向浩

（湖北民族大學鄂西生態(tài)文化旅游研究中心 湖北民族大學經(jīng)濟與管理學院 湖北恩施 445000）

一、引言

隨著數(shù)字經(jīng)濟的飛速發(fā)展，數(shù)據(jù)資源已成為基礎性、戰(zhàn)略性資源，是企業(yè)的重要資產(chǎn)之一。然而目前，數(shù)據(jù)資源作為企業(yè)重要的生產(chǎn)要素（張俊瑞等，2020），卻一直游離于財務報表之外，真實價值尚未體現(xiàn)在企業(yè)核算當中，從而導致企業(yè)財務報表難以反映其實際價值（李詩等，2021），究其原因，主要是數(shù)據(jù)資產(chǎn)的定義以及會計核算方法等方面的研究還處在探索階段。

數(shù)據(jù)資源是以數(shù)據(jù)形式存在的一類資源，目前的會計制度并沒有將其確定為資產(chǎn)。將零散數(shù)據(jù)資產(chǎn)化即形成數(shù)據(jù)資產(chǎn)，是發(fā)揮數(shù)據(jù)資源價值創(chuàng)造、實現(xiàn)數(shù)字化轉(zhuǎn)型的重要途徑。但是，數(shù)據(jù)資源如何資產(chǎn)化，如何對數(shù)據(jù)資產(chǎn)進行會計處理和信息列報，是當前會計核算中亟待研究和解決的重要問題（張俊瑞等，2020）?；诖?，本文在現(xiàn)有研究的基礎上，試圖進一步完善數(shù)據(jù)資產(chǎn)的定義，嘗試將數(shù)據(jù)資產(chǎn)納入資產(chǎn)核算體系中，并參照《企業(yè)會計準則》等相關規(guī)定提出數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計處理方法，以為我國企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計處理提供參考。

二、數(shù)據(jù)資產(chǎn)的定義

已有不少學者對數(shù)據(jù)資產(chǎn)（DataAsset）的概念進行了界定（李雅雄等，2017；中國信息通信研究院，2018；張俊瑞等，2020；許憲春等，2022），但還沒有形成統(tǒng)一的結(jié)論。對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的屬性，大致存在兩種認識：一是認為數(shù)據(jù)資產(chǎn)具備無形資產(chǎn)的部分特征，屬于無形資產(chǎn)的范疇。二是認為數(shù)據(jù)資產(chǎn)屬于固定資產(chǎn)的范疇。張俊瑞等（2020）認為，數(shù)據(jù)資產(chǎn)屬于無形資產(chǎn)的范疇，但是又有區(qū)別于無形資產(chǎn)的很多特征，具體表現(xiàn)為數(shù)據(jù)資產(chǎn)的數(shù)據(jù)化形態(tài)等，并將數(shù)據(jù)資產(chǎn)定義為“由企業(yè)擁有或控制的具有數(shù)據(jù)化形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)”。于玉林（2016）和翟麗麗等（2016）認為，數(shù)據(jù)資產(chǎn)就是無形資產(chǎn)的一個重要成分。許憲春等（2022）和胡亞茹等（2022）將數(shù)據(jù)資產(chǎn)定義為“擁有應用場景且在產(chǎn)生過程中被反復或連續(xù)使用一年以上的數(shù)據(jù)”。楊善林等（2015）認為，數(shù)據(jù)是一種能夠被長期重復使用，由專門的機構(gòu)或個人開發(fā)或記錄，以電子或物理方式儲存的有經(jīng)濟價值的信息資料。李原等（2022）認為，數(shù)據(jù)資產(chǎn)在某種程度上就是一種有形固定資產(chǎn)，可以參照《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》的相關規(guī)定進行確認和計量。

