○浙江農林大學經濟管理學院 王愉萱 錢志權

一、造紙企業(yè)環(huán)境會計信息披露存在的問題

本文選取2019—2020年具有代表性的我國13家造紙業(yè)上市公司作為樣本，基于這些公司的年度報告、公司官方網站的報告數(shù)據(jù)進行分析，盡可能降低數(shù)據(jù)的偶然性。分析這些公司樣本測試年間的年報和公司網站發(fā)布的社會責任報告，從披露模式、企業(yè)披露表現(xiàn)、披露質量、披露內容4個角度來看，本文認為造紙企業(yè)的環(huán)境會計信息披露存在如下問題。

(一)披露模式以年報為主，披露不充分

本文樣本企業(yè)的環(huán)境會計信息披露模式多種多樣，可以分為撰寫在年報中相關部分和社會責任報告以及環(huán)境報告書三種，如表1所示。從表1中可以看出，樣本企業(yè)主要通過年報中經營情況、財務報表附注、重要事項等部分來披露企業(yè)的環(huán)境會計信息；也有半數(shù)左右的公司選擇獨立發(fā)布社會責任報告來展示其環(huán)境會計信息。在年報——財務報表方面，冠豪高新、安妮股份、景興紙業(yè)這3個公司未在這部分列出環(huán)境相關的稅費；在社會責任報告方面，2019年有8家公司進行了單列，披露了公司的環(huán)境會計信息，占比61.54%，其中，恒豐紙業(yè)、景興紙業(yè)、太陽紙業(yè)等公司在2019年和2020年均出具了獨立社會責任報告。冠豪高新在2020年出示了可持續(xù)發(fā)展報告，但在2019年列出了社會責任報告；在環(huán)境報告方面，中順潔柔和山鷹國際只在2020年報出了環(huán)境、社會與管治(ESG)報告和企業(yè)環(huán)境報告書，而民豐特紙、景興紙業(yè)、晨鳴紙業(yè)則在2年里均發(fā)布了環(huán)境報告書。

表1 樣本公司環(huán)境會計信息披露模式表 單位：個

2019—2020年，大多數(shù)將環(huán)境會計信息披露在社會責任報告里的公司并沒有輔以足夠的數(shù)據(jù)支持，相當一部分是文字性描述。而且，社會責任中關于環(huán)境的實質性內容較少，取而代之的是宏觀的環(huán)境會計政策或目標的闡述，環(huán)境相關數(shù)據(jù)占比很小。那些列出環(huán)境報告的公司也只是陳述了相關環(huán)境事實信息、描述了公司的排污情況、給出了各物理性指標數(shù)據(jù)，并沒有體現(xiàn)出具體的會計核算。

(二)多數(shù)企業(yè)披露意愿不強，披露缺乏標準

從表1可以看出，2019年愿意獨立披露企業(yè)環(huán)境會計信息的只有3家公司；2020年增加到5家，分別是之前的民豐特紙、景興紙業(yè)、晨鳴紙業(yè)，以及新增的中順潔柔和山鷹國際。首先，國內造紙企業(yè)多數(shù)是迫于外界壓力選擇披露環(huán)境會計信息，這些企業(yè)只會部分地擇取信息進行披露。但企業(yè)偏向于公開對企業(yè)形象有利的環(huán)境信息，部分公司只有在面對嚴峻的環(huán)境污染形勢下才會選擇公開相關信息，企業(yè)環(huán)境信息來源的可信度尚待證實等；其次，公司可以自由選擇將環(huán)境會計信息披露在年報或發(fā)布獨立的環(huán)境報告書，雖然公司環(huán)境信息披露給予了公司的選擇權，但這會造成一些不可避免的去標準化問題。如表1所示，在年報、社會責任書或者環(huán)境報告書中披露的公司皆有，使得企業(yè)環(huán)境會計信息披露局面混亂、標準不統(tǒng)一。選擇獨立報告的公司所披露的內容更加詳實、篇幅更長、說服力更強，比只在年報中說明或補充說明公司的環(huán)境會計信息披露更有效、更能受到市場管理部門和社會公眾的青睞。

(三)披露內容定量數(shù)據(jù)價值低，說服力不足

由表2可以看到，在樣本測試年間選擇數(shù)值+文字雙重融合披露的公司數(shù)量遠多于純文字披露的公司，說明這些公司的環(huán)境會計信息披露內容比較完善，有助于投資者進行清晰明確的判斷。但不足之處在于，這些公司披露出的數(shù)值可用價值并不高，缺乏有價值的描述數(shù)據(jù)、定量數(shù)據(jù)，披露的環(huán)境會計信息不全面，公司對社會責任工作情況的描述段也比較簡單，并且所有公司都在年報中的某一項進行環(huán)境會計信息的披露。由于年報本身的局限性，留給企業(yè)真正的展示空間并不大，多數(shù)公司會選擇在年報中披露定量信息，這些信息多為各種政府補助，如污水處理補助以及稅收減免等信息，而較少地披露公司的環(huán)保投入與支出等重要信息。訪問13個樣本企業(yè)的官方網站也能夠發(fā)現(xiàn)，僅晨鳴紙業(yè)、太陽紙業(yè)、華泰紙業(yè)、冠豪高新、恒豐紙業(yè)5家公司設置了社會責任或環(huán)境保護相關專欄，披露關于公司環(huán)保政策、環(huán)保目標、環(huán)保成效等方面的信息，不過也是以定性信息披露居多，從側面反映了公司環(huán)境會計信息披露的質量不高。

