嚴(yán)海潤(rùn) 中國(guó)兵器裝備集團(tuán)上海電控研究所

一、引言

根據(jù)我國(guó)《預(yù)算法》規(guī)定，行政事業(yè)單位應(yīng)該在財(cái)政部門(mén)批復(fù)預(yù)決算報(bào)表后20 日內(nèi)主動(dòng)向社會(huì)公開(kāi)，主動(dòng)公開(kāi)每一年度的財(cái)務(wù)預(yù)決算信息；《信息公開(kāi)條例》在“主動(dòng)公開(kāi)”的事項(xiàng)中明確了應(yīng)當(dāng)公開(kāi)財(cái)政預(yù)算、決算信息等。這些法律法規(guī)的出臺(tái)為行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息的公開(kāi)提供了政策依據(jù)，為民眾行使監(jiān)督權(quán)提供了保障。社會(huì)大眾可以通過(guò)財(cái)務(wù)信息，了解一個(gè)部門(mén)一定時(shí)期內(nèi)的具體工作情況，來(lái)自社會(huì)的監(jiān)督也可以促使行政事業(yè)單位提高信息披露質(zhì)量，讓單位的財(cái)務(wù)情況更加透明，資金使用效率更高。在全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同、社會(huì)監(jiān)督逐漸加強(qiáng)以及我國(guó)行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度改革的新形勢(shì)下，我國(guó)行政事業(yè)單位披露的會(huì)計(jì)信息在完整性、可靠性、及時(shí)性等方面都面臨極大的挑戰(zhàn)，如何提升行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息披露的質(zhì)量成為各部門(mén)和民眾都關(guān)注的熱點(diǎn)。

二、我國(guó)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息披露方面的法律法規(guī)

我國(guó)行政事業(yè)單位報(bào)告披露相關(guān)法律法規(guī)的制定起步較晚。20 世紀(jì)90 年代中期，隨著《預(yù)算法》和《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》的正式施行，對(duì)外披露的預(yù)算報(bào)告由一份高度匯總的國(guó)家預(yù)算報(bào)告變?yōu)楦骷?jí)行政事業(yè)單位的預(yù)決算報(bào)告。各級(jí)部門(mén)每年編制的預(yù)決算，經(jīng)人民代表大會(huì)審議后對(duì)外公開(kāi)，這表明我國(guó)預(yù)算信息披露方面取得了一定的進(jìn)步。但是各級(jí)部門(mén)在公開(kāi)報(bào)告中披露的信息比較有限，數(shù)據(jù)有用性相對(duì)薄弱。有些行政事業(yè)單位在對(duì)待財(cái)務(wù)信息上，還是將其視作敏感信息，不愿直接公開(kāi)。

三、S 部門(mén)職責(zé)及機(jī)構(gòu)設(shè)置簡(jiǎn)介

根據(jù)S 部門(mén)網(wǎng)站“機(jī)構(gòu)設(shè)置”欄目顯示，S 部門(mén)為我國(guó)正部級(jí)單位，主要職責(zé)有14 項(xiàng)，包括對(duì)依法治國(guó)的相關(guān)政策進(jìn)行研究、提出規(guī)劃建議、監(jiān)督?jīng)Q策部署等。

S 部門(mén)下設(shè)23 個(gè)直屬機(jī)關(guān)，包括FZDC 局、LFY 局等；24 個(gè)直屬單位，包括FZXC 中心、FZRB 社、SFXZ 學(xué)院等。

四、S 部門(mén)財(cái)務(wù)報(bào)告公開(kāi)披露信息簡(jiǎn)介

(一)財(cái)務(wù)信息披露

1.會(huì)計(jì)期間及報(bào)告主要構(gòu)成

我國(guó)行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)年度統(tǒng)一為每年的1 月1 日至當(dāng)年的12 月31 日，2021 年度報(bào)告即反映該部門(mén)2021 年1 月1 日至12 月31 日的財(cái)務(wù)收支情況。2021 年度S 部門(mén)財(cái)務(wù)決算報(bào)告共分為四大部分，分別為基本情況、部本級(jí)2021 年度決算表、決算情況說(shuō)明、名詞解釋。

