文/何樂（武漢市經(jīng)緯會計師事務(wù)有限責(zé)任公司）

從理論建設(shè)上來看，破產(chǎn)清算在我國的發(fā)展時間較短，對現(xiàn)代企業(yè)破產(chǎn)清算中財務(wù)問題的分析，有利于平衡各方利益相關(guān)者，提高破產(chǎn)清算的有效性，保證破產(chǎn)程序的合法合理性，同時還可以此發(fā)現(xiàn)目前關(guān)于破產(chǎn)清算運(yùn)行體制和理論建設(shè)中存在的盲區(qū)，進(jìn)一步推動現(xiàn)代企業(yè)破產(chǎn)清算的理論建設(shè)和完善。從實(shí)務(wù)發(fā)展上來看，企業(yè)破產(chǎn)后仍占據(jù)諸多資源，如果其中財務(wù)工作未做好，很有可能導(dǎo)致資產(chǎn)嚴(yán)重?fù)p失。本文的相關(guān)闡述，能夠?yàn)槠飘a(chǎn)清算的企業(yè)提供一定經(jīng)驗(yàn)，幫助其解決財務(wù)處理上的問題，提高資源利用率，有效避免資產(chǎn)流失。

一、破產(chǎn)清算相關(guān)概念界定

所謂破產(chǎn)清算，就是指企業(yè)因?yàn)榻?jīng)營虧損、資不抵債，被依法宣告破產(chǎn)進(jìn)行清算。其中包括兩種：一是自愿性申請破產(chǎn)，即由債務(wù)人向法院提出申請；二是非自愿性申請破產(chǎn)，即債權(quán)人提出破產(chǎn)申請。企業(yè)出現(xiàn)破產(chǎn)的原因無外乎兩種：一是外部原因，例如戰(zhàn)爭、變動、經(jīng)濟(jì)制裁等，企業(yè)的調(diào)整跟不上變化的速度，被動宣告破產(chǎn)；二是內(nèi)部原因，即企業(yè)自身的管理機(jī)制和決策不科學(xué)，對企業(yè)發(fā)展的長期定位不合理，轉(zhuǎn)型升級滯后，管理不善，資金缺少，只能宣告破產(chǎn)。但是企業(yè)破產(chǎn)清算，不完全是負(fù)面影響。在市場經(jīng)濟(jì)飛速變化的大環(huán)境中，企業(yè)間的經(jīng)濟(jì)關(guān)系愈發(fā)透明，經(jīng)濟(jì)市場的繁榮倒逼企業(yè)間競爭提升，優(yōu)勝劣汰，企業(yè)只有不斷發(fā)展自身、完善自身，才能獲得持續(xù)生存的機(jī)會，而破產(chǎn)清算就是讓企業(yè)正視自身的發(fā)展，科學(xué)定位企業(yè)市場位置，這也是商品經(jīng)濟(jì)制度持續(xù)運(yùn)轉(zhuǎn)的必然要求[1]。

二、現(xiàn)代企業(yè)破產(chǎn)清算程序

在企業(yè)提出破產(chǎn)申請后，法院受理破產(chǎn)清算案件，按照如下程序進(jìn)行：

（1）成立清算小組。在宣告?zhèn)鶆?wù)企業(yè)破產(chǎn)之日起15日內(nèi)成立清算組，接管破產(chǎn)企業(yè)，其主要行使職權(quán)包括：理清公司財產(chǎn)、通知或公告?zhèn)鶛?quán)人、處理與清算有關(guān)的公司未了結(jié)業(yè)務(wù)、清理債權(quán)債務(wù)等。

（2）通知債權(quán)人申報債權(quán)。清算組自成立之日10日內(nèi)通知債權(quán)人，于60日內(nèi)在報紙上至少公告三次，其中應(yīng)規(guī)定第一次債權(quán)人會議召開的日期。

（3）召開債權(quán)人會議。

（4）確認(rèn)破產(chǎn)財產(chǎn)。主要包括：宣告破產(chǎn)時破產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營管理的全部財產(chǎn)、破產(chǎn)企業(yè)在破產(chǎn)宣告后至破產(chǎn)程序終結(jié)前所取得的財產(chǎn)等。

（5）確認(rèn)破產(chǎn)債權(quán)。即宣告破產(chǎn)前就已成立的、對破產(chǎn)人發(fā)生的、依法申報確認(rèn)并從破產(chǎn)財產(chǎn)中獲得公開清償?shù)目蓮?qiáng)制性執(zhí)行的財產(chǎn)請求權(quán)。