表2 樣本公司環(huán)境會計信息披露內容形式表 單位：個

(四)披露內容單一，多為積極環(huán)境信息

從表3可知，中順潔柔、青山紙業(yè)、恒豐紙業(yè)等公司披露的環(huán)境會計信息多為根據(jù)國家要求而建立的，適用于企業(yè)內部環(huán)境體系以及企業(yè)新增的與環(huán)境關聯(lián)較大項目的評價報告。

表3 樣本公司環(huán)境會計信息披露具體內容表 單位：個

1.排污信息披露方面。除去安妮股份公司不屬于環(huán)境保護部門公布的重點排污單位，剩下的12家公司都或多或少公布了企業(yè)的排污情況，不過給出的數(shù)據(jù)指標基本屬于非會計類的計算范疇，多數(shù)是文字描述企業(yè)的排污情況，定量信息較少。有2家公司公開了他們的環(huán)境投資、技術開發(fā)改造的數(shù)額，分別為景興紙業(yè)和青山紙業(yè)，占比12.38%。在13個樣本公司里，只有民豐特紙一家公司在年報中展露了公司的綠化信息。披露了環(huán)保訴訟、懲罰的有山鷹國際和民豐特紙。披露了環(huán)境榮譽及獎勵的只有景興紙業(yè)一家公司。這里值得注意的是，由于晨鳴紙業(yè)在香港上市的原因，使用的標準與大陸不同，所以這家公司的年報以及環(huán)境相關報告中較少提及與環(huán)境有聯(lián)系的事項。

2.環(huán)保技術支出方面。除去安妮股份，剩余的公司都在年報或環(huán)境報告書等平臺列示了公司報告年度以來所取得的技術進步以及相應的投資金額。對于ISO等系統(tǒng)認證及獎勵這部分，華泰紙業(yè)、晨鳴紙業(yè)、安妮股份、青山紙業(yè)、冠豪高新以及中順潔柔這6家公司都獲得了相關的認證和獎勵。至于林業(yè)資源的回收與再利用，有6家公司展示了該類別。從以上的分析可以認為，樣本公司大部分會選擇積極、有利的環(huán)境信息進行展示，而對嚴重的環(huán)境問題避而不談。

二、造紙企業(yè)環(huán)境會計信息披露問題的原因分析

(一)披露模式缺乏統(tǒng)一規(guī)范

我國造紙業(yè)上市公司環(huán)境信息披露的規(guī)范性仍有待提升。由于我國沒有統(tǒng)一的環(huán)境會計信息披露模式，所以造紙企業(yè)根據(jù)自身情況選擇了披露模式。大部分企業(yè)選擇在年報中的某一項中披露，這些披露的信息也較為分散，增加了信息使用者的閱讀難度。也有一些企業(yè)會單獨出具社會責任報告或環(huán)境報告書來描述，不過披露的信息大多是文字性的，定量的信息較少。同行業(yè)的公司使用多種不同的披露模式，不利于信息的收集整理與分析，會影響投資者的決策及公司的運營和發(fā)展。還有部分樣本企業(yè)只是闡述了國家的環(huán)保政策、技術標準等，并未結合企業(yè)的實際情況提出具體的環(huán)境治理措施及成果，尤其是年報里的環(huán)境績效量化信息極為少見。多數(shù)企業(yè)的環(huán)境信息披露也沒有主次輕重之分。

(二)環(huán)境會計信息披露需要考慮成本和效益

造紙企業(yè)環(huán)境會計信息披露意識不強的原因有兩個方面。

1.對成本的考慮。造紙行業(yè)雖說受到國家的大力支持，但想要進一步發(fā)展擴張也著實不易。在巨大的經濟壓力下，縮減成本是企業(yè)的必要考慮。而環(huán)境會計信息的披露需要單獨的負責團隊以及專業(yè)的環(huán)境會計方向人才，這使企業(yè)面臨著擴大支出與縮減成本的矛盾。

2.對于經濟效益的考慮。企業(yè)始終把經濟效益放在首位，環(huán)境保護對企業(yè)來說更多的是滿足政府的要求。企業(yè)并不關心環(huán)境會計信息披露的情況，反而更在乎的是企業(yè)獲得的短期收益，這導致企業(yè)自身并沒有較強的自愿披露意識[1]。

