曾學(xué)標(biāo) 江西有色建設(shè)集團(tuán)有限公司

在PPP項目的實施過程中，從前期的立項階段、到后期的實施及完成階段，都會涉及繁雜的稅務(wù)問題。在此過程中，如果缺乏科學(xué)有效的管理，將會引發(fā)一系列的稅務(wù)糾紛問題，不僅阻礙了項目的順利實施，也會為企業(yè)帶來嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)損失，也不利于營造和諧的公私合作環(huán)境。因此，相關(guān)企業(yè)應(yīng)根據(jù)項目的實際需求，對其中的稅務(wù)風(fēng)險進(jìn)行全面分析，并健全管理制度，采取有效的防范措施，以確保PPP項目的經(jīng)濟(jì)效益。

一、當(dāng)前企業(yè)PPP項目中面臨的稅務(wù)風(fēng)險

從企業(yè)內(nèi)部管理的角度來看，首先，管理人員缺乏良好的稅務(wù)風(fēng)險防范意識。一些管理人員一味追求經(jīng)濟(jì)效益，而在實際管理工作中出現(xiàn)嚴(yán)重的偷漏、漏稅問題，這種違法行為都應(yīng)該受到嚴(yán)厲的打擊。然而部分PPP項目的管理者沒有對企業(yè)的稅務(wù)工作進(jìn)行全面的籌劃，從而為企業(yè)帶來嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)損失。其次，企業(yè)缺乏有效的內(nèi)部控制管理體系。一般情況下，企業(yè)的內(nèi)部管理體系包含融資體系、投資體系、企業(yè)風(fēng)險管理體系和績效考核體系。然而由于PPP項目的復(fù)雜性，大部分項目都實行內(nèi)外部賬戶管理，從而使企業(yè)內(nèi)部管理變得更加復(fù)雜化，無法有效預(yù)防稅收風(fēng)險的發(fā)生。

二、PPP項目的全過程稅務(wù)風(fēng)險管控要點(diǎn)

（一）立項階段的稅務(wù)風(fēng)險管控

投標(biāo)主體的選取，是整個PPP項目立項階段的核心。由于合同簽署對象、合同內(nèi)容、合同表述方式的不同，都會產(chǎn)生不同的納稅義務(wù)，這也在一定程度上影響著整個項目的投標(biāo)方向。為此，項目創(chuàng)建階段的稅務(wù)籌劃和風(fēng)險管理是保證項目順利實施的關(guān)鍵，相關(guān)企業(yè)可以利用設(shè)立機(jī)構(gòu)、分支機(jī)構(gòu)和子公司的方法，科學(xué)確定企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略。為有效增強(qiáng)項目立項階段的稅收規(guī)劃質(zhì)量，必須根據(jù)市場的發(fā)展需求，采用合理的立項方法，在充分收集和分析有關(guān)政策工作的基礎(chǔ)上，開展好稅務(wù)風(fēng)險防控工作，以便合理管控項目的投資風(fēng)險，為后期項目的成功開展打下扎實的基礎(chǔ)。

（二）實施階段的稅務(wù)風(fēng)險管控

在PPP項目的實施階段，需要根據(jù)項目的實際情況來進(jìn)行稅務(wù)風(fēng)險管控工作，在具體的實施過程中，應(yīng)遵循以下幾點(diǎn)：第一，在項目的實施過程中，應(yīng)與政府稅務(wù)機(jī)構(gòu)開展積極的合作。通過項目所在地的稅務(wù)機(jī)構(gòu)，企業(yè)能夠充分了解當(dāng)?shù)囟悇?wù)的有關(guān)法規(guī)和財務(wù)會計制度，在做好會計記錄之后，在稅務(wù)機(jī)構(gòu)的協(xié)助下進(jìn)行各項納稅申報工作[1]。第二，對資產(chǎn)價值和攤銷年限進(jìn)行合理選擇。在確認(rèn)了賬面固定資產(chǎn)價值以后，要盡可能減少賬面固定資產(chǎn)原值，以免相應(yīng)的折舊不能在相應(yīng)納稅年度稅前進(jìn)行抵扣。同時，也應(yīng)該盡可能選用較低年限，以便使固定資產(chǎn)的折舊稅用可以合理地核算到項目的實施費(fèi)用中，從而減少項目投入和費(fèi)用的應(yīng)納稅所得額。第三，合理分擔(dān)維修的費(fèi)用，有效縮短由于企業(yè)維修所形成的遞延費(fèi)用而改善征收個人所得稅的年限。第四，對研究費(fèi)用實行加計扣除。在PPP項目的實施過程中，企業(yè)通常享有專項的研發(fā)資金，在這種情況下，研發(fā)費(fèi)用的加計扣除可以有效減少應(yīng)納稅所得額。第五，有效利用稅收優(yōu)惠政策。企業(yè)應(yīng)對項目所在地的稅收優(yōu)惠政策及申請稅收優(yōu)惠的具體要求進(jìn)行全面了解，對符合要求的項目進(jìn)行及時的申請，并遵守相應(yīng)的認(rèn)定和備案手續(xù)，加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)構(gòu)的溝通與交流，保持良好的合作關(guān)系。

