王家明 安徽審計職業(yè)學院

引言

本文從經濟學原理出發(fā)，對新時代文化創(chuàng)意產業(yè)的稅收優(yōu)惠問題展開研究。需要指出的是，文化創(chuàng)意產業(yè)是由文化創(chuàng)意企業(yè)和與之存在技術關聯性組織的集合，所以在研究該產業(yè)的稅收優(yōu)惠問題時，需建立可靠的微觀基礎。基于目前對文化創(chuàng)意企業(yè)的界定，本文選取網游供應商、自媒體平臺企業(yè)、文化傳播公司等為本文的微觀基礎，在分類分析中完成對稅收優(yōu)惠問題的研究。稅收優(yōu)惠本質上可為文化創(chuàng)意企業(yè)提供價格補貼以提升他們的盈力，這種正向激勵又能引出他們的文化產能水平。然而，在制訂稅收優(yōu)惠政策時需對各類文化創(chuàng)意企業(yè)的主業(yè)進行考察，以使該政策能在文化創(chuàng)意產業(yè)中發(fā)揮正外部效應。如，目前國家對青少年沉迷網絡游戲的現象極為關注，并為抑制該現象的繼續(xù)蔓延給出了一系列的制度安排，那么這類文化創(chuàng)意企業(yè)便需通過稅收政策來抑制其產能水平?；谝陨纤?，筆者就文章主題做以下探討。

一、文獻綜述

（一）相關研究概述

有研究對英國針對文化創(chuàng)意產業(yè)的稅收政策給予了介紹，并從中提煉出了一些啟示。該研究指出，英國對文化創(chuàng)意產業(yè)的稅收支持幾乎覆蓋整個文化創(chuàng)意產業(yè)領域，包括多種稅種和不同的優(yōu)惠方式，并激勵私人企業(yè)和引導民間資本投資文化創(chuàng)意產業(yè)，使英國的文化創(chuàng)意產業(yè)成為世界上發(fā)展最快和最好的朝陽產業(yè)。該研究認為，借鑒英國成熟的文化創(chuàng)意產業(yè)稅收政策，我國應擇機開征具有中國特色的“文化稅”、改革捐贈稅收政策鼓勵民間資本資助文化產業(yè)、實施以市場為主和政府適度干預的稅收調控政策等建議。

有研究提出，我國促進文化創(chuàng)意產業(yè)發(fā)展的稅收政策在促進產業(yè)組織調整、產業(yè)結構升級方面效果不明顯，優(yōu)化產業(yè)布局作用有限。該研究認為，需強化稅收政策的導向性，做到稅收政策普惠與特惠的有機結合，尤其要結合各地區(qū)的綜合條件建立滿足地方發(fā)展需求的稅收政策體系，以實現稅收政策的合理布局，是提高文化創(chuàng)意產業(yè)稅收政策有效性的關鍵所在。

有研究對文化創(chuàng)意產業(yè)的當前發(fā)展情況與相關稅收政策進行了分析，并針對我國文化創(chuàng)意產業(yè)發(fā)展的新契機和新挑戰(zhàn)指出了存在的問題，為文化創(chuàng)意產業(yè)的可持續(xù)發(fā)展提出相關政策建議。

有研究指出，我國文化創(chuàng)意產業(yè)發(fā)展趨勢良好，尤其是影視傳媒方面，國家以及地方政府出臺多項財政稅收政策，促進文化創(chuàng)意產業(yè)發(fā)展。但是，我國文化創(chuàng)意產業(yè)相對于發(fā)達國家起步晚、進程緩，文化創(chuàng)意產業(yè)的財稅政策方面有一些不足之處。另外，還研究借鑒國際間財稅政策經驗，以加快我國文化創(chuàng)意產業(yè)發(fā)展進程為目的，提出了相關財政稅收政策改革建議。

有研究根據2006—2016年我國文化創(chuàng)意產業(yè)政策的量化打分數據，構建省級面板數據模型，實證檢驗文化創(chuàng)意產業(yè)政策的實施效果及其區(qū)域異質性。研究表明，文化創(chuàng)意產業(yè)政策在整體上顯著推動了我國文化創(chuàng)意產業(yè)的發(fā)展；在四大政策措施中，財政補貼措施的推動作用最為顯著，其次是金融扶持措施，稅收優(yōu)惠措施的作用為負，人才支撐措施的作用效果不顯著。