（6）撥付破產(chǎn)費(fèi)用，即指在破產(chǎn)程序中為破產(chǎn)債權(quán)人的共同利益而由破產(chǎn)財產(chǎn)中支付的費(fèi)用。

（7）破產(chǎn)財產(chǎn)清償順序。按照破產(chǎn)企業(yè)所欠職工工資和勞動保險費(fèi)用、破產(chǎn)企業(yè)所欠稅款款、破產(chǎn)債權(quán)的順序進(jìn)行清償。

（8）破產(chǎn)清算結(jié)束。清算組需編制破產(chǎn)清算結(jié)束報告，出具清算期內(nèi)的各種報表連同財務(wù)賬冊。經(jīng)注冊會計師驗(yàn)證，報授權(quán)部門審批，再向工商行政管理部門和稅務(wù)部門注銷登記并公告公司終止。

三、現(xiàn)代企業(yè)破產(chǎn)清算中存在的財務(wù)問題

現(xiàn)代企業(yè)的破產(chǎn)清算并非一項(xiàng)常規(guī)事項(xiàng)，是非常情況下才會展開的會計處理，因此在實(shí)務(wù)處理中往往會出現(xiàn)很多財務(wù)問題，如何解決這些財務(wù)問題是每個進(jìn)入破產(chǎn)清算程序的企業(yè)必須思考的問題，以下便進(jìn)行詳細(xì)探討。

（一）企業(yè)破產(chǎn)清算中資產(chǎn)評估問題

企業(yè)破產(chǎn)清算中資產(chǎn)評估工作十分重要，它關(guān)系到后續(xù)企業(yè)財產(chǎn)分配方案的制定，其中主要存在如下問題：第一，資產(chǎn)價值確認(rèn)難。一方面在進(jìn)行資產(chǎn)評估時，很有可能出現(xiàn)賬面價值與實(shí)際價值不符情況，無法客觀評估資產(chǎn)價值，另一方面在財務(wù)交接時手續(xù)不到位，資產(chǎn)資料遺失，這也不利于資產(chǎn)價值的認(rèn)定，資產(chǎn)評估不確定性增加；第二，資產(chǎn)評估師的主觀性較強(qiáng)。破產(chǎn)清算的企業(yè)可能存在歷史遺留問題，在缺乏資料和數(shù)據(jù)的情況下，難以準(zhǔn)確評估資產(chǎn)狀態(tài)，也無法從市場上及時確認(rèn)對比對象，此時多依靠評估人員的職業(yè)判斷，資產(chǎn)的可回收價值、銷毀費(fèi)用等客觀性有待考察；第三，企業(yè)破產(chǎn)清算處置可能存在非市場性行為，即在破產(chǎn)清算前，企業(yè)存在轉(zhuǎn)移資產(chǎn)、違規(guī)處理行為，損害了企業(yè)和債權(quán)人的利益，也造成了資產(chǎn)的流失，不利于資產(chǎn)清算的正常進(jìn)行。此外，由于資產(chǎn)評估時間有限，估值和現(xiàn)值之間肯定存在差異，一定程度上會損害債權(quán)人的利益[2]。

（二）企業(yè)破產(chǎn)清算人員管理問題

在企業(yè)的破產(chǎn)清算程序中，破產(chǎn)管理人和清算組發(fā)揮著重要作用，直接關(guān)系到破產(chǎn)清算的結(jié)果。從實(shí)務(wù)中發(fā)現(xiàn)，其主要存在如下問題：其一，破產(chǎn)企業(yè)的接管問題。企業(yè)宣布破產(chǎn)后的15日之內(nèi)，清算組就要進(jìn)駐企業(yè)，接管資產(chǎn)，隨即進(jìn)入清算階段。但是從實(shí)務(wù)案例中發(fā)現(xiàn)，從清算組成立到其正式接管破產(chǎn)企業(yè)，其耗時較長，無法在規(guī)定時間內(nèi)迅速展開，因此這段過渡期間極易發(fā)生債務(wù)人轉(zhuǎn)移或隱瞞資產(chǎn)，無法保證破產(chǎn)企業(yè)資產(chǎn)的完整性；其二，破產(chǎn)企業(yè)的資產(chǎn)接受問題。從實(shí)務(wù)處理中發(fā)現(xiàn)，在企業(yè)清算中，其破產(chǎn)管理人并未完全接收資產(chǎn)，并未展開實(shí)際意義上的交接工作，且破產(chǎn)管理人內(nèi)部也沒有做具體明確的分工，如破產(chǎn)程序小組、財產(chǎn)清查小組等，缺少監(jiān)督結(jié)構(gòu)，很容易導(dǎo)致破產(chǎn)管理人內(nèi)部出現(xiàn)私人費(fèi)用行為，對債權(quán)人的最終利益也會造成影響[3]。

