邵超利 宿遷市城市建設(shè)投資(集團)有限公司

建筑業(yè)在新時期的發(fā)展速度越來越快，同時也面臨著更加復(fù)雜的市場環(huán)境和競爭壓力。由于建筑業(yè)的產(chǎn)品生產(chǎn)周期往往比其他行業(yè)更長，且標的造價的水平也遠遠高于其他行業(yè)，因此，立足于建筑業(yè)有效地分析新收入準則的變化和影響，對于建筑業(yè)的健康發(fā)展有積極的作用。在新收入準則發(fā)布之前，建筑企業(yè)主要是通過建造合同準則來規(guī)范內(nèi)部收入核算工作。但是新收入準則下這一模式發(fā)生了變化，將建造合同準則和收入準則進行了統(tǒng)一。因此，對建筑企業(yè)的收入管理提出了更高的要求。

一、新收入準則的主要變化

(一)合同成本資本化

合同成本可以分為履約成本和取得成本兩個部分。在建造合同準則中，如果建筑企業(yè)因為簽訂合同而出現(xiàn)了支出變化，則應(yīng)該將相應(yīng)的支出計入到當期的損益項目中。但是新會計準則對這一規(guī)定進行了調(diào)整，將建筑企業(yè)在簽訂合同時產(chǎn)生的預(yù)期可回收的、為獲取合同發(fā)生的增量成本實現(xiàn)資本化。如果攤銷合同支出的時間在一年或一年以下，則可以通過更為簡便的方法進行計算，也就是在建筑企業(yè)的成本發(fā)生時進行有效的費用化。雖然在原有的建造合同準則下，建筑企業(yè)同樣會對產(chǎn)生的增量成本進行關(guān)注，但是新收入準則對其的會計核算提出了新的要求。

根據(jù)新收入準則的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)在進行投標的過程中，無論是否能夠取得合同，都需要確認這一階段內(nèi)發(fā)生的成本，并在發(fā)生的當時納入到當期費用中；同時，為了取得合同發(fā)生的且在預(yù)期內(nèi)可以收回的增量成本，應(yīng)該劃入到合同取得成本中，并且將其確認為一項資產(chǎn)。企業(yè)在履行合同的過程中，應(yīng)該對成本進行有效的評估，查看其是否與合同履行存在直接關(guān)系、是否使企業(yè)在履行合同過程中的資源使用量增加、是否可以通過未來提供的服務(wù)實現(xiàn)有效的對價回收，同時資產(chǎn)攤銷的時間限制為1年。當上述條件全部滿足之后，企業(yè)即可以實現(xiàn)合同成本資本化處理。

(二)確認收入時間

根據(jù)原有的建造合同準則，需要按照建造的完工進度在一段時間內(nèi)實現(xiàn)收入確認，但新收入準則對收入確認時間做出了新的規(guī)定。在新收入準則下，收入確認的條件出現(xiàn)了變化，不再以風險報酬轉(zhuǎn)移為標準，而是通過控制權(quán)轉(zhuǎn)移為基礎(chǔ)。這一變化代表建造合同的確認收入時間不再能夠在“一段時間”內(nèi)實現(xiàn)。根據(jù)新收入準則的相關(guān)規(guī)定，一段時間內(nèi)實現(xiàn)確認收入需要滿足以下幾個條件：第一，客戶能夠?qū)ζ髽I(yè)在履行合同過程中建造的商品進行有效的控制；第二，在企業(yè)履行合同的過程中，客戶可以通過消耗企業(yè)的履約成果來獲取相應(yīng)的經(jīng)濟效益；第三，企業(yè)在履行合同的過程中，制造生產(chǎn)的產(chǎn)品的用途不可被其他產(chǎn)品取代，并且企業(yè)在這一過程中可以針對目前已經(jīng)完成的合同內(nèi)容向客戶收取相應(yīng)的款項。如果不滿足上述三個條件中的任何一項，那么企業(yè)的收入確認就應(yīng)該在某個具體的時間點完成。

