馮攀攀，陳婷，張敏

1.鄭州輕工業(yè)大學(xué) 經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院，河南 鄭州 450001；2.浙江大學(xué) 光華法學(xué)院，浙江 杭州 310000

2021年中央經(jīng)濟(jì)工作會議指出，在世紀(jì)疫情沖擊下，百年變局加速演進(jìn)，外部環(huán)境更趨復(fù)雜嚴(yán)峻和不確定。2022年政府工作報告強(qiáng)調(diào)，為了應(yīng)對日益復(fù)雜的市場環(huán)境，要堅持階段性措施和制度性安排相結(jié)合，減稅與退稅并舉，完善減稅降費政策，拓展鞏固減稅降費成果。我國將穩(wěn)步推進(jìn)新的組合式稅費支持政策，減稅紅利累計疊加，更深層次地助力產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級。但是，落實減稅降費政策與現(xiàn)有的稅負(fù)結(jié)構(gòu)存在一定的沖突，給財政的可持續(xù)性也帶來了更大考驗，而且關(guān)于減稅降費的實施效果分析缺乏定量評估研究[1-3]。鑒于此，本文擬通過梳理從2015年減稅降費政策實施至今的相關(guān)文獻(xiàn)，分析減稅降費政策實施過程中存在的不足，對減稅降費未來的發(fā)展路徑進(jìn)行探討，以期對進(jìn)一步完善減稅降費政策提供參考。

一、減稅降費的內(nèi)在邏輯

中共中央政治局會議在2016年提出“降低宏觀稅負(fù)”，標(biāo)志著我國減稅政策自此進(jìn)入“降負(fù)”階段。劉蓉等[4-5]指出宏觀稅負(fù)不等于實際稅負(fù)，需要剖析企業(yè)成本與利潤的關(guān)系，尤其是稅費占成本的比重，才能更好地評價企業(yè)實際稅負(fù)高低。我國從讓企業(yè)切實體驗到減負(fù)感的角度出發(fā)，立足于本國的實際情況，做出減稅降費這一關(guān)鍵決策部署。本文主要從以下四個方面歸納減稅降費的內(nèi)在邏輯，突出該政策的新時代特征，以區(qū)別于他國的減稅政策。

1.減稅降費的意義

為了妥善應(yīng)對全球性的減稅浪潮，以及不斷加劇的中美貿(mào)易摩擦和國內(nèi)經(jīng)濟(jì)下行的壓力，我們需要采取積極的財政政策，大力實施減稅降費[6]；為了建立新型的財稅制度，迎合高質(zhì)量的發(fā)展目標(biāo)，配合供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革以調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，助力產(chǎn)業(yè)升級，促進(jìn)國內(nèi)外雙循環(huán)的格局構(gòu)建，我們需要堅持結(jié)構(gòu)性的減稅和普惠性的降費相結(jié)合[7]；為了減緩企業(yè)的融資負(fù)擔(dān)，降低企業(yè)的運營成本，增強(qiáng)企業(yè)的核心競爭力以及自主創(chuàng)新能力，穩(wěn)定目前就業(yè)形勢，我們需要鞏固減稅降費的改革成效[8-9]。王智烜等[10]通過研究異質(zhì)性企業(yè)模型指出，我國的減稅降費政策不僅可以擴(kuò)大正規(guī)就業(yè)的規(guī)模，還有助于推動非正規(guī)就業(yè)向正規(guī)就業(yè)轉(zhuǎn)變，這與中共中央政治局2020年召開會議首次強(qiáng)調(diào)要保居民就業(yè)的目標(biāo)不謀而合。

2.減稅降費的對象

按照稅收歸宿理論，承受稅收負(fù)擔(dān)的人就是對減稅降費政策最敏感的人。何代欣等[11]指出，只要找出誰是直接的稅費負(fù)擔(dān)者，并有針對性地為其減稅降費，便可使減稅降費措施充分起效。而丁正智等[12]提出，減稅降費受益對象的選擇是根據(jù)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的目標(biāo)決定的。由于調(diào)整經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，提升經(jīng)濟(jì)增長的質(zhì)量和數(shù)量、使要素實現(xiàn)最優(yōu)配置是其最終目標(biāo)，而其中最關(guān)鍵的要素就是企業(yè)，因此減稅降費受益的對象主要是企業(yè)。高培勇[13]也認(rèn)為，我國目前的減稅降費政策已經(jīng)不是傳統(tǒng)意義上的減稅降費了，它已經(jīng)轉(zhuǎn)入了高質(zhì)量的發(fā)展階段，其主要目標(biāo)也由擴(kuò)需求轉(zhuǎn)向了降成本，而這里的成本特指的是企業(yè)而非個人所承擔(dān)的成本。