（二）相關研究評析

梳理上文研究觀點可知，目前主流研究都十分重視稅收政策對文化創(chuàng)意產業(yè)的促進作用，盡管有實證分析認為稅收政策的效應為負，但筆者認為有待商榷。然而，目前在研究中也存在著這樣的不足：在研究中缺乏微觀基礎，使得研究結論具有普惠性，而忽視了部分文化創(chuàng)意產品的負外部性特質。再者，未能從經濟學原理中探析文化創(chuàng)意產業(yè)的供給彈性問題，進而忽略了稅收優(yōu)惠政策所帶來產品供給的存在張力，這種張力又會引起行業(yè)內部的過度競爭，在侵蝕文化創(chuàng)意企業(yè)利潤的同時，又不利于高質量產品的有效供給。

二、文化創(chuàng)意產業(yè)的盈利模式分析

上文已經指出，稅收優(yōu)惠政策本質給予了文化創(chuàng)意價格補貼，并進一步提升他們的盈利空間。只有匹配文化創(chuàng)意企業(yè)的盈利模式，才能使稅收優(yōu)惠政策起到引導和鼓勵作用。具體而言，可從以下三個方面分析文化創(chuàng)意產業(yè)的盈利模式：

（一）以線上平臺為產品發(fā)布的盈利模式分析

以網游供應商為代表的文化創(chuàng)意企業(yè)，則可定義為“以線上平臺為產品發(fā)布的盈利模式”。根據互聯網經濟學可知，平臺企業(yè)所面臨的線上市場屬于雙邊市場結構，即需分別培育市場的需求端和供給端。若是網游供應商植入某門戶網站來提供產品，那么他便面臨著這種雙邊市場的影響。在這一市場結構中，網游供應商不僅需在供給側展開同業(yè)競爭，又需針對需求者的消費偏好不斷升級產品以增強客戶黏性。調研發(fā)現，這類文化創(chuàng)意企業(yè)的盈利模式主要為“游戲裝備的銷售”，并附帶獲取廣告收入。游戲裝備的銷售收入又直接受到注冊用戶數量和用戶活躍指數的影響?？梢?，他們前期將投入大量資金以支持試用體驗服務，進而逐步鎖定消費人群。

（二）以線下平臺為產品發(fā)布的盈利模式分析

以文案策劃為代表的文化創(chuàng)意企業(yè)，則可定義為“以線下平臺為產品發(fā)布的盈利模式”。這類企業(yè)的盈利模式主要為向合作商提供第三方文案咨詢、設計、執(zhí)行等服務，并以此獲得相應的傭金。與上文中所提到的企業(yè)不同，這類文化創(chuàng)意企業(yè)難以獲得規(guī)模經濟效益，即他們所做的文案咨詢、設計、執(zhí)行都具有客戶指向性，難以通過復制應用于對其他的客戶服務。為了增強客戶黏性，這類文化創(chuàng)意企業(yè)往往需花大量精力與客戶進行溝通，并努力保持企業(yè)產品的創(chuàng)新性與差異性。這就要求，該文化創(chuàng)意企業(yè)需在員工在職培訓中投入大量的經費。而且，這類文化創(chuàng)意企業(yè)主要為“小規(guī)模納稅人”，進而也就意味著這類企業(yè)具有較強的區(qū)域植根性特征。

（三）以混合平臺為產品發(fā)布的盈利模式分析

隨著新零售業(yè)態(tài)的興起，大多數文化創(chuàng)意企業(yè)都以混合平臺為產品發(fā)布的盈利模式。如，營銷方案策劃，該類文化創(chuàng)意企業(yè)需為客戶提供線下營銷和線上營銷的策劃方案。隨著線上營銷由過去單純的網絡營銷向現在的直播帶貨延伸，也使得線上營銷策劃的創(chuàng)新壓力也日益提高。由于難以識別出在一次成功的營銷活動中營銷策略工作的貢獻度，所以該類文化創(chuàng)意企業(yè)偏好于與大型客戶保持業(yè)務聯系，以獲得規(guī)模營銷和品牌營銷所帶來的紅利。也正因如此，該類文化創(chuàng)意企業(yè)面臨著較大的交易成本。其中，參與大客戶所舉辦的招標會，以及維護客戶關系所需作出的讓利行為等，成了交易成本較大的原因所在。