在實際業(yè)務(wù)中，第三條規(guī)定對建筑企業(yè)的影響相對較大，生產(chǎn)的產(chǎn)品是否能夠獲取相應(yīng)的收款權(quán)限、是否具有不可替代的用途，一般會和訂立的合同條款有關(guān)，同時也和相關(guān)國家和地區(qū)的法律法規(guī)有一定關(guān)系。

(三)合同進度的衡量方法

建造合同準則在進行收入確認時往往會采用完工百分比的方法，一般分為三種類型：第一種是測量企業(yè)合同履行過程中已經(jīng)完成的工作；第二種是衡量企業(yè)履行合同過程中已經(jīng)提供的勞務(wù)服務(wù)在總勞務(wù)中占據(jù)的比例；第三種是企業(yè)在履行合同過程中已經(jīng)發(fā)生的成本在總成本中所占的比例。

新收入準則在對合同履約進度進行衡量時，主要是通過投入法和產(chǎn)出法來實現(xiàn)的，這兩種方式能夠更好地把握企業(yè)的實際工程進度。其中，投入法是根據(jù)企業(yè)在合同履行過程中已經(jīng)投入的資源情況來判斷履行合同的進度；產(chǎn)出法則是通過企業(yè)合同履行過程中已經(jīng)順利轉(zhuǎn)交給客戶的商品價值在商品總價值中的比例來衡量合同履約的進度。如果建筑企業(yè)不能合理判斷合同履約的進度，則應(yīng)該將預(yù)計能夠獲得補償?shù)?、已?jīng)發(fā)生的成本按照具體的金額進行收入確認，直到建筑企業(yè)能夠合理確定企業(yè)的合同履約進度。

(四)可變對價

原有的建造合同準則下，會存在多種不確定的因素影響收入的計量結(jié)果。如果收入存在不確定的情況，則應(yīng)該以合同執(zhí)行的充分情況為基準，判斷收入是否能夠順利流入企業(yè)、且流入的金額是否能夠被準確可靠地計量，滿足上述條件則可以進行收入確認，同時如果相關(guān)事項的不確定性因素得到有效消除后，則可以實現(xiàn)收入估計的有效更新。

在新收入準則下，可變對價的估計方法有了更加明確的規(guī)定，將可變對價的估計包括在相關(guān)事件不確定消除時和重大轉(zhuǎn)回金額不會發(fā)生這兩種情況之中。建筑企業(yè)可以在對其預(yù)期中可以獲得的對價金額進行估計時采取以下兩種方法：第一種是通過期望值實現(xiàn)，也就是以可能對價金額范圍為基礎(chǔ)，根據(jù)概率對平均金額之和實現(xiàn)加權(quán)；第二種則是評估最有可能的金額，也就是判斷建造合同中最可能出現(xiàn)的單一結(jié)果。

(五)信息披露

原有的建造合同準則對企業(yè)的信息披露做出了明確的規(guī)定，需要在附注中將與建造合同有關(guān)的各類信息進行有效的披露。例如，建造合同的總金額、完工進度的確認方法、各項合同累計已經(jīng)產(chǎn)生的成本和損益、各項合同中已經(jīng)成功辦理結(jié)算的具體金額、各項合同中的預(yù)計損失情況和原因等等，內(nèi)容并不復(fù)雜。

在新收入準則的要求下，建筑企業(yè)需要實現(xiàn)定性披露和定量披露的有效結(jié)合，需要將簽訂合同時的各種有效信息進行披露，例如，合同履約過程中的義務(wù)信息、超過一年的履約合同中關(guān)于剩余金額的履約義務(wù)信息、收入確認相關(guān)金額的具體說明、新收入準則實施過程中的判斷等等。因此，新收入準則不僅對信息披露提出了更高的要求，同時也將信息披露的內(nèi)容進一步復(fù)雜化。

二、新收入準則對建筑業(yè)的影響

(一)合同成本確認的影響

在原有的建造合同準則下，建筑企業(yè)在進行商務(wù)商討時，由于商討的結(jié)果存在很大的變數(shù)。因此，為了能夠?qū)怂氵M行更好的簡化，要求只要是因為合同訂立而產(chǎn)生了支出變化，就要將這一支出成本直接納入當期費用中。而新收入準則則規(guī)定在滿足一定條件后可以實現(xiàn)有效的成本資本化。