定義數(shù)據(jù)資產(chǎn)，要明確數(shù)據(jù)資源的三個問題：第一，確權(quán)問題，即數(shù)據(jù)資源主體的權(quán)益保護；第二，計量問題，即數(shù)據(jù)資源的會計核算；第三，有用性問題，即數(shù)據(jù)資源的評估定價。中國信息通信研究院發(fā)布的《數(shù)據(jù)資產(chǎn)化：數(shù)據(jù)資產(chǎn)確認與會計計量研究報告（2020）》指出，數(shù)據(jù)資產(chǎn)是在實踐過程中符合可控制、可變現(xiàn)、可量化這三個特征的數(shù)據(jù)資源；權(quán)忠光（2022）認為，數(shù)據(jù)要素市場構(gòu)建要求數(shù)據(jù)資產(chǎn)具備可控性、可獲益性、可量化性這三個確認條件；許憲春等（2022）、胡亞茹等（2022）認為，數(shù)據(jù)資產(chǎn)遵循了“2008年SNA”（《2008年國民賬戶體系》）關于資產(chǎn)的“經(jīng)濟所有權(quán)明確”和“具有收益性”這兩個基本屬性。

要把數(shù)據(jù)資源納入資產(chǎn)核算范疇，應該滿足資產(chǎn)的定義。中國信息通信研究院發(fā)布的《數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理實踐白皮書》（2019—2021）指出，數(shù)據(jù)資產(chǎn)是指組織（政府機構(gòu)、企事業(yè)單位等）合法擁有或控制的數(shù)據(jù)資源，是以電子或文本、圖像、語音、網(wǎng)頁、數(shù)據(jù)庫等方式記錄的結(jié)構(gòu)化或非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，可對其進行計量或交易，能直接或間接帶來經(jīng)濟效益和社會效益。程競（2022）認為，數(shù)據(jù)資產(chǎn)是能給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益、以各種形式存儲的數(shù)據(jù)。秦榮生（2020）認為，數(shù)據(jù)資產(chǎn)是企業(yè)在過去的事項中擁有或控制的現(xiàn)時數(shù)據(jù)資源，并有為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的潛力。

綜上，現(xiàn)有研究對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的界定雖無統(tǒng)一的定論，但是均提煉了數(shù)據(jù)資產(chǎn)化的核心要素，例如由特定主體擁有或控制、有帶來經(jīng)濟利益的潛力以及價值可計量等（許憲春等，2022）。結(jié)合《企業(yè)會計準則——基本準則》中資產(chǎn)的定義，參照秦榮生（2020）、張俊瑞等（2020）的觀點，本文將數(shù)據(jù)資產(chǎn)定義為“由過去的交易或事項形成、由企業(yè)擁有或控制的、預期能給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的數(shù)據(jù)資源”。

三、數(shù)據(jù)資產(chǎn)的確認

（一）數(shù)據(jù)資產(chǎn)確認的基礎

1.數(shù)據(jù)資源滿足資產(chǎn)的定義。

（1）IFRS對資產(chǎn)的定義。從數(shù)據(jù)來源看，數(shù)據(jù)資源主要是企業(yè)在過去對外的數(shù)據(jù)交易和對內(nèi)的數(shù)據(jù)采集活動中形成，且均由企業(yè)控制的資源（張俊瑞等，2020；張雪等，2022），強調(diào)存儲形式、可計量屬性以及能夠通過加工處理為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益（李雅雄等，2017；張俊瑞等，2020）；從價值創(chuàng)造看，數(shù)據(jù)資產(chǎn)是企業(yè)擁有的、能夠為其帶來經(jīng)濟收益的數(shù)據(jù)資源（許憲春等，2022；李原等，2022）。IFRS在2018年的財務報告概念框架中明確，資產(chǎn)是由過去的事項形成的、企業(yè)可以控制的一項現(xiàn)時經(jīng)濟資源，其中經(jīng)濟資源是指一項具有產(chǎn)生經(jīng)濟利益潛力的權(quán)利。由此可見，數(shù)據(jù)資源在一定層面上符合了IFRS的資產(chǎn)定義，具備了資產(chǎn)確認的基礎。

