□ 張志剛

近年來(lái)，許多村集體經(jīng)濟(jì)組織依托集體“三資”，成立集體經(jīng)濟(jì)公司，開(kāi)展市場(chǎng)化運(yùn)營(yíng)。這些集體領(lǐng)辦的公司執(zhí)行的會(huì)計(jì)制度與村集體經(jīng)濟(jì)組織不同，給年終核算村集體收益帶來(lái)一些麻煩，有些村級(jí)會(huì)計(jì)人員不知該如何正確匯總集體收益和編制會(huì)計(jì)合并報(bào)表。本文就村集體合并報(bào)表的編制問(wèn)題作一解析，以供參考。

一、科目轉(zhuǎn)換時(shí)點(diǎn)的確定

農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織對(duì)所屬公司擁有實(shí)際控制權(quán)，屬于“事實(shí)控制”，可按照《農(nóng)村集體資產(chǎn)清產(chǎn)核資辦法》（農(nóng)經(jīng)發(fā)〔2017〕11號(hào)）相關(guān)條款進(jìn)行處理。

根據(jù)《農(nóng)村集體資產(chǎn)清產(chǎn)核資辦法》第二十九條規(guī)定，資產(chǎn)負(fù)債表轉(zhuǎn)換時(shí)點(diǎn)一般應(yīng)為本年度最后一天，即12月31日，因此編制匯總合并報(bào)表的科目轉(zhuǎn)換時(shí)點(diǎn)也應(yīng)為12月31日。

二、母子主體會(huì)計(jì)科目對(duì)應(yīng)銜接及轉(zhuǎn)換

參照工商企業(yè)編制合并報(bào)表相關(guān)規(guī)定，編制合并報(bào)表的前提是母子公司間執(zhí)行統(tǒng)一的會(huì)計(jì)政策，若執(zhí)行不同的會(huì)計(jì)制度，需轉(zhuǎn)換統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算后方能抵消。在實(shí)際中，村集體經(jīng)濟(jì)組織與村集體經(jīng)濟(jì)公司分別作為母子主體，村集體經(jīng)濟(jì)組織執(zhí)行的是《村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度》，村集體經(jīng)濟(jì)公司一般執(zhí)行《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，應(yīng)先將子主體編制的會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整轉(zhuǎn)換，轉(zhuǎn)換成與母主體會(huì)計(jì)口徑一致的會(huì)計(jì)報(bào)表。

村集體經(jīng)濟(jì)組織進(jìn)行合并核算時(shí)，應(yīng)關(guān)注不同制度間科目使用的差異。兩種會(huì)計(jì)制度會(huì)計(jì)科目銜接對(duì)照?qǐng)D如下：

備注：部分科目核算內(nèi)容性質(zhì)相同或相近，村集體可以逐一對(duì)應(yīng)進(jìn)行科目轉(zhuǎn)換，參照編制統(tǒng)一口徑的村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)報(bào)表，然后統(tǒng)計(jì)匯總合并報(bào)表。

三、子主體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)調(diào)整

根據(jù)《農(nóng)村集體資產(chǎn)清產(chǎn)核資辦法》第二十八條規(guī)定，集體經(jīng)濟(jì)組織所屬企業(yè)，包括全資持有、直接或間接擁有半數(shù)以上表決權(quán)等能夠控制的被投資企業(yè)，其資產(chǎn)要進(jìn)行清產(chǎn)核資，并登記入賬。

對(duì)集體經(jīng)濟(jì)組織全資持有的被投資企業(yè)，要將其清產(chǎn)核資后生成的資產(chǎn)負(fù)債表，與集體經(jīng)濟(jì)組織的資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)科目進(jìn)行合并，同時(shí)集體經(jīng)濟(jì)組織與被投資企業(yè)之間的債權(quán)和債務(wù)項(xiàng)目要相互抵消，并調(diào)減集體經(jīng)濟(jì)組織的長(zhǎng)期投資和被投資企業(yè)的所有者權(quán)益，差額計(jì)入公積公益金。

對(duì)集體經(jīng)濟(jì)組織直接或間接擁有半數(shù)以上表決權(quán)等能夠控制的被投資企業(yè)，在清產(chǎn)核資后，將所有者權(quán)益按投資比例對(duì)應(yīng)調(diào)整集體經(jīng)濟(jì)組織的長(zhǎng)期投資，差額計(jì)入公積公益金。

（一）投資的抵銷(xiāo)分錄

村集體經(jīng)濟(jì)公司執(zhí)行的不是村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度，首先將對(duì)應(yīng)銜接的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行轉(zhuǎn)換，然后將清產(chǎn)核資后的資產(chǎn)負(fù)債表折合轉(zhuǎn)換成村集體經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度下的資產(chǎn)負(fù)債表，再進(jìn)行合并報(bào)表。

1.全資子公司科目轉(zhuǎn)換

2.抵消分錄

注：上述分錄中借貸方均出現(xiàn)公積公益金，系簡(jiǎn)化舉例。在實(shí)際中，應(yīng)根據(jù)“全資企業(yè)的資本+公積公益金+未分配收益”的總額與集體長(zhǎng)期投資賬面數(shù)額的大小關(guān)系選擇借貸方向，若大于集體長(zhǎng)期投資賬面數(shù)額，則記貸方，登記金額為差額；若小于集體長(zhǎng)期投資賬面數(shù)，則記借方，登記金額為差額。

3.非全資子公司抵消

對(duì)集體經(jīng)濟(jì)組織直接或間接擁有半數(shù)以上表決權(quán)等能夠控制的被投資企業(yè)，在清產(chǎn)核資后，將所有者權(quán)益按投資比例對(duì)應(yīng)調(diào)整集體經(jīng)濟(jì)組織的長(zhǎng)期投資，差額計(jì)入公積公益金。即：直接或間接擁有50%以上表決權(quán)的被投資企業(yè)要按照《農(nóng)村集體清產(chǎn)核資辦法》要求，以12月31日為統(tǒng)計(jì)時(shí)點(diǎn)，開(kāi)展清產(chǎn)核資，最終形成清理后的資產(chǎn)負(fù)債表。根據(jù)清理后形成的資產(chǎn)負(fù)債表，將企業(yè)核實(shí)后的所有者權(quán)益額中按投資比計(jì)算的所有者權(quán)益額與集體經(jīng)濟(jì)組織該投資行業(yè)的長(zhǎng)期投資賬面數(shù)的差額計(jì)入公積公益金。

若集體長(zhǎng)期投資賬面數(shù)小于該企業(yè)核實(shí)數(shù)中按集體的投資比例計(jì)算的所有者權(quán)益核實(shí)數(shù)，則賬務(wù)處理如下：

若集體長(zhǎng)期投資賬面數(shù)大于該企業(yè)核實(shí)數(shù)中按集體的投資比例計(jì)算的所有者權(quán)益核實(shí)數(shù)，則作相反賬務(wù)處理。

（二）內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷(xiāo)分錄

1.應(yīng)收款項(xiàng)轉(zhuǎn)換

2.應(yīng)付款項(xiàng)轉(zhuǎn)換

3.抵消分錄