(pán)點(diǎn)的辦法。但沒(méi)有嚴(yán)格落實(shí)，長(zhǎng)期忽視了對(duì)資產(chǎn)的管理，造成了賬實(shí)不符，造成了成本會(huì)計(jì)的低效。同時(shí)，其成本核算的內(nèi)容也不完整。部分公立醫(yī)院為了給醫(yī)院的績(jī)效考評(píng)、獎(jiǎng)金發(fā)放提供依據(jù)而進(jìn)行成本核算，導(dǎo)致醫(yī)院成本核算具有主觀隨意性，內(nèi)容不完整，嚴(yán)重影響了醫(yī)務(wù)人員的工作積極性。在預(yù)算管理方面，有的人認(rèn)為，預(yù)算編制往往是由于上級(jí)機(jī)關(guān)的壓力，而不是為了自己的管理需要，導(dǎo)致預(yù)算與實(shí)際工作的分離，使預(yù)算編制成為形而上學(xué)。另外，一些科室覺(jué)得預(yù)算編制比較煩瑣，在實(shí)施過(guò)程中又要受制約，把所有的預(yù)算工作都交給了財(cái)務(wù)部，造成了財(cái)務(wù)部門(mén)在預(yù)算編制中的統(tǒng)籌運(yùn)用無(wú)法發(fā)揮，部門(mén)預(yù)算不設(shè)科室，使預(yù)算更加僵化。

（三）崗位設(shè)置與人員培訓(xùn)落實(shí)不到位

目前，公立醫(yī)院的高、中級(jí)會(huì)計(jì)人員較為稀缺，而能為醫(yī)院進(jìn)行有效的運(yùn)營(yíng)和最優(yōu)的決策信息的管理會(huì)計(jì)人員更是鳳毛麟角，因此，人力資源相對(duì)薄弱，而目前我國(guó)的高層次管理會(huì)計(jì)人員短缺，已成為制約我國(guó)醫(yī)院管理會(huì)計(jì)發(fā)展的一大障礙。我國(guó)公立醫(yī)院的中層、高級(jí)會(huì)計(jì)人員短缺，而能為醫(yī)院提供經(jīng)營(yíng)決策的專業(yè)人員更是鳳毛麟角。根據(jù)對(duì)管理會(huì)計(jì)從業(yè)年限的調(diào)查，發(fā)現(xiàn)公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)從業(yè)年限較短，缺乏系統(tǒng)的理論知識(shí)培訓(xùn)，導(dǎo)致管理會(huì)計(jì)人員隊(duì)伍素質(zhì)素養(yǎng)基礎(chǔ)較為薄弱。

（四）信息化不到位

當(dāng)前，大部分公立醫(yī)院在進(jìn)行成本效益分析、全面預(yù)算管理、績(jī)效考核等管理工作時(shí)，仍以會(huì)計(jì)核算為主要內(nèi)容。由于醫(yī)院信息系統(tǒng)的分析和管理功能被忽視，成本控制、績(jī)效考核等基本數(shù)據(jù)無(wú)法在電腦上進(jìn)行共享，需要大量的人工錄入，造成大量的人力資源浪費(fèi)。另外，目前我國(guó)醫(yī)院信息化建設(shè)中還存在著諸如系統(tǒng)密碼管理等基本管理體系不健全、部分軟件系統(tǒng)的內(nèi)部控制功能較差等問(wèn)題。