（2）我國會計準則對資產(chǎn)的定義。數(shù)據(jù)資源是由企業(yè)控制的、預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源，即使其產(chǎn)生的經(jīng)濟利益可能在短期內(nèi)難以體現(xiàn)或難以準確地計量（張俊瑞等，2020），但是最終帶來的經(jīng)濟利益以及成本是可計量的（中國信息通信研究院，2020；阮詠華，2020；苑澤明等，2021），這表明數(shù)據(jù)資源具有產(chǎn)生經(jīng)濟利益的“潛力”（秦榮生，2020；許憲春等，2022）；企業(yè)要在會計上將數(shù)據(jù)資源確認為一項資產(chǎn)，就要求企業(yè)對該數(shù)據(jù)資源有明確的所有權(quán)，并且該資源可以導致經(jīng)濟利益流入該企業(yè)（張俊瑞和危雁麟，2021；秦榮生，2020；李原等，2022）。《企業(yè)會計準則——基本準則》將資產(chǎn)定義為“是由過去的交易或事項形成的、由企業(yè)擁有或控制的、預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源”。由此可見，數(shù)據(jù)資源在一定層面上符合了《企業(yè)會計準則》關于資產(chǎn)的定義，具備了資產(chǎn)確認的基礎。

2.數(shù)據(jù)資源的資產(chǎn)屬性。數(shù)據(jù)資源與無形資產(chǎn)類似，具有“沒有實物形態(tài)”和“非貨幣性”等特征（張俊瑞等，2020；胡亞茹等，2022）。從企業(yè)數(shù)據(jù)價值鏈看，數(shù)據(jù)資產(chǎn)是企業(yè)以數(shù)字化形式獲取的，不具有實物形態(tài)、依賴于媒介存儲，通過分析并用于開發(fā)決策為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的數(shù)據(jù)資源（胡亞茹等，2022）。由此可見，數(shù)據(jù)資源基本具備無形資產(chǎn)的重要特征。結(jié)合《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)》中關于無形資產(chǎn)的界定，即企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)，本文認為數(shù)據(jù)資源具備無形資產(chǎn)的屬性，在主要特征上屬于無形資產(chǎn)的范疇，但也有區(qū)別于無形資產(chǎn)的其他特征。

（二）數(shù)據(jù)資產(chǎn)確認的時點

1.外部獲取的，取得控制權(quán)時確認。企業(yè)通過外部交易或事項（如交換、債務重組、接受捐贈、接受投資等）獲得的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，應該在取得數(shù)據(jù)資產(chǎn)的所有權(quán)及與所有權(quán)相關的風險和報酬轉(zhuǎn)移時，進行資產(chǎn)確認；根據(jù)《企業(yè)會計準則第21號——租賃》，如果不涉及所有權(quán)轉(zhuǎn)移，企業(yè)在獲得數(shù)據(jù)使用權(quán)的同時，如果擁有了通過代理、分銷等交易獲取該數(shù)據(jù)資產(chǎn)收益的權(quán)利，即實質(zhì)上控制了該數(shù)據(jù)資源，根據(jù)“實質(zhì)重于形式”原則，此時企業(yè)應該確認該項數(shù)據(jù)資產(chǎn)；如果僅僅是獲得了數(shù)據(jù)使用權(quán)，無法通過外部交易等方式獲取未來收益，即未能控制該數(shù)據(jù)，則不能確認為企業(yè)資產(chǎn)，其相關支出應該計入當期損益。

2.內(nèi)部產(chǎn)生的，達到預定用途時確認。內(nèi)部產(chǎn)生的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，主要為專門研發(fā)和隨生產(chǎn)經(jīng)營等產(chǎn)生的伴生數(shù)據(jù)資產(chǎn)，可以參照《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)》關于內(nèi)部研發(fā)無形資產(chǎn)相關的處理方法。研究階段和開發(fā)階段不滿足資本化條件，以及不能區(qū)分研究階段與開發(fā)階段的，其相關支出直接“費用化”計入當期損益（管理費用等）；開發(fā)階段滿足資本化條件的，其相關支出可以“資本化”，作為資產(chǎn)入賬成本，在達到預定用途時確認為一項數(shù)據(jù)資產(chǎn)，尚未達到預定用途的期末“尚未完工”余額，則計入“數(shù)據(jù)資產(chǎn)開發(fā)支出”，即數(shù)據(jù)資產(chǎn)的“在建工程”。

四、數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計科目設置

學術(shù)界關于數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計科目的設置，尚未形成共識。一部分研究認為應該在“無形資產(chǎn)”下設置“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”二級科目，另一部分研究認為應該單獨設置“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”一級科目。