3.減稅和降費的種類

從2019年在全國稅務(wù)工作會議上強(qiáng)調(diào)要打好減稅降費四大戰(zhàn)役到“十四五”規(guī)劃高度重視優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)、健全直接稅體系，近年來稅務(wù)總局部署重點主要體現(xiàn)在增值稅、個人所得稅、企業(yè)所得稅和社會保險基金。

作為我國第一大稅種，增值稅每年占稅收收入四成左右，2019年4月1日起將制造業(yè)等行業(yè)所適用的稅率由16%降至13%，將交通運輸業(yè)、建筑業(yè)等行業(yè)所適用的稅率由10%降至9%，雖然只降低1個百分點，卻可以減輕企業(yè)上千億元的稅收負(fù)擔(dān)。從2022年4月1日起，積極落實大規(guī)模增值稅留抵退稅政策，預(yù)計全年增值稅留抵退稅約1.5萬億元[14]，通過切實降低企業(yè)的稅費負(fù)擔(dān)，從而提高其盈利能力與投資回報率，有助于推動制造業(yè)的轉(zhuǎn)型升級與激發(fā)市場主體活力[15]。

從2019年1月1日起,開始推行個人所得稅的第二步改革，主要是在繼續(xù)執(zhí)行原有扣除項目和適用新稅率表的基礎(chǔ)上，增設(shè)6項專項附加扣除，到2022年1月1日起個稅專項附加扣除增加到7項，基本上覆蓋了納稅人全生命周期的各個階段[16]。個人所得稅改革的不斷深入，有效緩解了居民的個人稅負(fù)問題，提高了居民的購買能力，促進(jìn)中高端消費市場的形成，從而進(jìn)一步鞏固消費作為我國經(jīng)濟(jì)增長主動力的作用[17]。

企業(yè)所得稅減稅降費措施主要體現(xiàn)在對小微企業(yè)普惠性稅收減免和提高研發(fā)費用稅前加計扣除比例等方面。小微企業(yè)是促進(jìn)社會進(jìn)步的重要根基，是就業(yè)的主渠道，我國小微企業(yè)在2021年減稅規(guī)模高達(dá)2951億元，有助于緩解小微企業(yè)的現(xiàn)金流壓力，增強(qiáng)其可持續(xù)發(fā)展能力[18]。“十四五”規(guī)劃提出要實施更大力度的研發(fā)費用加計扣除、高新技術(shù)企業(yè)稅收優(yōu)惠等普惠性政策。趙書博等[19]指出，創(chuàng)新驅(qū)動發(fā)展是實現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展動力變革的關(guān)鍵，而提高企業(yè)研發(fā)費用的稅前加計扣除比例，有助于倒逼企業(yè)加速核心技術(shù)創(chuàng)新，從而促進(jìn)生產(chǎn)經(jīng)營效率的提高。

據(jù)不完全統(tǒng)計，自2013年我國財政部宣布決定取消和免征部分行政事業(yè)性收費以來，涉及企業(yè)行政事業(yè)性收費由106項減至32項，減少幅度約70%[20]。但是我國大多數(shù)企業(yè)仍然覺得稅費負(fù)擔(dān)很重，尤其是社保繳費負(fù)擔(dān)過重，過高的社保費用對勞動密集型的第三產(chǎn)業(yè)有較強(qiáng)的抑制作用[7]。從2019年5月1日起，我國正式調(diào)低社會保險費用繳費基數(shù)，隨后“十四五”規(guī)劃強(qiáng)調(diào)完善劃轉(zhuǎn)國有資本充實社?；鹬贫?，優(yōu)化做強(qiáng)社會保障戰(zhàn)略儲備基金。鄭秉文等[21-22]發(fā)現(xiàn)，調(diào)低社會保險費用繳費基數(shù)，在減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)的同時可以提高企業(yè)繳費遵從度，反而可以增大社保費收入規(guī)模。

二、減稅降費政策及其實施效果

1.減稅降費政策的歷史沿革

我國在2008年的中央經(jīng)濟(jì)工作會議上初次提出 “結(jié)構(gòu)性減稅”這一概念，自結(jié)構(gòu)性減稅政策實施以來，我國的減稅政策開始了一段由弱到強(qiáng)的升級歷程。