2.S 部門(mén)財(cái)務(wù)報(bào)表披露信息簡(jiǎn)介

(1)年度收支情況

根據(jù)S 部門(mén)網(wǎng)站上公布的“S 部門(mén)2021 年決算”中第二部分“S 部門(mén)本級(jí)2021 年決算表”共分為九部分，分別為：收入支出決算報(bào)表、收入決算表、支出決算表、財(cái)政撥款收入支出決算總表、一般公共預(yù)算財(cái)政撥款支出決算表、一般公共預(yù)算財(cái)政撥款基本支出決算表、一般公共預(yù)算財(cái)政撥款“三公”經(jīng)費(fèi)支出決算表、ZF 性基金預(yù)算財(cái)政撥款收入支出決算表、國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算財(cái)政撥款支出決算表。第三部分“S 部門(mén)本級(jí) 2021 年度決算情況說(shuō)明”同樣由九部分組成，分別解釋了決算表的數(shù)據(jù)來(lái)源構(gòu)成等。

S 部門(mén)收支決算總表顯示，S 部門(mén)本級(jí)2021 年度收入52 677.11 萬(wàn)元，年初結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余20 270.05 萬(wàn)元，總計(jì)收入72 947.15 萬(wàn)元；當(dāng)年支出合計(jì)58 780.51 萬(wàn)元，年末結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余14 166.65 萬(wàn)元，總計(jì)支出72 947.15 萬(wàn)元。收支平衡。

收入方面，根據(jù)“收入決算表”顯示，2021 年S 部門(mén)本級(jí)收入來(lái)源主要來(lái)自于財(cái)政撥款收入，財(cái)政撥款當(dāng)年發(fā)生數(shù)52 160.66 萬(wàn)元，占年度收入的99.02%。財(cái)政撥款收入包括一般公共預(yù)算財(cái)政撥款收入和ZF 性基金預(yù)算財(cái)政撥款收入。一般公共預(yù)算財(cái)政撥款收入中，又以公共安全支出為主，2021 年發(fā)生數(shù)為34 106.45 萬(wàn)元，占當(dāng)年一般公共財(cái)政撥款收入的87.12%。

支出方面，根據(jù)“支出決算表”顯示，2021 年S 部門(mén)支出總金額58 780.51 萬(wàn)元，占收入總額的111.59%，支出超過(guò)收入的部分，由以前年度結(jié)轉(zhuǎn)的結(jié)余負(fù)擔(dān)。支出的科目明細(xì)與收入的科目明細(xì)相對(duì)應(yīng)，實(shí)際支出與收入金額基本相當(dāng)。這樣列報(bào)的優(yōu)點(diǎn)是能使報(bào)表中每一項(xiàng)收支項(xiàng)目都具有可比性，可以讓報(bào)表使用者更好地了解2021 年度S 部門(mén)每一項(xiàng)費(fèi)用的收支執(zhí)行情況。

支出可以劃分為一般公共服務(wù)支出、外交支出、公共安全支出、教育支出、社會(huì)保障支出等。其中2021 年度發(fā)生額較大的有公共安全支出，當(dāng)年發(fā)生41 052.39 萬(wàn)元，占當(dāng)年支出總額的69.84%；“其他支出”13 012.31 萬(wàn)元，占當(dāng)年支出總額的22.14%，與收入中的ZF 性基金預(yù)算財(cái)政撥款收入的金額相等。

從S 部門(mén)收入支出決算表的列報(bào)形式來(lái)看，比較注重對(duì)經(jīng)費(fèi)支出用途的披露，報(bào)表科目就可以顯示具體經(jīng)費(fèi)支出的用途，如公共AQ 支出項(xiàng)下的PF 宣傳、LS 管理、公共FL 服務(wù)等等，能體現(xiàn)出業(yè)財(cái)融合的特點(diǎn)。但數(shù)據(jù)僅體現(xiàn)S 部門(mén)本部的數(shù)據(jù)，無(wú)法顯示包含下屬機(jī)構(gòu)業(yè)務(wù)活動(dòng)的“合并”報(bào)表信息。

(2)資產(chǎn)負(fù)債情況

目前我國(guó)S 部門(mén)未在網(wǎng)站上公布資產(chǎn)負(fù)債數(shù)據(jù)，相關(guān)信息無(wú)法獲知。在許多國(guó)家的行政單位決算報(bào)表中，則要求必須編制并公開(kāi)資產(chǎn)負(fù)債表。根據(jù)M 國(guó)聯(lián)邦ZF 財(cái)務(wù)報(bào)告體系，財(cái)務(wù)報(bào)告一般包括以下報(bào)表：資產(chǎn)負(fù)債表、凈成本表、營(yíng)運(yùn)和凈資產(chǎn)變動(dòng)表、營(yíng)運(yùn)凈成本和預(yù)算綜合赤字調(diào)整表、綜合預(yù)算和其他活動(dòng)現(xiàn)金余額變動(dòng)表等。M 國(guó)2021 財(cái)年S 部門(mén)決算報(bào)告中公布了資產(chǎn)負(fù)債表，報(bào)表顯示截至2021 年9 月30 日，M 國(guó)S 部門(mén)資產(chǎn)總額494 億美元，資產(chǎn)中占比最大的是“國(guó)庫(kù)的資金余額”，占到資產(chǎn)總額的88.48%。負(fù)債總額169 億美元，占比較大的項(xiàng)目有“XXX遇難者賠償基金”“查扣資金”“應(yīng)付聯(lián)邦雇員薪酬”等，分別占到負(fù)債總額的19.54%、16.90%、16.80%。凈資產(chǎn)共計(jì)325 億美元。