（三）破產(chǎn)清算企業(yè)相關(guān)報表問題

在企業(yè)破產(chǎn)清算中，其最后的會計處理工作也尤為重要，但是其仍存在部分問題。首先，企業(yè)會計主體及期間不明確。在2016年的《新規(guī)定》中明確指出，一旦企業(yè)被宣布破產(chǎn)，傳統(tǒng)意義上的會計主體則發(fā)生“位移”，轉(zhuǎn)移為破產(chǎn)管理人，進(jìn)入清算狀態(tài)后，盡管會計核算特定范圍空間仍是原企業(yè)，但是實(shí)務(wù)處理上的會計主體已經(jīng)消失。其次，會計科目的設(shè)置問題?！缎乱?guī)定》中提到，破產(chǎn)企業(yè)需要在原會計科目基礎(chǔ)上，增設(shè)負(fù)債類、清算損益類以及凈值類會計科目。但是部分破產(chǎn)企業(yè)在破產(chǎn)清算中，并未對會計科目進(jìn)行細(xì)化，導(dǎo)致企業(yè)會計要素不準(zhǔn)確，降低了財務(wù)工作效率，甚至出現(xiàn)核算不準(zhǔn)確等行為。最后，財務(wù)報表附注披露問題。清算財務(wù)報表的披露內(nèi)容在《新規(guī)定》中也有明確要求，但部分企業(yè)的報表信息披露仍不完整、不及時，例如評估過程未披露、特定債權(quán)人分配的金額也未披露等，這些都不利于會計信息使用者快速了解企業(yè)情況。

四、現(xiàn)代企業(yè)破產(chǎn)清算應(yīng)對財務(wù)問題的對策

在市場經(jīng)濟(jì)蓬勃發(fā)展的今天，企業(yè)破產(chǎn)清算已經(jīng)成了市場資源配置、產(chǎn)業(yè)規(guī)劃的重要手段之一。盡管在法律政策上對企業(yè)破產(chǎn)清算中的財務(wù)處理給出相應(yīng)的規(guī)定，但在實(shí)操中仍存在不少財務(wù)問題，這些問題都對最終的清算結(jié)果或多或少產(chǎn)生了一定影響。因此，規(guī)范企業(yè)破產(chǎn)清算中的財務(wù)程序不僅能夠滿足破產(chǎn)程序中各方的需求，也是維持資本市場運(yùn)行和社會穩(wěn)定的重要因素。以下結(jié)合上述提到的各方面問題，從實(shí)際出發(fā)，針對性地提出優(yōu)化對策。

（一）對破產(chǎn)清算資產(chǎn)評估主體的優(yōu)化

破產(chǎn)管理人在企業(yè)破產(chǎn)清算程序中發(fā)揮著重要作用，因此其破產(chǎn)清算中必須注重這部分人員的管理工作。首先，規(guī)范財務(wù)隊(duì)伍的管理，做好相關(guān)財務(wù)人員的培訓(xùn)、學(xué)習(xí)工作。從實(shí)務(wù)操作、法律法規(guī)以及理論知識等多角度對財務(wù)人員進(jìn)行培訓(xùn)，使其具備較強(qiáng)的專業(yè)技能和較高的道德素養(yǎng)，形成較強(qiáng)的自我管理意識，能夠約束自身行為，有較強(qiáng)的責(zé)任感，認(rèn)可并積極履行管理制度。同時對財務(wù)風(fēng)險進(jìn)行定期審查，加強(qiáng)關(guān)鍵環(huán)節(jié)的監(jiān)督管理，實(shí)行競爭上崗制度，激發(fā)財務(wù)人員工作熱情，同時也是自檢自查的一種手段，有效避免違規(guī)行為發(fā)生，控制清算資產(chǎn)評估環(huán)節(jié)中人為因素的影響[4]。其次，建立資產(chǎn)評估管理制度，針對企業(yè)資產(chǎn)評估標(biāo)準(zhǔn)不確定、資產(chǎn)處置非市場行為等問題，可從制度、監(jiān)督等方面入手，為資產(chǎn)評估工作提供標(biāo)準(zhǔn)。一要規(guī)范資產(chǎn)評估管理制體系，嚴(yán)格遵守透明公開的基本原則，提高破產(chǎn)管理人的評估資產(chǎn)資質(zhì)，同時發(fā)揮受理破產(chǎn)申請人民法院的監(jiān)督作用，包括對評估機(jī)構(gòu)的監(jiān)督和破產(chǎn)企業(yè)的監(jiān)督，保證資產(chǎn)評估的公平公正；二要規(guī)范監(jiān)督機(jī)制，除了人民法院外，建議可對債權(quán)人會議賦予一定的監(jiān)督權(quán)，破產(chǎn)清算畢竟關(guān)系到債權(quán)人的利益，其應(yīng)當(dāng)享有一定的知情權(quán)，也能夠更好地發(fā)揮監(jiān)督作用；三要提高資產(chǎn)處置能力，對不同性質(zhì)的資產(chǎn)進(jìn)行整體出售、拍賣、租賃等靈活方式，加快破產(chǎn)清算時效，一定程度上提高破產(chǎn)資產(chǎn)變現(xiàn)率。最后，著重強(qiáng)調(diào)清算管理人的質(zhì)量，保證清算人員具備較強(qiáng)的業(yè)務(wù)素質(zhì)和法律意識，強(qiáng)調(diào)法制觀念。