三、新時代文化創(chuàng)意產業(yè)稅收優(yōu)惠的著力點

為了契合各類型文化創(chuàng)意企業(yè)的盈利模式，以及規(guī)范文化創(chuàng)意市場的運營秩序，新時代文化創(chuàng)意產業(yè)稅收優(yōu)惠的著力點可歸納如下：

（一）著力于對稅收優(yōu)惠政策實施精細化管理

這里的“精細化管理”是指，應以微觀視角對文化創(chuàng)意產業(yè)中的各類企業(yè)實施差異化政策。根據“產業(yè)”的內涵可知，文化創(chuàng)意產業(yè)是由文化創(chuàng)意行業(yè)和與之存在技術關聯性的其他行業(yè)共同構成，所以在制訂稅收優(yōu)惠政策時不僅需考慮文化創(chuàng)意行業(yè)內部的差異性，而且也應關注外圍配套行業(yè)內部的差異性。唯有這樣，才能使稅收優(yōu)惠政策所帶來的紅利，對文化創(chuàng)意產業(yè)的供應鏈和價值鏈產生深刻影響。在前文已經指出，筆者并不認同稅收政策對文化創(chuàng)意產業(yè)發(fā)展呈負相關關系的決斷，或者該決斷正是目前針對文化創(chuàng)意產業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，還未形成精細化管理的反映。

（二）著力于重視微觀體驗釋放優(yōu)惠政策紅利

為文化創(chuàng)意產業(yè)提供稅收優(yōu)惠政策，需著力于重視微觀主體的體驗效果，即文化創(chuàng)意企業(yè)是否從中獲得了實惠。當前可實施稅收優(yōu)惠政策的稅種主要為：增值稅和所得稅。其中，增值稅在實施中又需區(qū)別“一般納稅人”和“小規(guī)模納稅人”，所得稅又需界定合理的繳納比例和基數。在上文中分別對三類文化創(chuàng)意企業(yè)的盈利模式進行了分析，可知部分文化創(chuàng)意企業(yè)具有規(guī)模經濟效益，但前期投資十分巨大，往往需要獲得多次的風險投資。部分文化創(chuàng)意企業(yè)則缺乏規(guī)模經濟效益，其產品具有專屬性?？梢?，只有在精細化管理的基礎上，下沉稅收政策調研工作，才能為稅收優(yōu)惠政策的設計提供民意基礎。

（三）著力于制訂規(guī)制與激勵相容的稅收政策

在目前的主流研究中，并未深化對稅收政策規(guī)制作用的研究。本文認為，規(guī)制作用包含于激勵作用之中，即對于我國的文化創(chuàng)意產業(yè)應給予保護與幫扶，所以稅收優(yōu)惠政策應具有普惠性。然而，對于那些已經存在負外部性的文化創(chuàng)意產品，則需在整體保護與幫扶中給予規(guī)制，以降低該產品對特定人群的影響程度。國家近期對諸多青少年沉迷于網絡游戲的現象極為關注，并在技術面限制了青少年每日接觸網絡游戲的時間。與此同時，網游作為信息化時代的產物，使不少成年人也樂于參與其中。而且，我國知名網游產品幾乎出產于各類大型平臺企業(yè)。這就要求，應以稅收優(yōu)惠政策來引導網游產業(yè)的健康發(fā)展，使之為國人提供精神食糧的同時，有計劃的降低其對青少年人群所帶來的負面影響。

四、稅收優(yōu)惠策略

根據以上所述，稅收優(yōu)惠策略可構建如下：

（一）依據文化創(chuàng)意產品制訂稅收政策的正面清單

對于國家而言，稅收優(yōu)惠政策屬于稀缺資源，且在文化創(chuàng)意產業(yè)發(fā)展中也將起到引導與標桿作用。因此，為了提高這類資源的配置績效，以及建立正向的引導與標桿作用，需依據文化創(chuàng)意產品制訂稅收政策的正面清單。之所以不以“文化創(chuàng)意企業(yè)”為對象，意在引導企業(yè)根據國家稅收政策調整產品結構，或者在主業(yè)發(fā)展中實施戰(zhàn)略轉型。筆者建議，可按這些原則制訂正面清單：① 能夠促進國家工業(yè)創(chuàng)新能力提升的文化創(chuàng)意產品；②與知識經濟發(fā)展要求相匹配的文化創(chuàng)意產品；③ 滿足人民對美好生活向往的文化創(chuàng)意產品；④ 對生態(tài)文明建設有益的文化創(chuàng)意產品。隨著正面清單的制訂，有關部門應將清單信息向社會發(fā)布，以起到引導和標桿作用。