（一）作為無形資產(chǎn)的二級科目

數(shù)據(jù)資產(chǎn)是無形資產(chǎn)的新類別（游靜等，2018；程競，2022），符合無形資產(chǎn)的定義，應作為無形資產(chǎn)進行核算。根據(jù)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的概念，以及其所具有的無形性、更新速度快與無限復制性、價值不確定性等系列特征，在數(shù)據(jù)資源資產(chǎn)化過程中可以將其視為一種新型的無形資產(chǎn)，在“無形資產(chǎn)”科目下設置“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”二級科目（《數(shù)據(jù)資產(chǎn)化：數(shù)據(jù)資產(chǎn)確認與會計計量研究報告（2020）》）。

（二）單設數(shù)據(jù)資產(chǎn)一級科目

數(shù)據(jù)資產(chǎn)性質(zhì)上屬于無形資產(chǎn)的范疇，但是其具有非流動性、數(shù)據(jù)性以及非知識產(chǎn)權(quán)性等較多獨特屬性（張俊瑞等，2020），將其納入“無形資產(chǎn)”科目核算體系是不合適的，應該單獨設置“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”一級科目進行會計處理（張俊瑞等，2020；程競，2022），且其具體列報可以參考《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)》的現(xiàn)有規(guī)定（秦榮生，2020）。

與存貨、固定資產(chǎn)等類似，數(shù)據(jù)資產(chǎn)既可以滿足自身的經(jīng)營使用，也可以用來對外交易賺取差價，即獲取資本增值（張俊瑞等，2020；秦榮生，2020；張雪等，2022），且這兩種用途的會計處理差異較大（楊善林等，2015）。為了更好地在會計核算中體現(xiàn)這些差異，應該在“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”一級科目下設置“數(shù)據(jù)資產(chǎn)——自用資產(chǎn)/交易資產(chǎn)”二級科目來核算不同用途的數(shù)據(jù)資產(chǎn)（張俊瑞等，2020；秦榮生，2020；張俊瑞和危雁麟，2021；張雪等，2022）。也有部分研究認為，要根據(jù)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的不同來源設置明細科目來核算，例如挖掘分析、外購以及合作或共享等（劉敏等，2022）。

本文認為單獨設置“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”一級科目，并在“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”一級科目下設置“數(shù)據(jù)資產(chǎn)——自用資產(chǎn)/交易資產(chǎn)”等二級科目，對數(shù)據(jù)資產(chǎn)進行會計處理比較合理。其會計處理與列報規(guī)則，可以參照投資性房地產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、資產(chǎn)減值等企業(yè)會計準則的相關規(guī)定。

五、數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量

（一）初始計量

1.外部購買的數(shù)據(jù)資產(chǎn)：歷史成本計量。在數(shù)據(jù)交易平臺購買取得的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，應當按照取得時實際支付的不含增值稅的買價，以及為達到預定用途的一切合理、必要的支出，作為數(shù)據(jù)資產(chǎn)的初始入賬成本（熊艷等，2022）。

（1）為使用而購買的數(shù)據(jù)資產(chǎn)。參照外購固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等初始入賬的賬務處理，其會計處理為：

借：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——自用資產(chǎn)

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

貸：庫存現(xiàn)金/銀行存款/應付賬款/預付賬款等

（2）為交易而購買的數(shù)據(jù)資產(chǎn)。對于為交易即賺取差價或獲取資本增值而購買的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，由于難以預計數(shù)據(jù)資產(chǎn)相關的現(xiàn)金流，且其未來價值波動較大，應采用公允價值進行計量（張俊瑞等，2020；秦榮生，2020）。具體會計處理可以參照以公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)和交易性金融資產(chǎn)，設置“成本”三級明細科目反映其原始買價，公允價值變動計入“公允價值變動”。其會計處理為：

借：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——交易資產(chǎn)——成本

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

貸：庫存現(xiàn)金/銀行存款/應付賬款/預付賬款等

（3）超過正常信用條件延期付款方式購入的數(shù)據(jù)資產(chǎn)。采用分期付款方式購入的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，如果超過了正常信用條件，則實質(zhì)上具有融資的性質(zhì)，可參照延期付款方式購入存貨、固定資產(chǎn)等的會計處理。其會計處理為：

