■宮倩

一、引論

隨著審計(jì)監(jiān)督全覆蓋概念的提出，審計(jì)監(jiān)督在促進(jìn)國(guó)家治理效能提升方面的作用越來(lái)越顯現(xiàn)。國(guó)家審計(jì)在實(shí)現(xiàn)審計(jì)監(jiān)督全覆蓋方面尚存在局限性，通過(guò)借力內(nèi)部審計(jì)力量，把國(guó)家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)有效聯(lián)動(dòng)起來(lái)，才能充分實(shí)現(xiàn)審計(jì)監(jiān)督全覆蓋。本文嘗試通過(guò)分析國(guó)家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)之間的相互關(guān)系及聯(lián)動(dòng)現(xiàn)狀，探索建立兩者之間的創(chuàng)新聯(lián)動(dòng)路徑，不斷拓展審計(jì)監(jiān)督全覆蓋的深度和廣度。

二、國(guó)家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)聯(lián)動(dòng)的理論分析

1.審計(jì)監(jiān)督全覆蓋的理論概述。

審計(jì)監(jiān)督全覆蓋是指審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)所有的公共資金、國(guó)有資產(chǎn)、國(guó)有資源進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。從審計(jì)內(nèi)容看，既要覆蓋所有一級(jí)預(yù)算單位，也要覆蓋全部財(cái)政資金；從審計(jì)方式看，全覆蓋不是對(duì)所有的項(xiàng)目都審計(jì)，而是要緊密結(jié)合黨和政府工作重心，突出重點(diǎn)地審計(jì)；從審計(jì)深度看，全覆蓋是有深度的覆蓋，要對(duì)每個(gè)項(xiàng)目審深審?fù)?；從審?jì)成效看，既要注重審計(jì)監(jiān)督范圍的廣度，也要強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督的深度，做到數(shù)量與質(zhì)量并重。

2.國(guó)家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的聯(lián)系。

國(guó)家審計(jì)是指國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)依法對(duì)國(guó)家機(jī)關(guān)、行政事業(yè)單位和國(guó)有企業(yè)財(cái)務(wù)收支的真實(shí)性、合法性，以及運(yùn)用公共資源的效益性進(jìn)行審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)是指對(duì)本單位財(cái)政財(cái)務(wù)收支、內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理等作出獨(dú)立客觀的監(jiān)督評(píng)價(jià)，以促進(jìn)組織完善治理的活動(dòng)。國(guó)家審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)在代表利益、審計(jì)目的、審計(jì)結(jié)果的法律效力等方面不同，但也存在著聯(lián)系，主要體現(xiàn)在以下兩方面：

（1）國(guó)家審計(jì)依法可對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督。

《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》規(guī)定，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)有責(zé)任對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部審計(jì)工作進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督。國(guó)家審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的根本目標(biāo)一致，內(nèi)部審計(jì)是單位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，直接來(lái)看是為了維護(hù)單位利益，從根本上說(shuō)，這些政府部門、國(guó)有企事業(yè)單位的根本目的也是為了維護(hù)國(guó)家利益。

（2）國(guó)家審計(jì)作為一種外部審計(jì)需要利用內(nèi)部審計(jì)的工作成果。

內(nèi)部審計(jì)是單位的內(nèi)設(shè)監(jiān)督部門，主要對(duì)單位各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的合法、合規(guī)和效益等進(jìn)行監(jiān)督，屬于單位內(nèi)控體系的重要部分。外部審計(jì)人員在對(duì)單位實(shí)施審計(jì)的過(guò)程中，需要關(guān)注單位內(nèi)部控制管理情況，也就需要了解內(nèi)部審計(jì)工作開(kāi)展情況，對(duì)內(nèi)部審計(jì)的利用也可提高外部審計(jì)工作效率。

3.審計(jì)監(jiān)督全覆蓋視角下國(guó)家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)聯(lián)動(dòng)的分析。

國(guó)家審計(jì)是國(guó)家治理中的“免疫系統(tǒng)”，內(nèi)部審計(jì)是“免疫系統(tǒng)”的首道防線，兩者相互補(bǔ)充形成有機(jī)整體，能夠起到提高“免疫系統(tǒng)”功能的作用。

一是兩者聯(lián)動(dòng)是強(qiáng)化“免疫系統(tǒng)”效果的有效途徑。近年來(lái)，國(guó)家審計(jì)職能逐步從防弊糾錯(cuò)向服務(wù)領(lǐng)導(dǎo)決策轉(zhuǎn)化，而內(nèi)部審計(jì)基本職能也是服務(wù)，內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部業(yè)務(wù)熟悉，與國(guó)家審計(jì)聯(lián)動(dòng)更有利于免疫功能的發(fā)揮。