（二）下沉稅收政策調研幅度了解企業(yè)的成本結構

需根據正面清單下沉稅收政策調研幅度，以了解產品生產企業(yè)的盈利模式和困境。由于稅收優(yōu)化政策屬于全國性的文化創(chuàng)意產業(yè)普惠政策，所以在下沉調研幅度時需注意這樣幾個要點：① 應在全國范圍內分區(qū)開展調研；② 應在各分區(qū)中選擇代表性企業(yè)開展實證調研；③ 基于政府的稅收優(yōu)惠權限，充分聽取有關企業(yè)負責人的呼聲；④ 重視文化創(chuàng)意中小微企業(yè)的利益訴求。在此基礎上，應重點了解企業(yè)的成本結構。文化創(chuàng)意企業(yè)一般為知識密集型組織類型，所以人工成本、研發(fā)在產品總成本中的占比較大。人工成本又可被細化為工資性成本、崗位培訓成本，存在股權激勵的企業(yè)還會為部分員工配發(fā)原始股。研發(fā)成本主要發(fā)生于長周期的創(chuàng)新與創(chuàng)意之中，且還面臨因研發(fā)失敗所造成的沉淀成本。

（三）基于“兩稅”合理制訂納稅結構和沖銷項目

在制訂具體的稅收優(yōu)惠政策時，需基于企業(yè)增值稅和所得稅合理設計納稅結構，并在稅法框架下創(chuàng)新企業(yè)在進項稅和所得稅中可沖銷的項目。筆者建議，應分類制訂納稅結構和沖銷項目，以形成精細化的稅收優(yōu)惠政策管理。如，對于網游供應商而言，可根據游戲內容調整企業(yè)所得稅的納稅比例，即游戲內容符合中國主流價值觀且對青少年的成長起著正向導引功能的游戲產品，其銷項稅繳納比例和企業(yè)所得稅繳納比例可適度下調。再如，對于文案策劃類的企業(yè)，因存在大量的員工培訓費用支出，可考慮在提高進項稅的稅率和降低企業(yè)所得稅稅率，以增強這類文化創(chuàng)意企業(yè)的盈利能力。

（四）調整已有稅收優(yōu)惠政策以助力精神文明建設

在優(yōu)化稅收優(yōu)惠政策時，還需對現有的稅收政策作出檢視，通過調整已有的稅收優(yōu)惠政策來助力國家精神文明建設。如在“雙減政策”出臺背景下，為了回應諸多學生家長的疑慮，可以實施稅收優(yōu)惠政策對教材教輔編寫單位給予扶持。這類文化創(chuàng)意企業(yè)主要通過改制而來，由于長期處于體制內辦公，所以在產品開發(fā)和市場營銷等方面難以打開新的局面。隨著教輔材料逐步由紙質向電子化方向轉變，以及消費群體逐步形成在線使用教輔材料的偏好，在制訂稅收優(yōu)惠政策時，可考慮對企業(yè)的專項建設實施定向稅收減免政策。

結語

綜上所述，為了提高政策資源的配置績效，以及建立正向的引導與標桿作用，需依據文化創(chuàng)意產品制訂稅收政策的正面清單。需根據正面清單下沉稅收政策調研幅度，以了解產品生產企業(yè)的盈利模式和困境。在制訂具體的稅收優(yōu)惠政策時，需基于企業(yè)增值稅和所得稅合理設計納稅結構，并在稅法框架下創(chuàng)新企業(yè)在進項稅和所得稅中可沖銷的項目。在優(yōu)化稅收優(yōu)惠政策時，還需對現有的稅收政策作出檢視，通過調整已有的稅收優(yōu)惠政策助力國家精神文明建設。