借：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——自用資產(chǎn)（或交易資產(chǎn)——成本）（所購資產(chǎn)現(xiàn)值）

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

未確認融資費用（差額）

貸：長期應付款（應支付的合同金額）

2.內(nèi)部產(chǎn)生的數(shù)據(jù)資產(chǎn)：歷史成本或重置成本計量。企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生的數(shù)據(jù)資產(chǎn)不存在活躍的交易市場（熊艷等，2022），因而很難在市場上找到相同或類似的交易價格等信息，不符合公允價值計量的條件（李詩等，2021），可以按照企業(yè)為使其達到預定用途而自身實際產(chǎn)生的一切合理、必要的支出，即歷史成本或重置成本，作為初始入賬價值。

內(nèi)部產(chǎn)生的數(shù)據(jù)資產(chǎn)可以分為兩個類別，專門研發(fā)和隨生產(chǎn)經(jīng)營等產(chǎn)生的伴生數(shù)據(jù)資產(chǎn)（凌超，2022），其相關處理可以參照研究與開發(fā)的無形資產(chǎn)，把獲取、確認及預處理數(shù)據(jù)等過程歸屬于研究階段，由于其價值具有高度不確定性和高風險性，很有可能不會形成數(shù)據(jù)資產(chǎn)，故相關支出全部“費用化”計入當期損益（管理費用/研發(fā)費用）（熊艷等，2022）；分析、挖掘及應用數(shù)據(jù)等過程歸屬于開發(fā)階段，由于其帶來的經(jīng)濟效益價值具有較高的確定性，很有可能形成數(shù)據(jù)資產(chǎn)，因此，滿足“資本化”條件的支出部分計入數(shù)據(jù)資產(chǎn)的初始入賬價值，不滿足“資本化”條件的支出部分“費用化”計入當期損益。其會計處理為：

借：數(shù)據(jù)資產(chǎn)研發(fā)支出——資本化支出

——費用化支出

貸：庫存現(xiàn)金/銀行存款/應付賬款/預付賬款等

應付職工薪酬等

期末結(jié)轉(zhuǎn)損益（費用化支出部分）和確認資產(chǎn)（資本化支出部分）的會計處理為：

借：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——自用資產(chǎn)（或交易資產(chǎn)——成本）（達到了預定用途）

數(shù)據(jù)資產(chǎn)開發(fā)支出（期末尚未完工）

研發(fā)費用/管理費用——數(shù)據(jù)資產(chǎn)研發(fā)費用

貸：數(shù)據(jù)資產(chǎn)研發(fā)支出——資本化支出

——費用化支出

尚未達到預定用途的“尚未完工”部分，在達到了預定用途后的會計處理為：

借：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——自用資產(chǎn)（或交易資產(chǎn)——成本）

貸：數(shù)據(jù)資產(chǎn)開發(fā)支出

3.其他特殊方式取得數(shù)據(jù)資產(chǎn)。對于通過其他特殊方式（如交換、債務重組、接受捐贈、接受投資等）取得的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，可以參照非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組等相關會計準則的規(guī)定進行會計處理。

（二）后續(xù)計量

對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的后續(xù)計量，不同學者持不同的觀點。有些學者認為，企業(yè)應當考慮持有數(shù)據(jù)資產(chǎn)的目的，針對不同的目的選擇不同的計量屬性（秦榮生，2020；張俊瑞等，2020）。也有學者認為，歷史成本不能準確地反映其數(shù)據(jù)資產(chǎn)的真實價值（張雪等，2022），應該分情況選擇計量屬性，如果存在活躍的交易市場或者能夠獲取公允價值相關的信息來確定其公允價值的，則采用公允價值計量；如果有持續(xù)穩(wěn)定的收益，則采用現(xiàn)值來計量；如果不滿足前面兩種情況，則采用歷史成本計量。但是，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的預期收益、受益期限等均與傳統(tǒng)的資產(chǎn)有很大的不同，如果將其未來收益的現(xiàn)值作為計量屬性，則有很大的局限性。本文認為，應該區(qū)分自用和交易的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，分別采用成本模式和公允價值模式進行后續(xù)計量。