二是兩者聯(lián)動(dòng)是提升“免疫系統(tǒng)”功能的重要途徑。在審計(jì)揭示問(wèn)題方面，國(guó)家審計(jì)側(cè)重違反財(cái)經(jīng)法紀(jì)方面的問(wèn)題，而內(nèi)部審計(jì)則側(cè)重內(nèi)控管理方面的問(wèn)題，二者結(jié)合可以擴(kuò)大審計(jì)效能，提高“免疫系統(tǒng)”的廣度和深度。

三是兩者聯(lián)動(dòng)是解決目前審計(jì)困難的重要途徑。對(duì)被審計(jì)單位采取聯(lián)動(dòng)審計(jì)，能夠有效解決國(guó)家審計(jì)的人力資源矛盾，也能提高內(nèi)部審計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)，有效推進(jìn)審計(jì)監(jiān)督“全覆蓋”。

三、國(guó)家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)聯(lián)動(dòng)的現(xiàn)狀及存在問(wèn)題

目前，國(guó)家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的聯(lián)動(dòng)主要有以下幾個(gè)方面：

一是在審計(jì)監(jiān)督全覆蓋的形勢(shì)下，國(guó)家審計(jì)承擔(dān)監(jiān)督檢查的重要任務(wù)，對(duì)內(nèi)部審計(jì)也必然起到一定的監(jiān)督和助推作用。

二是國(guó)家審計(jì)的法律法規(guī)比較全面，而內(nèi)部審計(jì)的法律法規(guī)尚不完善，單位在制定內(nèi)部審計(jì)規(guī)章制度時(shí)，缺乏可遵循的內(nèi)部審計(jì)法律法規(guī)，基本是參考國(guó)家審計(jì)相關(guān)法律法規(guī)。

三是國(guó)家審計(jì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的利用較多，且基本上僅限于對(duì)內(nèi)部審計(jì)成果的運(yùn)用，而內(nèi)部審計(jì)反過(guò)來(lái)利用國(guó)家審計(jì)的情況較少。

四是部分單位管理層對(duì)內(nèi)審工作重視不夠，內(nèi)審部門通常與財(cái)務(wù)等其他部門合并設(shè)立，內(nèi)審人員專業(yè)素養(yǎng)普遍不高。目前對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的培訓(xùn)大多是借鑒國(guó)家審計(jì)人員的培訓(xùn)體系，有力地保證了內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量和效果。

綜上，國(guó)家審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)的聯(lián)動(dòng)還存在著內(nèi)部審計(jì)制度不健全、國(guó)家審計(jì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)缺乏及時(shí)系統(tǒng)的指導(dǎo)與監(jiān)督、內(nèi)部審計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)不高等問(wèn)題。

四、國(guó)家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)聯(lián)動(dòng)機(jī)制的構(gòu)建及應(yīng)用

1.國(guó)家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)聯(lián)動(dòng)機(jī)制的設(shè)計(jì)思路。

創(chuàng)建國(guó)家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的有效聯(lián)動(dòng)機(jī)制，首先要對(duì)內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行評(píng)價(jià)，明確內(nèi)部審計(jì)資源能否被國(guó)家審計(jì)利用，再?gòu)睦觅Y源的途徑角度，涉及編制方案和審計(jì)實(shí)施等過(guò)程，再延伸到監(jiān)督檢查內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置是否合理、內(nèi)部審計(jì)實(shí)施是否規(guī)范有效，實(shí)現(xiàn)兩者相互促進(jìn)提升，為推進(jìn)審計(jì)監(jiān)督全覆蓋發(fā)揮重要作用。

2.國(guó)家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)聯(lián)動(dòng)機(jī)制的創(chuàng)新途徑。

國(guó)家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的聯(lián)動(dòng)是系統(tǒng)的、有機(jī)的結(jié)合，聯(lián)動(dòng)機(jī)制主要包括以下幾個(gè)方面：

（1）實(shí)現(xiàn)審計(jì)資源聯(lián)動(dòng)。

國(guó)家審計(jì)普遍存在項(xiàng)目多、人員少的問(wèn)題，只有將審計(jì)人力資源進(jìn)行有效整合，才能適應(yīng)當(dāng)前審計(jì)工作需要，更好地完成審計(jì)任務(wù)。首先，要善于運(yùn)用協(xié)同理論，探索采用交叉審計(jì)方式，建立“審計(jì)資源人才庫(kù)”，將內(nèi)部審計(jì)人才同國(guó)家審計(jì)人才統(tǒng)一納入集中管理，在國(guó)家審計(jì)項(xiàng)目中吸納專業(yè)較強(qiáng)的內(nèi)審人員共同參與。通過(guò)交叉審計(jì)，內(nèi)審人員業(yè)務(wù)經(jīng)驗(yàn)積累將有助于提高內(nèi)審工作質(zhì)量，為國(guó)家審計(jì)利用內(nèi)部審計(jì)成果奠定扎實(shí)的基礎(chǔ)。其次，要逐步建立完善整合審計(jì)的相關(guān)制度，為內(nèi)審人員參與國(guó)家審計(jì)提供制度保障。國(guó)家審計(jì)要突出頂層設(shè)計(jì)，研究出臺(tái)系列的規(guī)章制度，從查閱財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)資料、揭露違法違紀(jì)問(wèn)題等方面保障內(nèi)審人員的合法權(quán)益。