(三)利益相關者不重視環(huán)境會計信息

各利益相關者對環(huán)境會計信息需求較低是企業(yè)不重視環(huán)境會計信息披露質量的一個原因。不管是企業(yè)還是投資人，本質上更關注企業(yè)的盈利情況。近年來，我國經濟發(fā)展方式的轉變使得高污染企業(yè)要逐漸轉變?yōu)榫G色可持續(xù)發(fā)展模式，由此人們意識到自然環(huán)境的重要性。雖說國家提倡企業(yè)進行環(huán)境會計信息披露，但還沒有形成統(tǒng)一的標準[2]。而投資者潛意識中也沒有將環(huán)境會計擺在分析企業(yè)營運情況的因素之列，仍舊在追求傳統(tǒng)的衡量企業(yè)發(fā)展的財務指標。投資者的反向心理影響了企業(yè)對環(huán)境會計信息披露的質量。

三、提升造紙企業(yè)環(huán)境會計信息披露的對策與建議

(一)秩序化造紙企業(yè)的環(huán)境會計信息披露體系

1.我國的造紙企業(yè)的環(huán)境會計發(fā)展仍處在探索階段，環(huán)境會計的信息披露急需規(guī)范化、秩序化。環(huán)境會計準則不完善，環(huán)境會計信息披露缺乏強制性規(guī)定，這就要求國家盡快出臺相應的法律法規(guī)[3]。通過結合政治、經濟和文化等因素，參考世界各國造紙行業(yè)的環(huán)境會計信息披露模式，從中汲取經驗，形成適合我國造紙業(yè)的環(huán)境會計披露體系[4]。舉例來講，規(guī)范環(huán)境會計信息確認的范圍、規(guī)定披露的環(huán)境資產、環(huán)境負債等項目；在具體的披露項目中進一步明確披露的實質性科目，比如排污費、綠化費等環(huán)境成本；國家部門要敦促政策落地，跟進企業(yè)執(zhí)行情況，以準則監(jiān)督企業(yè)環(huán)境會計信息披露質量，達到政府與企業(yè)協(xié)調統(tǒng)一的成效。

2.企業(yè)環(huán)境會計信息披露質量與披露的模式息息相關。國家層面可以考慮強制造紙業(yè)這類重污染企業(yè)發(fā)布獨立的社會責任報告或環(huán)境責任書[5]。獨立的環(huán)境相關報告書可以充分提高企業(yè)的環(huán)境會計信息披露質量，而報告書也需要進行一定的規(guī)范。具體來說，社會責任報告書或環(huán)境責任書的規(guī)范可以考慮兩個方面。第一，企業(yè)環(huán)保政策需要在符合國家環(huán)境相關法規(guī)的框架下，綜合考慮實際情況制定。在現(xiàn)有的報告中，企業(yè)的環(huán)保政策與國家的方向一致，但除此之外沒有充分考慮自身的狀態(tài)并作出調整。此外，由于企業(yè)對現(xiàn)實處境的認識不足，制定的環(huán)保政策無法實現(xiàn)有效運行。企業(yè)的環(huán)保政策應該是合理且長期的規(guī)劃，是最終實現(xiàn)綠色發(fā)展的基礎[6]；第二，現(xiàn)有企業(yè)環(huán)境相關報告沒有細化的項目分類，應該多從組織視角將與環(huán)境管理有關聯(lián)的內容分類列示[7]。已有的環(huán)境報告更多地是涉及技術性項目以及環(huán)境成效的描述，缺乏組織視角的針對性分析，例如具體的執(zhí)行方案、環(huán)境負責人員的調動安排等方面。

(二)培育造紙企業(yè)高度的環(huán)境會計信息披露意識

造紙企業(yè)應發(fā)揮領頭羊的作用，樹立自覺詳細披露環(huán)境信息的意識。

1.加強造紙企業(yè)管理層對環(huán)境會計信息披露的認識。管理層應該準確意識到環(huán)境會計信息披露對企業(yè)未來發(fā)展能力的正面作用[8]。對于造紙這類重污染行業(yè)而言，透明高效的環(huán)境會計信息披露幫助企業(yè)建立陽光向上的社會形象，更容易獲得投資者的信任，也有利于獲得更多的國家?guī)统帧?/p>

2.建立完善的環(huán)境審計制度，重視造紙企業(yè)環(huán)境會計信息披露的質量。當政策有管制、市場更關注時，造紙企業(yè)會自覺提高環(huán)境會計信息披露的意識[9]。審計制度的進一步落實，將有利于提高造紙企業(yè)環(huán)境會計信息披露的實際效果，引導企業(yè)增強環(huán)保理念，提升資源綜合利用水平，提高環(huán)境會計信息披露的意識。

(三)增加信息使用者的環(huán)境需求

信息使用者對造紙企業(yè)環(huán)境會計信息披露的重視程度也是一個巨大的驅動因素[10]。近年來國家提出的綠色轉型經濟發(fā)展的戰(zhàn)略，可以督促相關政府部門重視造紙企業(yè)的環(huán)境會計信息披露情況。由于國家逐步意識到造紙企業(yè)生產對自然環(huán)境的影響，所以國家會加大相關方面的力度傾斜，這也給投資者帶去了信號，促使投資者在分析企業(yè)時也融入對環(huán)境的考慮，增加了對造紙企業(yè)環(huán)境會計信息的需要。信息使用者對環(huán)境會計信息需求的增加可以倒逼企業(yè)高質量披露環(huán)境信息，實現(xiàn)雙贏。