1.為自用持有的數(shù)據(jù)資產(chǎn)。對于企業(yè)準備長期持有而非出售即自用的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，應采用成本模式進行后續(xù)計量，并考慮數(shù)據(jù)資產(chǎn)的減值情況。

（1）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的減值。參照資產(chǎn)減值準則相關規(guī)定，根據(jù)賬面價值與可收回金額二者孰低法判斷數(shù)據(jù)資產(chǎn)是否發(fā)生減值，其可收回金額與固定資產(chǎn)可收回金額的確定類似。當發(fā)生數(shù)據(jù)資產(chǎn)減值時，賬面價值應減記至可收回金額，其差額計入當期損益（資產(chǎn)減值損失），同時計提相應的減值準備。其相關會計處理為：

借：資產(chǎn)減值損失——數(shù)據(jù)資產(chǎn)減值

貸：數(shù)據(jù)資產(chǎn)減值準備

（2）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的攤銷。數(shù)據(jù)資產(chǎn)的攤銷可以參照無形資產(chǎn)的攤銷方法處理，對于使用壽命有限的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，應當在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷其應攤銷金額；攤銷期應當自數(shù)據(jù)資產(chǎn)達到預定狀態(tài)/用途時起，至不再作為數(shù)據(jù)資產(chǎn)確認時止；攤銷方法應當反映與該項數(shù)據(jù)資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式，例如年限平均法、雙倍余額遞減法等；無法可靠確定其攤銷方法的，應當采用直線法攤銷。對于使用壽命不確定的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，不攤銷，但期末應對其進行減值測試。其相關會計處理為：

借：制造費用/管理費用/銷售費用/財務費用/研發(fā)支出/其他業(yè)務成本等

貸：數(shù)據(jù)資產(chǎn)累計攤銷

（3）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的出售。企業(yè)出售采用成本模式計量的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，可以參照出售固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的相關處理，按其實際收到的不含增值稅價款與實際轉(zhuǎn)移時賬面價值之間的差額，確認為當期損益（資產(chǎn)處置損益）。其相關會計處理為：

借：銀行存款/應收賬款等

數(shù)據(jù)資產(chǎn)減值準備

數(shù)據(jù)資產(chǎn)累計攤銷

貸：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——自用資產(chǎn)

資產(chǎn)處置損益——出售數(shù)據(jù)資產(chǎn)（可借）

（4）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的出租。企業(yè)讓渡數(shù)據(jù)資產(chǎn)的使用權(quán)收取租金的，可以參照出租成本模式計量的投資性房地產(chǎn)的相關處理，按收到的不含增值稅的租金確認為“其他業(yè)務收入”。如果出租的數(shù)據(jù)資產(chǎn)使用壽命有限，則其計提的攤銷金額結(jié)轉(zhuǎn)到“其他業(yè)務成本”；如果使用壽命不確定，則無需結(jié)轉(zhuǎn)成本。其相關會計處理為：

借：銀行存款/應收賬款等

貸：其他業(yè)務收入——出租數(shù)據(jù)資產(chǎn)

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

借：其他業(yè)務成本——出租數(shù)據(jù)資產(chǎn)（如其壽命不確定，則無）

貸：數(shù)據(jù)資產(chǎn)累計攤銷

（5）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的報廢、毀損或丟失。參照無形資產(chǎn)的相關處理，對于如果不能再為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，按照其實際報廢、毀損或丟失部分的賬面價值扣減掉相關責任人賠款/保險賠款等以后的凈損失，計入當期損益（營業(yè)外支出）。其相關會計處理為：

借：銀行存款/其他應收款等（相關責任人賠款/保險賠款等）

數(shù)據(jù)資產(chǎn)減值準備

數(shù)據(jù)資產(chǎn)累計攤銷

營業(yè)外支出——數(shù)據(jù)資產(chǎn)報廢、毀損或丟失

貸：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——自用資產(chǎn)