(二)財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量

1.及時(shí)性

及時(shí)性是衡量行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量的一項(xiàng)重要標(biāo)準(zhǔn)，及時(shí)性一般包括收集信息、處理信息和傳遞信息的及時(shí)。信息傳遞的及時(shí)性關(guān)系到信息價(jià)值的發(fā)揮。

根據(jù)我國(guó)預(yù)算法等相關(guān)法規(guī)規(guī)定，財(cái)政預(yù)算、預(yù)算調(diào)整、總決算及預(yù)算執(zhí)行情況的報(bào)告及報(bào)表經(jīng)本級(jí)人大或常委會(huì)批準(zhǔn)后20 日內(nèi)，由本級(jí)財(cái)政部門(mén)對(duì)外公開(kāi)。我國(guó)《信息公開(kāi)條例》規(guī)定凡屬于主動(dòng)公開(kāi)范圍的信息，包括財(cái)政預(yù)算、決算信息應(yīng)當(dāng)自該信息形成或者變更之日起20 個(gè)工作日內(nèi)及時(shí)公開(kāi)。法律、法規(guī)另有規(guī)定的，從其規(guī)定。從我國(guó)S部門(mén)披露的2021 年度決算信息來(lái)看，較國(guó)外單位的披露存在時(shí)滯的問(wèn)題。2021 年度的決算報(bào)告于2022 年8 月12 日在S 部門(mén)網(wǎng)站上進(jìn)行公布。2019 年度、2020 年度分別在第二個(gè)年度的7 月中旬左右公開(kāi)。

目前國(guó)際上普遍的做法是決算報(bào)告一般在報(bào)告日后的六個(gè)月內(nèi)對(duì)社會(huì)進(jìn)行披露，同時(shí)不能以持續(xù)性因素為理由延遲公開(kāi)。M 國(guó)S 部門(mén)的年度的決算報(bào)告則在經(jīng)過(guò)中介機(jī)構(gòu)審計(jì)之后，于審計(jì)基準(zhǔn)日后的1 個(gè)半月左右即在網(wǎng)站上公布。2021 財(cái)年的報(bào)告于2021 年11 月16 日公布，2020財(cái)年的報(bào)告于2020 年11 月19 日公布。從及時(shí)性上看，我國(guó)S 部門(mén)報(bào)告公布的時(shí)間略遲于國(guó)外。

2.數(shù)據(jù)可靠性

會(huì)計(jì)信息的可靠性要求會(huì)計(jì)報(bào)告主體應(yīng)當(dāng)以真實(shí)的交易或者事項(xiàng)為依據(jù)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，如實(shí)反映符合確認(rèn)和計(jì)量要求的各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素及其他相關(guān)信息。保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠、內(nèi)容完整。其中報(bào)表數(shù)據(jù)的完整性是很重要的一方面。完整性指在符合重要性和成本效益原則的前提下，保證會(huì)計(jì)信息的完整性，其中包括應(yīng)當(dāng)編報(bào)的報(bào)表及其附注內(nèi)容等應(yīng)當(dāng)保持完整，不能隨意遺漏或者減少應(yīng)予披露的信息，與使用者決策相關(guān)的有用信息都應(yīng)當(dāng)充分披露。

從數(shù)據(jù)來(lái)源的完整性來(lái)看，一方面我國(guó)S 部門(mén)的報(bào)表數(shù)據(jù)僅包括S 部門(mén)本級(jí)的財(cái)務(wù)報(bào)表信息，不包括24 個(gè)直屬單位的財(cái)務(wù)信息，對(duì)報(bào)表使用者造成了不便。如果使用者需要單獨(dú)查詢(xún)這些直屬單位的會(huì)計(jì)報(bào)表信息還需要分別登錄這些部門(mén)的網(wǎng)站查找。另一方面每個(gè)下屬單位收入和支出項(xiàng)目各不相同，如果需要獲取該部門(mén)“合并”的財(cái)務(wù)信息則會(huì)無(wú)從下手。而在M 國(guó)S 部門(mén)的財(cái)務(wù)報(bào)告中，無(wú)論是收支報(bào)表，還是資產(chǎn)負(fù)債表都是以“合并”的口徑列報(bào)，不但包含了本級(jí)部門(mén)，也包括了LBDC 局等九個(gè)主要下屬機(jī)構(gòu)和相關(guān)組織的財(cái)務(wù)信息。