2015年12月，習(xí)近平總書記首次在中央經(jīng)濟(jì)工作會議上強(qiáng)調(diào)，為了穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)增長，要更加重視供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革。以此為界，減稅降費可以分為兩個階段。其一，2015年以前，減稅降費主要表述為“結(jié)構(gòu)性減稅”和“普遍性降費”[2]。同年2月，李克強(qiáng)總理主持召開國務(wù)院常務(wù)會議,確定進(jìn)一步減稅降費措施、支持小微企業(yè)發(fā)展和創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)等。其二，2015年以后，減稅降費被視為供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革“降成本”部分的重要助力，與此同時，為了緩解經(jīng)濟(jì)下行的壓力和減輕企業(yè)的負(fù)擔(dān)，我國也逐步開始由以擴(kuò)大財政支出為主的積極財政政策轉(zhuǎn)向以減稅降費為核心的積極財政政策[3]。

以中央經(jīng)濟(jì)工作會議為我國減稅政策升級的節(jié)點，可以明顯感受到我國減稅政策經(jīng)歷了由2008年強(qiáng)調(diào)有增有減、2015年更加注重減項、2016年范圍擴(kuò)大到費到2017年進(jìn)一步加大降費力度，再到2018年希望更大規(guī)模的減稅降費[23]的變化。這一變化背后體現(xiàn)了我國前期釋放的政策紅利在不斷消失，已經(jīng)無法滿足市場主體進(jìn)一步發(fā)展的需求。

自2015年政策頒布到2018年，既有文獻(xiàn)關(guān)于減稅降費的初步實施主要研究它的實質(zhì)、目標(biāo)、對供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的影響、主要稅費種類的變動，以及實施減稅降費的動因。

2.減稅降費的實施效果

在錯綜復(fù)雜的國內(nèi)外形勢下，2019年我國實施的更大規(guī)模減稅降費，是以習(xí)近平同志為核心的黨中央審時度勢做出的重大決策部署,對財稅制度、經(jīng)濟(jì)戰(zhàn)略和政治格局都有著重大影響，不僅惠及當(dāng)前，更有利于長遠(yuǎn)。2019年我國新增減稅降費2.36萬億元,相當(dāng)于2018年減稅降費總額的2倍,超過2003年全年財政收入,規(guī)模之大史無前例[24]。李克強(qiáng)總理在2020年政府工作報告中指出，我們國家實施的減稅降費政策并不是“大水漫灌”式的強(qiáng)刺激，而是“放水養(yǎng)魚”，這一輪更大規(guī)模減稅降費直擊當(dāng)前市場主體的痛點和難點,助力市場主體紓困發(fā)展[25]。

2020年年初，新冠肺炎疫情及其引發(fā)的經(jīng)濟(jì)衰退對許多國家的政治和體制系統(tǒng)及其經(jīng)濟(jì)能力構(gòu)成了巨大挑戰(zhàn)，中國、日本和美國率先采取了大規(guī)模的財政刺激方案。為了應(yīng)對新冠疫情的沖擊，李克強(qiáng)總理在2020年政府工作報告中提出：加大減稅降費力度,免征中小微企業(yè)養(yǎng)老、失業(yè)和工傷保險單位繳費，減免小規(guī)模納稅人增值稅。疫情對我國產(chǎn)業(yè)的供應(yīng)鏈和資金鏈沖擊很大，其中小微企業(yè)受到的沖擊最大，其主要面臨的是融資渠道和缺口問題[26]。我國從2022年4月1日起貫徹落實組合式稅費支持政策，全面支持中小企業(yè)發(fā)展，增強(qiáng)實體經(jīng)濟(jì)韌性，顯著緩解中小企業(yè)的運營壓力。

稅務(wù)總局統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，2016—2021年新增的減稅降費累計達(dá)8.6萬億元左右[27]。從2016年全面實施營改增激活經(jīng)濟(jì)，到2018年個稅改革促進(jìn)消費，再到助力各類實體產(chǎn)業(yè)，小微企業(yè)普惠性稅收減免，激發(fā)企業(yè)創(chuàng)新研發(fā)投資活力，降低社會保險費率。減稅降費已經(jīng)蔓延到了社會的各個角落，惠及廣大企業(yè)和個人，助力結(jié)構(gòu)調(diào)整，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)升級，加快中國邁向高質(zhì)量發(fā)展階段的步伐。