2.為交易持有的數(shù)據(jù)資產(chǎn)。為交易用而持有的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，可以參照投資性房地產(chǎn)的相關處理，即對于有確鑿證據(jù)表明數(shù)據(jù)資產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，可以采用公允價值模式進行后續(xù)計量，否則采用成本模式進行后續(xù)計量。采用公允價值模式后續(xù)計量的，應當同時滿足下列兩個條件：數(shù)據(jù)資產(chǎn)所在地有活躍的數(shù)據(jù)資產(chǎn)交易市場；企業(yè)能夠從數(shù)據(jù)資產(chǎn)交易市場上取得同類或類似數(shù)據(jù)資產(chǎn)的市場價格及其他相關信息，從而對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的公允價值作出合理的估計。

（1）公允價值變動。采用公允價值模式后續(xù)計量的數(shù)據(jù)資產(chǎn)不攤銷也不用考慮減值，在資產(chǎn)負債表日以公允價值為基礎調(diào)整其賬面價值，差額計入當期損益（公允價值變動損益）。其相關會計處理為：

借：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——交易資產(chǎn)——公允價值變動

貸：公允價值變動損益——數(shù)據(jù)資產(chǎn)公允價值變動（可借）

（2）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的處置。企業(yè)出售采用公允價值模式計量的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，可參照固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)出售的相關處理，按其實際收到的不含增值稅價款與實際轉(zhuǎn)移時數(shù)據(jù)資產(chǎn)賬面價值之間的差額，確認為當期損益（資產(chǎn)處置損益）。其相關會計處理為：

借：銀行存款/應收賬款等

貸：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——交易資產(chǎn)——成本

——公允價值變動

資產(chǎn)處置損益——出售數(shù)據(jù)資產(chǎn)（可借）

（3）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的出租。企業(yè)讓渡數(shù)據(jù)資產(chǎn)的使用權(quán)收取租金，其會計處理可以參照出租公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)的相關處理，按照收到的不含增值稅的租金確認“其他業(yè)務收入”。公允價值模式后續(xù)計量的數(shù)據(jù)資產(chǎn)不用攤銷，無需結(jié)轉(zhuǎn)成本。其相關會計處理為：

借：銀行存款/應收賬款等

貸：其他業(yè)務收入——出租數(shù)據(jù)資產(chǎn)

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

（4）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的報廢、毀損或丟失。數(shù)據(jù)資產(chǎn)發(fā)生報廢、毀損或丟失的，按照其實際報廢、毀損或丟失部分的數(shù)據(jù)資產(chǎn)賬面價值扣減掉相關責任人賠款/保險賠款等以后的凈損失，計入當期損益（營業(yè)外支出）。其相關會計處理為：

借：銀行存款/其他應收款等（相關責任人賠款/保險賠款等）

營業(yè)外支出——數(shù)據(jù)資產(chǎn)報廢、毀損或丟失

貸：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——交易資產(chǎn)——成本

——公允價值變動

3.計量模式的變更。參照投資性房地產(chǎn)的處理，已采用公允價值模式計量的數(shù)據(jù)資產(chǎn)不得從公允價值模式變更為成本模式。當自用的數(shù)據(jù)資產(chǎn)達到了公允價值模式計量的兩個條件時，其計量模式可以變更為公允價值模式，該變更屬于會計政策變更，應當進行追溯調(diào)整，即其計量模式變更時數(shù)據(jù)資產(chǎn)的公允價值與賬面價值的差額，調(diào)整期初留存收益。其相關會計處理為：

借：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——交易資產(chǎn)——成本

數(shù)據(jù)資產(chǎn)累計攤銷

數(shù)據(jù)資產(chǎn)減值準備

貸：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——自用資產(chǎn)

盈余公積（可借）

未分配利潤（可借）

其后續(xù)公允價值發(fā)生變動（上升/下降）的相關會計處理為：

借：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——交易資產(chǎn)——公允價值變動

貸：公允價值變動損益——數(shù)據(jù)資產(chǎn)公允價值變動（可借）

4.自用數(shù)據(jù)資產(chǎn)與交易性數(shù)據(jù)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)換。因企業(yè)戰(zhàn)略變革，企業(yè)改變了數(shù)據(jù)資產(chǎn)用途的，可以參照投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換的相關處理。

（1）自用的數(shù)據(jù)資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為交易的數(shù)據(jù)資產(chǎn)。若轉(zhuǎn)換當日數(shù)據(jù)資產(chǎn)的公允價值大于其賬面價值，差額計入所有者權(quán)益（其他綜合收益）。其相關會計處理為：