從披露報(bào)表本身的完整性看，由于政策等歷史原因，我國(guó)目前行政事業(yè)單位公布的財(cái)務(wù)預(yù)決算報(bào)表中一般不包括資產(chǎn)負(fù)債表，僅有收支預(yù)決算報(bào)表。資產(chǎn)負(fù)債表能夠反映出行政事業(yè)單位報(bào)表日的資產(chǎn)負(fù)債情況，對(duì)于提高每年報(bào)告的質(zhì)量及內(nèi)涵有較為重要的作用。隨著2019 年《政府會(huì)計(jì)制度》在各級(jí)行政事業(yè)單位推廣，該制度已經(jīng)明確要求各單位編制資產(chǎn)負(fù)債表，報(bào)表列報(bào)的要求也更高，以便于報(bào)表使用者的理解。相信在未來(lái)財(cái)務(wù)報(bào)表信息的披露方面會(huì)更加完整。

3.數(shù)據(jù)可比性

可比性是要求同一會(huì)計(jì)主體其前后期會(huì)計(jì)信息保持可比，或兩個(gè)不同的會(huì)計(jì)主體同一時(shí)期的會(huì)計(jì)信息保持可比。在決算報(bào)表的設(shè)計(jì)上，我國(guó)S 部門(mén)的報(bào)表未能呈現(xiàn)出兩期決算報(bào)表數(shù)據(jù)的對(duì)比，也未列示收入或支出等實(shí)際執(zhí)行金額和預(yù)算數(shù)據(jù)的對(duì)比。報(bào)表使用者無(wú)法直觀了解兩個(gè)年度收入或支出項(xiàng)目的變化及發(fā)生額的對(duì)比，無(wú)法直觀獲知兩期數(shù)據(jù)的可比性。而M 國(guó)S 部門(mén)的財(cái)務(wù)報(bào)表披露方面，無(wú)論是收支表還是資產(chǎn)負(fù)債表，均列示兩年度的對(duì)比數(shù)據(jù)，同時(shí)提供預(yù)算報(bào)表數(shù)據(jù)，便于使用者分析對(duì)比。在數(shù)據(jù)的可比性上，我國(guó)行政事業(yè)單位部門(mén)的報(bào)表在披露方面有提升的空間。

(三)獨(dú)立審計(jì)情況

我國(guó)S 部門(mén)的決算報(bào)告中未見(jiàn)中介機(jī)構(gòu)審計(jì)情況。而在國(guó)外，一般行政事業(yè)單位和上市公司一樣，需要接受第三方中介機(jī)構(gòu)審計(jì)后再將報(bào)告對(duì)外公布。M 國(guó)S 部門(mén)2021財(cái)年的審計(jì)報(bào)告經(jīng)過(guò)畢馬威會(huì)計(jì)師事務(wù)所(KPMG)審計(jì)?！蔼?dú)立審計(jì)報(bào)告”的內(nèi)容隨年度財(cái)務(wù)決算報(bào)告一并披露。審計(jì)報(bào)告顯示，審計(jì)師對(duì)M 國(guó)S 部門(mén)2021 年9 月30 日的財(cái)務(wù)狀況、2021 財(cái)年的收支狀況、凈資產(chǎn)變動(dòng)情況、預(yù)算經(jīng)費(fèi)執(zhí)行情況、扣押物品活動(dòng)等發(fā)表了標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)。審計(jì)報(bào)告日為2021 年11 月15 日。同時(shí)，報(bào)告也針對(duì)性地指出了M 國(guó)S 部門(mén)內(nèi)控方面的主要缺陷：主要在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)的過(guò)程、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)的監(jiān)督、財(cái)務(wù)報(bào)告的編制和復(fù)核方面存在缺陷，并提出了改進(jìn)建議。

五、對(duì)策和建議

通過(guò)研究我國(guó)S 部門(mén)決算信息披露，本文對(duì)我國(guó)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告信息提出以下幾點(diǎn)對(duì)策和建議：

(一)建立健全行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告體系

根據(jù)會(huì)計(jì)制度，各行政事業(yè)單位編制的財(cái)務(wù)報(bào)告，應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表、報(bào)表附注等，反映本部門(mén)、本單位的運(yùn)營(yíng)狀況；財(cái)務(wù)收支、成本費(fèi)用情況；財(cái)務(wù)績(jī)效及未來(lái)發(fā)展可持續(xù)性。