（二）堅持債權(quán)人利益最大原則

對于破產(chǎn)企業(yè)存在的接管和資產(chǎn)接收問題，必須堅持債權(quán)人最大原則。一方面，明確企業(yè)破產(chǎn)和解與重整的內(nèi)容。在多種綜合因素的影響下，不會展開大規(guī)模的破產(chǎn)清算，所以在企業(yè)發(fā)生財務(wù)危機(jī)時，最先考慮的是和解整頓，這也是破產(chǎn)清算中必不可少的程序。一是實(shí)行債轉(zhuǎn)股，即將債務(wù)和股本進(jìn)行轉(zhuǎn)換，使得之前債權(quán)人成為企業(yè)所有者，將企業(yè)從破產(chǎn)邊緣轉(zhuǎn)化成有償債能力的企業(yè)；二是建立企業(yè)重整制度，待債務(wù)人和債權(quán)人協(xié)商后，選擇專業(yè)能力強(qiáng)的人對企業(yè)進(jìn)行整頓。如果未能實(shí)施破產(chǎn)和解協(xié)議，企業(yè)的運(yùn)轉(zhuǎn)情況就會持續(xù)惡化，債權(quán)人利益也會受到損害，此時就停止重整，進(jìn)入破產(chǎn)清算程序[5]。另一方面，在企業(yè)的資產(chǎn)接收處置上，可從如下方面優(yōu)化：一是激勵企業(yè)自我更新，發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部的剩余價值；二是激發(fā)企業(yè)的市場活力，積極參與到市場運(yùn)轉(zhuǎn)中；三是在進(jìn)行人員配置和資產(chǎn)處理時，必須合理利用資源，盡可能控制職員負(fù)面情緒，做好后續(xù)安置工作。

（三）根據(jù)實(shí)際情況加強(qiáng)會計內(nèi)容管理

針對上述提到的會計主體、期間不明確，會計科目以及會計報表披露問題，具體可從如下方面進(jìn)行優(yōu)化：其一，針對會計主體及會計期間不明確的問題，雖然在《新規(guī)定》中給了明確的要求，但是實(shí)務(wù)處理仍滯后于法律建設(shè)，大多現(xiàn)代企業(yè)進(jìn)入破產(chǎn)清算程序時，仍采用的是“經(jīng)驗(yàn)”管理辦法，因此必須加強(qiáng)對《新規(guī)定》的學(xué)習(xí)，通過企業(yè)交流、自主學(xué)習(xí)、公開講座等方式，嚴(yán)格要求清算管理人按照法律規(guī)定進(jìn)行操作；其二，對會計科目的完善。一要根據(jù)企業(yè)性質(zhì)和實(shí)際情況設(shè)置明細(xì)科目，《新規(guī)定》中提到，可在破產(chǎn)企業(yè)原有的資產(chǎn)負(fù)債類科目上增設(shè)負(fù)債類、清算損益類和清算凈值類科目，為了滿足會計處理要求，可進(jìn)一步下設(shè)明細(xì)科目，既保證了會計處理上的統(tǒng)一，也滿足了不同行業(yè)、不同領(lǐng)域的特殊要求。以房地產(chǎn)企業(yè)為例，在資產(chǎn)評估過程中，對于發(fā)生增值的房屋類固定資產(chǎn)，可在固定資產(chǎn)下新增明細(xì)科目“固定資產(chǎn)—房屋”，為了精簡清算損益表和清算現(xiàn)金流量表，可在“資產(chǎn)處置凈損益”下設(shè)“固定資產(chǎn)變賣”等科目，具體情況要結(jié)合企業(yè)性質(zhì)而言；其三，針對會計報表披露方面，必須明確破產(chǎn)資產(chǎn)和破產(chǎn)負(fù)債內(nèi)容，詳細(xì)披露資產(chǎn)信息。例如在資產(chǎn)負(fù)債表中新增固定資產(chǎn)明細(xì)表、應(yīng)付職工薪酬明細(xì)表、存貨明細(xì)表、債務(wù)明細(xì)表；在清算現(xiàn)金流量表中新增處置資產(chǎn)收到的現(xiàn)金金額項(xiàng)目；在債務(wù)清償表中新增清償比例的計算過程，使得信息更加公開透明，進(jìn)行完整的會計信息披露。