案例1：某建筑企業(yè)在進行建筑工程的競標時一共支出了8萬元，其中包括2萬元的調(diào)查評估費、3萬元的差旅費和3萬元的標書制作費。同時，該企業(yè)向員工承諾，如果能夠競標成功，則對參與競標的各工作人員進行獎勵，共計4萬元獎金。后來，該企業(yè)成功獲得該項目。因此，該企業(yè)為了能夠取得合同一共發(fā)生了12萬元的支出。

根據(jù)原有的建造合同準則，該建筑企業(yè)在訂立該建筑工程的合同時一共產(chǎn)生了與之相關(guān)的12萬元的支出費用，則在進行確認時應(yīng)該將這12萬元全部作為當期費用。

而根據(jù)新收入準則的規(guī)定，只要成本攤銷期不超過1年，那么企業(yè)在取得合同時產(chǎn)生的且預(yù)計可以被收回的增量成本可以作為企業(yè)的資產(chǎn)。因此，按照上述案例的情況，不管該企業(yè)在最后是否能夠成功獲得該項建筑工程，為了獲取該項建筑工程已經(jīng)發(fā)生了2萬元的調(diào)查評估費、3萬元的差旅費和3萬元的標書制作費。因此，應(yīng)該記入8萬元的費用；而企業(yè)承諾給員工的獎金則是需要企業(yè)成功中標、順利取得合同后才可以實現(xiàn)的，如果企業(yè)不中標則不會發(fā)生，同時也預(yù)計可以在一年內(nèi)順利回收。因此，可以將這4萬元進行資本化處理。

(二)合同履約進度的影響

原有的建造合同準則在對合同履行進度進行計算時是按照百分比的方式進行；而新收入準則則是按照產(chǎn)出法和投入法來計算企業(yè)的合同履行進度，和原有的建造合同準則存在明顯的差異。

案例2：某建筑企業(yè)承接了一項建筑工程項目，目前累計產(chǎn)生的成本共計200萬元，在施工過程中由于施工團隊的人為失誤和技術(shù)問題，額外產(chǎn)生了4萬元的材料成本，以及6萬元的人工成本。同時，預(yù)計在接下來的2個月內(nèi)該建筑企業(yè)還會在該建筑項目中發(fā)生800萬元的成本。

按照原有的建造合同準則進行計算，根據(jù)百分比的計算方式，該建筑企業(yè)已經(jīng)完工的成本為200萬元，則合同履行進度為(200÷800)=25%。

根據(jù)新收入準則的計算方式，通過投入法對合同履行進度進行計算，同時如果發(fā)生的成本并不能幫助企業(yè)完成履行合同的義務(wù)，則應(yīng)該根據(jù)具體的情況進行有效的調(diào)整。在上述案例2中，由于施工團隊的人為失誤和技術(shù)問題，額外產(chǎn)生了共計10萬元的成本，這項成本并沒有幫助建筑企業(yè)完成合同履行的義務(wù)，在進行完工進度計算時應(yīng)該扣除相應(yīng)的成本金額，因此合同履行進度為(190÷800)=23.75%。

(三)可變對價確認的影響

根據(jù)新收入準則的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)在進行可變對價確認時，需要根據(jù)建筑項目的實際情況進行，對其中有權(quán)獲得的可變對價進行合理的判斷，并對涉及可變對價的各項要素進行單獨的評估。

案例3：某建筑企業(yè)與客戶簽訂了一份建筑工程項目合同，合同簽訂的金額為250萬元，合同中寫明會根據(jù)建筑工程的完工時間對價格進行合理調(diào)整。合同中明確寫出：如果該工程在2021年4月30日前完工，則以1萬元/天的標準按照提前工期的天數(shù)增加合同金額；如果工程在2021年4月30日時依然沒有完工，則以1萬元/天的標準按照拖延工期的天數(shù)減少合同金額。除此之外，合同中還規(guī)定：當工程順利完工之后，會安排專業(yè)的第三方評估師對建造項目進行檢測和評估，如果評估的結(jié)果達到特級標準，則該建筑企業(yè)還可以額外獲得15萬元的獎勵金額。