（三）結(jié)算階段的稅務(wù)風(fēng)險管控

在PPP項目的結(jié)算階段，也要高度重視相關(guān)的稅務(wù)風(fēng)險管控工作。首先，要適當(dāng)控制后續(xù)納稅義務(wù)的具體時間，以使稅收籌劃范圍和稅款得到有效利用。其次，在規(guī)定時間內(nèi)適當(dāng)延遲稅金的申報與支付，從而減少財務(wù)壓力，有利于增強(qiáng)PPP項目在竣工結(jié)算過程中的稅務(wù)風(fēng)險控制效果。最后，及時總結(jié)項目實施過程中的經(jīng)驗教訓(xùn)，對整個項目的稅收風(fēng)險防控方案進(jìn)行評估，為其他項目的未來稅收籌劃提供重要參考。

三、PPP項目稅務(wù)風(fēng)險管理與防范措施

（一）嚴(yán)格遵守稅務(wù)管理基本原則，統(tǒng)籌稅務(wù)管理

第一，遵循稅法高于合同的原則。在簽訂合同之前，必須了解和掌握相應(yīng)的稅收法律法規(guī)，審查并分析條約的相關(guān)稅收規(guī)定，以識別稅收風(fēng)險。稅收優(yōu)惠和退稅的協(xié)議必須符合稅法，而不僅僅是依照合同協(xié)議的要求。

第二，遵循事前籌劃的原則。財政部門要參與到PPP項目的各個發(fā)展階段，對項目中所涉及的各項稅務(wù)情況進(jìn)行全面預(yù)測和研究，計算稅收費(fèi)用，確定相應(yīng)的合同條款，制定完善的稅收方案。

第三，遵循稅收規(guī)劃與依法依規(guī)相協(xié)調(diào)的原則。開展稅收規(guī)劃的目標(biāo)是獲取經(jīng)濟(jì)效益，但在制定稅收規(guī)劃的過程中，要確保各項條例規(guī)定能夠遵守相應(yīng)的法律法規(guī)。針對違反法律法規(guī)的行為應(yīng)予以嚴(yán)厲處罰，以確保稅收工作能夠依法依規(guī)地進(jìn)行[2]。

第四，遵循稅務(wù)、財務(wù)、業(yè)務(wù)一體化原則。PPP項目的稅收風(fēng)險管理要以稅財業(yè)一體化為重點(diǎn)，全面滲透到項目管理的全周期、各層次，切實做好相關(guān)的對接工作。詳見圖1，PPP項目操作流程。

圖1 PPP項目操作流程

（二）規(guī)范項目稅收管理工作，提升稅收質(zhì)量

PPP項目的管理部門應(yīng)任用精通稅收政策和實際操作的專業(yè)人員來開展相關(guān)的稅務(wù)管理業(yè)務(wù)，大力推動稅收人員的多元化發(fā)展，充分發(fā)揮員工在專業(yè)技能及法律知識方面的長處。同時，與稅務(wù)事務(wù)所及相關(guān)機(jī)構(gòu)開展積極的合作，在專業(yè)人員的協(xié)助下，完成相關(guān)稅務(wù)的編制、申報及審核工作，從而做好各項稅務(wù)工作。此外，嚴(yán)格依照稅收管理要求，將相關(guān)的會計記錄、報表、審計報告錄入到相應(yīng)的財務(wù)檔案中，并將發(fā)票、稅單、納稅申報表、減稅批準(zhǔn)文件等稅務(wù)記錄進(jìn)行合理的歸檔和保存，便于接受當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)構(gòu)的審查與考核。最后，PPP項目的管理部門應(yīng)編制完善而獨(dú)立的內(nèi)部和外部賬戶，外部賬戶必須滿足項目當(dāng)?shù)氐呢攧?wù)規(guī)范、會計準(zhǔn)則，會計制度和稅收法規(guī)。企業(yè)要建立和完善外部會計制度和會計核算方法，管理好內(nèi)外賬之間的關(guān)系，對財務(wù)發(fā)票及各項收據(jù)進(jìn)行統(tǒng)一管理，做好內(nèi)外賬的對接管理工作，對內(nèi)外賬的各項稅務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行定期審核。詳見圖2，PPP項目中的稅務(wù)籌劃點(diǎn)[3]。

圖2 PPP項目中的稅務(wù)籌劃點(diǎn)

（三）健全內(nèi)控體系，完善管理系統(tǒng)