三、減稅降費政策實施過程中面臨的問題及其優(yōu)化措施

1.減稅降費政策實施過程中面臨的主要問題

其一，以增值稅為主的減稅政策與以鼓勵市場主體進(jìn)行創(chuàng)新和投資為政策目標(biāo)的矛盾問題。2016—2019年，中國每年實現(xiàn)的減稅降費規(guī)模不斷擴(kuò)大，2020—2022年繼續(xù)實施減免小規(guī)模納稅人增值稅的政策。本輪大規(guī)模減稅降費的重點在增值稅。然而當(dāng)大量的減稅集中于以增值稅為主的流轉(zhuǎn)稅上時，其刺激企業(yè)增加投資的力度低于對企業(yè)所得稅等直接稅的稅收減免[28]。在市場需求旺盛時，成本成為制約企業(yè)擴(kuò)展的重要因素，減稅降低企業(yè)成本，可以有效促進(jìn)企業(yè)進(jìn)行投資的行為[29-30]。但是在目前國內(nèi)經(jīng)濟(jì)下行的壓力下，企業(yè)投資的需求更多地取決于消費者的需求而非成本的高低。郭矜[18]指出，我國企業(yè)所得稅導(dǎo)向性不足，雖然每年都陸續(xù)出臺相關(guān)政策，但是都非常細(xì)碎且稅收優(yōu)惠力度較小，不能有效地激勵和引導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行創(chuàng)新和投資。

其二，落實減稅降費與維持財政可持續(xù)的矛盾問題。我國財政收入與支出的差距不斷拉大，且2020年財政赤字率達(dá)到3.6%，這也是1978年以來財政赤字率首次突破3%[31]。減稅降費政策的實施給財政的可持續(xù)性帶來了很大壓力，而財政安全是所有安全的最后一道防線。但是財政的可持續(xù)性困難不在中央而在地方，2019年新增2萬億元的減稅降費，其中80%的額度是依賴削減地方財政收入支持的[32],因此財政可持續(xù)性問題的實質(zhì)主要是地方財政的可持續(xù)性問題[33]。地方政府為了彌補(bǔ)財政收入的缺口，只能通過舉債來支撐不斷增長的財政支出。截至2021年年底，全國地方政府債務(wù)余額為30.47萬億元[34]。

其三，適應(yīng)本國國情實施的減稅政策與跟隨世界減稅浪潮做出應(yīng)對措施之間的矛盾問題。國際稅收競爭使得一國所處的外部環(huán)境日趨復(fù)雜，其他國家稅制要素的調(diào)整和稅收水平的變化，有可能對本國稅收形成經(jīng)濟(jì)和政治層面的外部約束[35]。同時，社會成員對于國際稅收競爭認(rèn)知水平的提高也給國家治理帶來了內(nèi)部壓力，面臨新一輪國際減稅浪潮的挑戰(zhàn)[36]。特朗普的稅改使得美國成為稅收洼地，各國為了搶占國際資本和維護(hù)自身的利益競相效仿降稅[37]。

2.優(yōu)化減稅降費的具體措施

為了進(jìn)一步完善減稅降費政策的內(nèi)容，推動減稅降費政策的實質(zhì)性進(jìn)展，學(xué)者們主要從以下五個方面提出了建議。

其一，改變減稅降費政策粗放式的“降成本”目標(biāo)。為了增強(qiáng)企業(yè)的生存能力，應(yīng)將政策重心轉(zhuǎn)移至引導(dǎo)和促進(jìn)企業(yè)加強(qiáng)創(chuàng)新和增加投資，實行差異化的減稅政策，著重加大對高新技術(shù)企業(yè)和創(chuàng)新企業(yè)的減稅力度；提高對研發(fā)費用的加計扣除比例，激勵企業(yè)加大研發(fā)投入；完善營商環(huán)境，引導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行投資，推動產(chǎn)業(yè)的轉(zhuǎn)型和升級[38]。

其二，優(yōu)化稅負(fù)結(jié)構(gòu)。為了改變流轉(zhuǎn)稅在我國稅制結(jié)構(gòu)中比重畸高的現(xiàn)狀，我國應(yīng)加速打通增值稅的傳導(dǎo)鏈條，加大企業(yè)所得稅的優(yōu)惠力度，加強(qiáng)個人所得稅與企業(yè)所得稅的銜接，盡快彌補(bǔ)財產(chǎn)稅的短板，構(gòu)建虛擬經(jīng)濟(jì)與實體經(jīng)濟(jì)相輔相成的稅負(fù)格局，為順利貫徹減稅降費政策開拓空間[39]。

其三，開源與節(jié)流并舉，增強(qiáng)財政的可持續(xù)性。實質(zhì)性的減稅降費與削減財政支出要同步進(jìn)行，否則伴隨著財政收入的減少而保持著原有水平的財政支出，不僅難以落實實質(zhì)性的減稅降費措施，反而會給財政安全埋下巨大的隱患[40]。在開源層面，除要盤活公共資源和沉淀性資金外，更重要的是應(yīng)加快稅制優(yōu)化的步伐，在未來形成高質(zhì)量稅源，注重協(xié)調(diào)好短期的減稅降費政策與長期的稅制優(yōu)化的關(guān)系[23]。