（2）實(shí)現(xiàn)培訓(xùn)交流聯(lián)動(dòng)。

從審計(jì)機(jī)關(guān)層面，國(guó)家審計(jì)人員與內(nèi)部審計(jì)人員，應(yīng)互相借鑒審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，定期進(jìn)行人員的溝通和培訓(xùn)，不僅僅是國(guó)家審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)，內(nèi)部審計(jì)人員也能反作用于國(guó)家審計(jì)工作，實(shí)現(xiàn)雙促雙贏。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)探索建立內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)制度，以便于正確評(píng)價(jià)內(nèi)部審計(jì)工作，對(duì)內(nèi)審工作開(kāi)展科學(xué)的指導(dǎo)監(jiān)督。

從內(nèi)審單位層面，單位管理層應(yīng)強(qiáng)化對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的重視，善于利用內(nèi)審平臺(tái)，加強(qiáng)與國(guó)家審計(jì)的溝通和配合。內(nèi)審部門要加強(qiáng)與內(nèi)審機(jī)關(guān)或內(nèi)審?fù)械慕涣?，積極參加各類培訓(xùn)，促使內(nèi)審人員不斷更新知識(shí)結(jié)構(gòu)，提高專業(yè)勝任能力，發(fā)揮好內(nèi)部審計(jì)職能作用，為新形勢(shì)下服務(wù)審計(jì)監(jiān)督全覆蓋做出應(yīng)有貢獻(xiàn)。

（3）實(shí)現(xiàn)成果運(yùn)用聯(lián)動(dòng)。

首先，準(zhǔn)確評(píng)估內(nèi)部審計(jì)成果可依賴的程度。國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)可根據(jù)內(nèi)審人員素質(zhì)和內(nèi)審工作質(zhì)量對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制測(cè)試評(píng)價(jià)進(jìn)行評(píng)估，據(jù)此確定內(nèi)部審計(jì)成果可依賴的程度。如果國(guó)家審計(jì)認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)采用了適當(dāng)?shù)姆椒ㄟM(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估并能提供內(nèi)部控制健全性的保證時(shí)，就可以利用其工作成果，從而減少重復(fù)勞動(dòng)，提高工作效率。

其次，善于借鑒內(nèi)部審計(jì)的專業(yè)性成果。內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)本單位的工作實(shí)際了解更為全面，尤其對(duì)于業(yè)務(wù)涉及領(lǐng)域?qū)I(yè)性較強(qiáng)的單位，其內(nèi)部審計(jì)部門在獲得審計(jì)資料及技術(shù)人員配合方面更為便捷，為節(jié)約成本，提高效率，國(guó)家審計(jì)人員可以有針對(duì)性地利用這類內(nèi)部審計(jì)成果。

再次，對(duì)內(nèi)部審計(jì)成果的借鑒內(nèi)容在編制審計(jì)工作底稿及審計(jì)取證時(shí)要加以注明。審計(jì)工作是一個(gè)搜集分析審計(jì)證據(jù)并作出合理判斷的過(guò)程，所以審計(jì)證據(jù)重要性不言而喻。國(guó)家審計(jì)在借鑒內(nèi)部審計(jì)成果時(shí)，對(duì)借鑒的工作底稿和審計(jì)證據(jù)內(nèi)容應(yīng)詳細(xì)標(biāo)記清楚，確保作出客觀、準(zhǔn)確性的審計(jì)結(jié)論。

五、結(jié)束語(yǔ)

建立審計(jì)全覆蓋背景下的國(guó)家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)聯(lián)動(dòng)機(jī)制是貫徹落實(shí)黨中央提出的構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系的一項(xiàng)審計(jì)模式創(chuàng)新，也是實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋的一條有效解決路徑。通過(guò)實(shí)現(xiàn)國(guó)家審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)資源聯(lián)動(dòng)、培訓(xùn)交流聯(lián)動(dòng)、成果運(yùn)用聯(lián)動(dòng)，可充分促進(jìn)兩者交流互補(bǔ)，更好地優(yōu)化提升審計(jì)質(zhì)效，發(fā)揮好審計(jì)的“免疫系統(tǒng)”功能，有效推進(jìn)審計(jì)監(jiān)督全覆蓋。