五、結(jié)束語

綜上所述，隨著市場經(jīng)濟(jì)的蓬勃發(fā)展，破產(chǎn)清算已經(jīng)成了市場上一種優(yōu)勝劣汰的篩選機(jī)制。對其中財務(wù)問題的研究，能夠保證企業(yè)開展完整的清算程序，順利退出市場，保證各方權(quán)益。通過本文對相關(guān)內(nèi)容的闡述，得出了如下結(jié)論：第一，對于資產(chǎn)的評估仍存在主觀判斷、非市場行為、客觀性較差等問題；第二，對于破產(chǎn)企業(yè)的資產(chǎn)接收和處置仍存在管理盲區(qū)；第三，破產(chǎn)清算的財務(wù)報表仍存在科目設(shè)置不準(zhǔn)確、披露不完整等現(xiàn)象，不利于各會計主體了解企業(yè)信息。結(jié)合《新規(guī)定》中的要求，參考先進(jìn)優(yōu)秀案例，也從如下方面提出了優(yōu)化：規(guī)范財務(wù)人員管理，構(gòu)建完善的資產(chǎn)評估制度和監(jiān)督制度，從體系上約束財務(wù)人員行為；以債權(quán)人利益最大化為基本原則，盡可能保證最大權(quán)益；根據(jù)企業(yè)實(shí)際需求進(jìn)一步細(xì)化會計科目，保證其會計信息披露的完整性。除了上述提到的方面以外，還可從如下方面對企業(yè)破產(chǎn)清算中的財務(wù)處理進(jìn)行優(yōu)化：一是健全破產(chǎn)清算程序，做好財產(chǎn)接收管理工作，成立內(nèi)部監(jiān)督管理的機(jī)構(gòu)，加大資產(chǎn)清算力度，進(jìn)一步細(xì)化資產(chǎn)評估拍賣流程；二是加強(qiáng)外部法律環(huán)境的完善，推動法律體系的建設(shè)，擴(kuò)大破產(chǎn)清算的范圍，如果對后續(xù)的職工失業(yè)等安置不妥當(dāng)，很容易引起社會問題，所以必須進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)法律的保障作用。

由于筆者在實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)上還較為欠缺，對相關(guān)理論文獻(xiàn)等解讀也不充分，提出的觀點(diǎn)策略等也較為淺顯，未來會加強(qiáng)該方面學(xué)習(xí)，力求提出更具實(shí)踐價值的策略，更好地解決企業(yè)破產(chǎn)清算中出現(xiàn)的財務(wù)問題，最大化保證各方權(quán)益。

相關(guān)鏈接

破產(chǎn)清算是指宣告股份有限公司破產(chǎn)以后，由清算組接管公司，對破產(chǎn)企業(yè)財產(chǎn)進(jìn)行清算、評估和處理、分配。清算組由人民法院依據(jù)有關(guān)法律的規(guī)定，組織股東、有關(guān)機(jī)構(gòu)及有關(guān)專業(yè)人士組成。所謂有關(guān)機(jī)構(gòu)一般包括國有資產(chǎn)管理部門、政府主管部門、證券管理部門等，專業(yè)人員一般包括會計師、律師、評估師等。

《公司法》中的破產(chǎn)清算是指處理經(jīng)濟(jì)上破產(chǎn)時債務(wù)如何清償?shù)囊环N法律制度，即在債務(wù)人喪失清償能力時，由法院強(qiáng)制執(zhí)行其全部財產(chǎn)，公平清償全體債權(quán)人的法律制度。破產(chǎn)概念專指破產(chǎn)清算制度，即對債務(wù)人宣告破產(chǎn)、清算還債的法律制度。