借：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——交易資產(chǎn)——成本

數(shù)據(jù)資產(chǎn)累計攤銷

數(shù)據(jù)資產(chǎn)減值準備

貸：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——自用資產(chǎn)

其他綜合收益——數(shù)據(jù)資產(chǎn)

當該數(shù)據(jù)資產(chǎn)處置時，將其他綜合收益轉(zhuǎn)入當期損益。其相關會計處理為：

借：其他綜合收益——數(shù)據(jù)資產(chǎn)

貸：投資收益——數(shù)據(jù)資產(chǎn)等

若轉(zhuǎn)換當日數(shù)據(jù)資產(chǎn)的公允價值小于其賬面價值，差額計入當期損益（公允價值變動損益）。其相關會計處理為：

借：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——交易資產(chǎn)——成本

數(shù)據(jù)資產(chǎn)累計攤銷

數(shù)據(jù)資產(chǎn)減值準備

公允價值變動損益——數(shù)據(jù)資產(chǎn)公允價值變動

貸：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——自用資產(chǎn)

（2）交易的數(shù)據(jù)資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用的數(shù)據(jù)資產(chǎn)。轉(zhuǎn)換當日數(shù)據(jù)資產(chǎn)的公允價值小于或大于其賬面價值，差額均計入當期損益（公允價值變動損益）。其相關會計處理為：

借：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——自用資產(chǎn)（轉(zhuǎn)換當日公允價值）

貸：數(shù)據(jù)資產(chǎn)——交易資產(chǎn)——成本

——公允價值變動

公允價值變動損益——數(shù)據(jù)資產(chǎn)公允價值變動（可借）

六、數(shù)據(jù)資產(chǎn)的列報

（一）資產(chǎn)負債表的列示

在資產(chǎn)負債表中的非流動資產(chǎn)部分設置“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”項目（張俊瑞等，2020；祝少威等，2022；許憲春等，2022；李原等，2022），與之對應的在報表附注中披露自用數(shù)據(jù)資產(chǎn)來源、內(nèi)容以及計量屬性等（祝少威等，2022），還應該披露其使用壽命（攤銷年限）、攤銷方法，并說明減值測試的方法和結(jié)果，以及披露交易數(shù)據(jù)資產(chǎn)的公允價值評估方法等（張俊瑞等，2020；秦榮生，2020）。

（二）表外披露

在資產(chǎn)負債表中單獨列示“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”，其傳遞的信息是有限的，難以反映數(shù)據(jù)資產(chǎn)表外的真實價值/預期價值（李詩等，2021），從而削弱財務報告的決策有用性（張俊瑞和危雁麟，2021）。因此，在傳統(tǒng)財務指標的基礎之上，可以轉(zhuǎn)向企業(yè)的用戶規(guī)模、用戶質(zhì)量、用戶行為以及偏好等業(yè)務數(shù)據(jù)指標，探索編制出“第四張報表”——“關鍵價值指標變動表”（張俊瑞和危雁麟，2021；德勤中國，2016）。

數(shù)據(jù)資產(chǎn)一直游離于財務報表之外，因此，解決數(shù)據(jù)資產(chǎn)的確認、計量和披露問題是推動數(shù)據(jù)資產(chǎn)化的重要一步。如果要深入推進數(shù)據(jù)資產(chǎn)化，需要制定《數(shù)據(jù)資產(chǎn)評估指引》等，為準確評估數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值保駕護航，結(jié)合數(shù)據(jù)資源的自身特點，完善現(xiàn)行的《會計法》《企業(yè)會計準則》等會計法律法規(guī)，明確要求將數(shù)據(jù)資產(chǎn)納入會計報表進行科學的確認、計量、記錄和報告。同時，加快制定出臺《數(shù)據(jù)資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)登記管理條例》等數(shù)據(jù)資產(chǎn)確權(quán)的相關法律法規(guī)，探索設立專門的數(shù)據(jù)資產(chǎn)登記機構(gòu)，明確登記規(guī)則、保護方式等，有效解決數(shù)據(jù)資產(chǎn)的權(quán)屬問題，為數(shù)據(jù)資產(chǎn)化的推進打下堅實的基礎。