四、公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的合理化路徑

（一）轉(zhuǎn)變觀念，強(qiáng)化戰(zhàn)略導(dǎo)向

管理人員應(yīng)當(dāng)充分重視管理會(huì)計(jì)工作，并對(duì)其未來(lái)的發(fā)展做出正確的判斷。只有了解財(cái)務(wù)管理本質(zhì)的管理者，才能更好地運(yùn)用管理會(huì)計(jì)信息，更好運(yùn)用管理會(huì)計(jì)。醫(yī)院的領(lǐng)導(dǎo)者必須意識(shí)到，管理會(huì)計(jì)在預(yù)測(cè)、決策和控制方面的作用， 合理安排管理會(huì)計(jì)在經(jīng)營(yíng)計(jì)劃中的角色定位，要充分認(rèn)識(shí)到管理會(huì)計(jì)在加強(qiáng)醫(yī)院的內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理、提升醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益方面起著至關(guān)重要的作用，從而為醫(yī)院的管理會(huì)計(jì)工作提供了有力的參考。

（二）優(yōu)化財(cái)務(wù)管理制度與流程

管理會(huì)計(jì)的關(guān)鍵與難點(diǎn)在于，組織內(nèi)部的各個(gè)部門(mén)、業(yè)務(wù)、流程之間的有效聯(lián)系，要真正發(fā)揮其功能，就需要建立一個(gè)清晰的工作體系，將各個(gè)層次、部門(mén)、業(yè)務(wù)、科室等納入這個(gè)體系的框架之中，以便有關(guān)部門(mén)能夠及時(shí)有效地進(jìn)行溝通。管理會(huì)計(jì)的工作機(jī)制包括：組織制度、機(jī)構(gòu)設(shè)置、制度建設(shè)，在編制過(guò)程等方面，重點(diǎn)是要明確各個(gè)部門(mén)的工作功能和工作職責(zé)，并真正加強(qiáng)對(duì)管理會(huì)計(jì)的執(zhí)行，為醫(yī)院會(huì)計(jì)工作提供制度保證。

（三）優(yōu)化崗位設(shè)置，科學(xué)開(kāi)展培訓(xùn)

只有在新的財(cái)務(wù)管理模式下，管理會(huì)計(jì)才能發(fā)揮其應(yīng)有的作用，所以，必須不斷擴(kuò)大與之相關(guān)的管理會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)或崗位的設(shè)置，并且要有相應(yīng)的財(cái)務(wù)人員來(lái)保證管理會(huì)計(jì)工作的順利進(jìn)行。同時(shí)，必須在工作中不斷完善財(cái)會(huì)人員的理論知識(shí)，提高財(cái)會(huì)人才的素質(zhì)，強(qiáng)化培訓(xùn)和教育，增加新的知識(shí)，促進(jìn)業(yè)財(cái)結(jié)合，使財(cái)務(wù)人員可以運(yùn)用自己的專長(zhǎng)，處理、分析、匯總業(yè)務(wù)活動(dòng)，為管理層提供決策基礎(chǔ)和業(yè)務(wù)活動(dòng)所需要的數(shù)據(jù)。

（四）加強(qiáng)信息化建設(shè)，提升協(xié)作效率

《指導(dǎo)意見(jiàn)》提出，要通過(guò)信息化手段，將業(yè)務(wù)和財(cái)政緊密地結(jié)合起來(lái)，從根本上杜絕信息孤島的產(chǎn)生。在建設(shè)財(cái)務(wù)管理信息系統(tǒng)時(shí)，必須重視信息的安全性，做好信息的保密工作。同時(shí)，還要積極與軟件工程師進(jìn)行交流，開(kāi)發(fā)出更加實(shí)用的財(cái)務(wù)分析模型，并構(gòu)建預(yù)測(cè)、決策分析模型，堅(jiān)持改革，堅(jiān)持創(chuàng)新，不斷完善公立醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理制度，提升管理會(huì)計(jì)工作的實(shí)效性。

結(jié)語(yǔ)

運(yùn)用管理會(huì)計(jì)開(kāi)展財(cái)務(wù)管理工作是醫(yī)院財(cái)務(wù)工作發(fā)展的必然方向，管理會(huì)計(jì)有利于構(gòu)建業(yè)財(cái)融合體系，提高醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益，必須重視管理會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建，促進(jìn)我國(guó)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理工作實(shí)效性的不斷提升。