為達(dá)到規(guī)避稅收風(fēng)險、強(qiáng)化風(fēng)險防范作用的目標(biāo)，需要完善內(nèi)部控制體系，建立可靠的風(fēng)險防范機(jī)制。首先，完善內(nèi)控體系，加強(qiáng)內(nèi)控力度。利用信息技術(shù)和計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，創(chuàng)建和完善PPP項目和調(diào)試全過程的內(nèi)控體系，搭建稅收風(fēng)險系統(tǒng)化管理平臺。通過這樣的方式，可以在一定程度上控制項目的稅收風(fēng)險，從而提高稅收風(fēng)險處理的效率，降低PPP項目建設(shè)的風(fēng)險，在項目效益上獲得更專業(yè)的支持。同時，一切工作只有在相應(yīng)的約束與規(guī)范下才能夠進(jìn)行，PPP項目的稅務(wù)管理也是如此。企業(yè)必須在內(nèi)部控制的相關(guān)要求下，開展具體的稅務(wù)管理工作，這也是提升當(dāng)前PPP項目稅務(wù)風(fēng)險防范能力的最有效方法之一。首先，建立并積極完善稅務(wù)管理制度，以保障企業(yè)內(nèi)部管理和稅務(wù)工作的規(guī)范性與合法性。同時，將企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用到實際的稅務(wù)管理中，以有效化解各類稅務(wù)風(fēng)險。在這樣的工作模式下，可以在一定程度上控制和約束稅務(wù)部門的工作人員，實現(xiàn)工作流程的規(guī)范化。同時，從實際來看，在PPP項目的實施過程中，必須經(jīng)由不同部門的員工來實施。為此，應(yīng)加強(qiáng)財務(wù)部門與其他部門之間的溝通與聯(lián)系，使各項工作都能夠得到積極落實，為項目更好發(fā)展作出貢獻(xiàn)。此外，應(yīng)在企業(yè)內(nèi)部建立完善的監(jiān)督管理機(jī)制。在具體的工作環(huán)節(jié)中，應(yīng)充分借助財務(wù)部門與會計部門的職能，對涉及稅務(wù)工作的每一項內(nèi)容進(jìn)行嚴(yán)格的統(tǒng)計與審批，通過層層遞進(jìn)、層層審核的工作模式，強(qiáng)化監(jiān)督管理的作用，最大程度避免在實際工作中出現(xiàn)賬目造假、核對錯誤、審核不到位等問題，嚴(yán)厲杜絕偷稅漏稅等違法違規(guī)行為。最后，在完善稅收管理制度的過程中，應(yīng)加強(qiáng)資金管理工作，其中包括儲備金管理、資金管理規(guī)則、管理大額資本支出的有關(guān)規(guī)定以及各項支出的具體審批方法等等。

（四）明確核心職責(zé)，提高合同談判效率

在簽訂項目合同的過程中，相關(guān)政府部門和社會資本方都應(yīng)積極履行各自的責(zé)任與義務(wù)。因此，當(dāng)政府將PPP項目的紅利收入轉(zhuǎn)移到社會資本一方時，在項目的制定階段應(yīng)在合同中予以明確規(guī)定。在此過程中，社會資本方在不按比例分配的情況下，仍然可以享受到相應(yīng)的紅利與減免福利。除此之外，PPP項目的征地拆遷工作通常由政府進(jìn)行，在具體的實施階段，征地拆遷費(fèi)用通常計入項目總投資中，社會資本方無須繳納任何稅費(fèi)，不需要負(fù)擔(dān)這部分成本[4]。如果因工程合同條款不明確導(dǎo)致社會資本方稅負(fù)增加，政府必須按照相應(yīng)條款的規(guī)定予以補(bǔ)償。此外，在分包PPP項目時，要明確分包方式是成本效益形式還是公益性質(zhì)，并深入考慮分包方式的稅收影響。詳見圖3，PPP項目合同體系。

圖3 PPP項目合同體系

（五）拓寬增值稅抵扣渠道，減少企業(yè)所得稅稅負(fù)成本

在與政府簽訂協(xié)議之后，社會資本可以向政府部門提出要求，使其提供增值稅專項發(fā)票，構(gòu)建明確的“三流一致”關(guān)系，從而有效控制項目稅收風(fēng)險，并在政府的幫助下，為社會資本預(yù)付PPP項目的初始成本。當(dāng)項目進(jìn)入正式實施階段，有關(guān)部門將與社會資本簽訂協(xié)議，并開具增值稅專項發(fā)票。在此過程中，第三方向政府提供服務(wù)。政府與第三方服務(wù)機(jī)構(gòu)簽署 PPP 合作協(xié)議時，應(yīng)要求社會資本支付費(fèi)用，如不能在約定的時限內(nèi)完成，則由政府部門承擔(dān)所有責(zé)任。在項目投產(chǎn)后，必須立即簽訂第三方合同，確?！叭骱弦弧?。

四、結(jié)論

綜上所述，PPP項目的稅務(wù)風(fēng)險管理是一項較為復(fù)雜的工作，不僅涉及眾多的財務(wù)及稅收內(nèi)容，而且還包含企業(yè)與政府的稅務(wù)對接與處理工作。對此，相關(guān)部門及企業(yè)首先應(yīng)全面了解稅收制度和稅收優(yōu)惠原則，并在此基礎(chǔ)上構(gòu)建完善的稅務(wù)管理制度及行為規(guī)范。之后，通過加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部管理，完善監(jiān)管制度，加強(qiáng)政府管理功能等形式，不斷提升稅務(wù)風(fēng)險的防范水平，從而推動企業(yè)的長遠(yuǎn)健康發(fā)展。