財(cái)務(wù)預(yù)算和決算報(bào)告是由各個(gè)級(jí)次匯總上報(bào)生成的結(jié)果，對(duì)于中央部門(mén)而言，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)應(yīng)由各級(jí)下屬單位匯總生成。而目前我國(guó)S 部門(mén)的財(cái)務(wù)報(bào)告，僅僅由本級(jí)部門(mén)獨(dú)自編制而成，報(bào)告僅能反映編制主體本級(jí)的財(cái)務(wù)狀況，信息可用性較小?，F(xiàn)階段我國(guó)僅有少部分地區(qū)試點(diǎn)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告的合并編制。從長(zhǎng)期來(lái)看，編制部門(mén)本級(jí)及所轄下級(jí)單位的財(cái)務(wù)報(bào)告將是大勢(shì)所趨，形式上與企業(yè)集團(tuán)合并報(bào)表類(lèi)似，這種合并的財(cái)務(wù)報(bào)告在一定程度上更有利于直觀地反映部門(mén)的綜合運(yùn)行情況。因此，我國(guó)各級(jí)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)部門(mén)應(yīng)順應(yīng)改革趨勢(shì)，加強(qiáng)相關(guān)政策及財(cái)務(wù)制度的學(xué)習(xí)，做好充分的制度、信息系統(tǒng)、專(zhuān)業(yè)化人才準(zhǔn)備，探索財(cái)務(wù)報(bào)告的合并編制，為會(huì)計(jì)改革的深入推進(jìn)打下基礎(chǔ)。

(二)強(qiáng)化外部審計(jì)監(jiān)督

每年我國(guó)審計(jì)職能部門(mén)都會(huì)對(duì)各級(jí)部門(mén)的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行審計(jì)，出具各類(lèi)專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)報(bào)告。最常見(jiàn)的審計(jì)有行政事業(yè)單位負(fù)責(zé)人任期審計(jì)、預(yù)算執(zhí)行審計(jì)、財(cái)政撥款項(xiàng)目竣工決算審計(jì)等等。審計(jì)主體一般是國(guó)家審計(jì)署、各個(gè)地方審計(jì)局等單位。審計(jì)結(jié)果直接對(duì)外公布的情況較少。目前尚無(wú)法查詢(xún)到任何一像上市公司那樣接受獨(dú)立中介機(jī)構(gòu)對(duì)其進(jìn)行年度財(cái)務(wù)收支及資產(chǎn)負(fù)債狀況審計(jì)，并將審計(jì)結(jié)果公開(kāi)披露的情況。

通常認(rèn)為，審計(jì)獨(dú)立性是審計(jì)的靈魂和本質(zhì)特征。M國(guó)審計(jì)實(shí)務(wù)界和理論界一直把獨(dú)立性作為一項(xiàng)由M 國(guó)證券交易委員會(huì)(SEC)或M 國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AICPA)強(qiáng)加的行為限制。1997 年7 月，M 國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)表白皮書(shū)，制定一系列政策規(guī)范審計(jì)行業(yè)，其基本思想在于將獨(dú)立性作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)的核心價(jià)值，沒(méi)有獨(dú)立性，審計(jì)就失去了社會(huì)價(jià)值。我國(guó)雖已頒布《國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則》《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》等一系列會(huì)計(jì)信息披露及監(jiān)督方面的法律法規(guī)，但是在目前階段，要實(shí)現(xiàn)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告的獨(dú)立審計(jì)與公開(kāi)披露仍存在一定難度，原因在于接受審計(jì)的數(shù)據(jù)可能涉及一些單位的敏感信息等。由于目前我國(guó)行政事業(yè)單位審計(jì)主體多為國(guó)家審計(jì)部門(mén)，容易造成審計(jì)的獨(dú)立性缺失，導(dǎo)致財(cái)務(wù)信息使用者對(duì)披露會(huì)計(jì)信息真實(shí)性存在疑問(wèn)。因此我國(guó)需要盡快建立健全行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告獨(dú)立審計(jì)的相關(guān)機(jī)制與規(guī)范。強(qiáng)化外部獨(dú)立審計(jì)制度是提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的有效動(dòng)力，在這一點(diǎn)上可以借鑒國(guó)外相關(guān)經(jīng)驗(yàn)，逐步推動(dòng)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息由第三方機(jī)構(gòu)進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)，切實(shí)提高信息的質(zhì)量。■