其四，加強(qiáng)國際稅收合作，借鑒國際稅制改革經(jīng)驗，講好我國稅制改革故事。全球反避稅和提升稅收透明度等方面在G20國家和經(jīng)合組織的引領(lǐng)下已經(jīng)得到了有效的提升，但是關(guān)于應(yīng)對減稅之戰(zhàn)，避免有害競爭、逐底競爭仍是世界各國面臨的共同難題[41]。我國近年來持續(xù)堅持減稅降費政策的實施，在疫情沖擊和國際經(jīng)濟(jì)形勢不明朗的情況下，減稅空間有限，所以在面對美國政府的減稅計劃時采取逐底型競爭策略并不明智。應(yīng)根據(jù)國內(nèi)的實際情況，完善國內(nèi)稅制改革沖擊應(yīng)急運行機(jī)制，加強(qiáng)國內(nèi)預(yù)算管理制度，提高財政資金使用率，為減稅創(chuàng)造潛在空間，而且應(yīng)深入?yún)⑴c國際稅收秩序的構(gòu)建，在國際對話和多邊合作中提升影響力和話語權(quán)[42]。

其五，發(fā)揮“互聯(lián)網(wǎng)+”和“大數(shù)據(jù)×”的技術(shù)優(yōu)勢，高速推動減稅降費落地生根。應(yīng)充分利用互聯(lián)網(wǎng)和大數(shù)據(jù)工具，監(jiān)督和跟蹤各地減稅降費的落實情況，及時發(fā)現(xiàn)問題，優(yōu)化政策實施，使政策可以發(fā)揮出更卓越的效果，加速減稅降費的數(shù)字化轉(zhuǎn)型[43]。應(yīng)利用大數(shù)據(jù)的優(yōu)勢，根據(jù)不同的群體，制定個性化的宣傳戰(zhàn)略，使政策宣傳到位，提高政策服務(wù)的效率[44]。

四、研究評述與展望

通過對減稅降費相關(guān)文獻(xiàn)的研究梳理，發(fā)現(xiàn)：目前學(xué)術(shù)界對其性質(zhì)、目標(biāo)、成效、制約因素等方面已經(jīng)達(dá)到共識，減稅降費正在逐步從一項短期的刺激性政策過渡為一項長期的制度性安排。為了進(jìn)一步深化落實減稅降費政策，學(xué)者們未來可以從以下幾個方面展開研究。

其一，豐富稅務(wù)信息披露方面的研究。目前國內(nèi)主要從國家整體的角度出發(fā)去探討如何推進(jìn)減稅降費的落實，未來各省應(yīng)逐步健全稅收減免信息披露機(jī)制，提高信息透明度，實現(xiàn)能夠通過科學(xué)系統(tǒng)的橫向信息進(jìn)行比較，及時發(fā)現(xiàn)政策的實施效果，為稅務(wù)相關(guān)部門下一步政策的制定和相關(guān)研究提供依據(jù)。

其二，拓寬減稅降費主體研究。現(xiàn)有研究主要集中于探討減稅降費對小微企業(yè)和民營企業(yè)的實質(zhì)性激勵效果，但僅以小微企業(yè)和民營企業(yè)為研究對象，并不能真實、全面地反映減稅降費的實際成效。基于企業(yè)的異質(zhì)性，不同的企業(yè)對同一減稅政策的反映可能呈現(xiàn)出顯著差異，未來應(yīng)進(jìn)一步豐富關(guān)于減稅降費政策對我國國有企業(yè)尤其大中型企業(yè)實施效果的研究。

其三，深化社保費用方面研究?，F(xiàn)有研究關(guān)于完善減稅降費的措施主要圍繞著優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)、轉(zhuǎn)變減稅降費的目標(biāo)、協(xié)調(diào)與財政制度的關(guān)系、加強(qiáng)國際稅收合作，以及采用大數(shù)據(jù)推進(jìn)減稅降費的落實等角度展開。盡管近年來國家逐步開始強(qiáng)調(diào)社會保障費對降費的重要性，但有關(guān)研究相對較少。未來學(xué)者應(yīng)進(jìn)一步在如何降低社保繳費率、如何對異質(zhì)性企業(yè)采取差異化的社保繳費政策，以及如何提高企業(yè)繳納社保遵從度等方面展開深入研究。