按照原有的建造合同準則進行計算，是以公允價值進行計量，也就是很可能收回且能實現(xiàn)可靠計量時進行計算，以建筑單位實際的施工進度為依據(jù)。

按照新收入準則的要求，該建筑企業(yè)對可變對價進行計算時如果采用了期望值法進行日獎勵金額或日罰款金額的估計，那么就是在合同規(guī)定的250萬元的基礎(chǔ)上實現(xiàn)1萬元/日的加減；如果采用了最可能發(fā)生金額的方法進行計算，則該項目的可變對價只有兩種可能的結(jié)果，也就是0元或者15萬元。

三、企業(yè)應(yīng)對新收入準則的有效策略

(一)調(diào)整企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃

新收入準則對建筑企業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生了極大的影響，無論是財務(wù)指標、生產(chǎn)經(jīng)營指標還是稅務(wù)籌劃、合同管理、內(nèi)控制度、薪酬制度等都需要進行全方位的調(diào)整。同時，新收入準則還要求企業(yè)進一步加強與外部其他企業(yè)的有效溝通，要求企業(yè)不斷提升信息披露的質(zhì)量和效率，達成與監(jiān)管機構(gòu)、合作企業(yè)和相關(guān)投資者的深度合作。因此，建筑企業(yè)應(yīng)該根據(jù)新收入準則的相關(guān)要求，并結(jié)合企業(yè)發(fā)展的實際情況，評估新收入準則對企業(yè)發(fā)展帶來的沖擊和影響，有效地調(diào)整內(nèi)部和外部的管理策略，實現(xiàn)戰(zhàn)略規(guī)劃的進一步升級。

(二)有效推進準則實施

新收入準則對建筑企業(yè)的管理提出了更高的要求，對建筑企業(yè)各個部門的工作質(zhì)量和協(xié)作性也提出了更高的要求。不僅需要財務(wù)部門更加準確、及時地獲取建筑企業(yè)的實際財務(wù)情況和相關(guān)財政政策的調(diào)整信息，還要求財務(wù)人員不斷提高各項業(yè)務(wù)的處理效率和準確性，進一步發(fā)展自身的職業(yè)判斷能力。另外，財務(wù)部門還需要與建筑企業(yè)的各工程項目管理部門加強交流，了解工程項目的實際情況和各合同的履約情況。除此之外，建筑企業(yè)還需要進一步建立起完善的組織機構(gòu)，打通不同部門之間的關(guān)聯(lián)，提高管理流程的合理性和科學(xué)性，深入分析新收入準則的影響和作用，推動新收入準則在企業(yè)內(nèi)部的有效落實，實現(xiàn)企業(yè)管理質(zhì)量的提升。

(三)強化企業(yè)合同意識

隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，合同成為交易的重要依據(jù)和憑證，是交易雙方各項權(quán)利和義務(wù)履行的重要依據(jù)，同時具有一定的法律效力。合同是建筑企業(yè)實現(xiàn)收入確認的重要基礎(chǔ)，合同中各項條款的質(zhì)量和精細度對建筑企業(yè)的收入確認結(jié)果有直接的影響。因此，建筑企業(yè)要進一步加強對合同管理的重視程度，對合同中每一個履約義務(wù)進行細致的劃分，讓交易的價格在每一條合同履約義務(wù)中實現(xiàn)有效的分攤，對合同進行科學(xué)的評估，以便建筑企業(yè)能夠有效地規(guī)避財務(wù)風險，同時使自身的成本效益得到有效提升。

(四)完善企業(yè)信息系統(tǒng)

新收入準則模式下，企業(yè)需要通過大量的數(shù)據(jù)采集和分析來對各項金額進行有效的評估和確認。因此，建筑企業(yè)應(yīng)該立足于自身業(yè)務(wù)發(fā)展的需求，對各工程項目信息進行有效的收集，建立起完善的信息分析和處理系統(tǒng)，科學(xué)評估收入情況，從而為新收入準則的有效落實提供科學(xué)的依據(jù)。

四、結(jié)語

綜上所述，新收入準則的發(fā)布對建筑企業(yè)產(chǎn)生了深遠的影響，在合同成本、收入確認時間、履約進度、可變對價、披露信息等方面對建筑企業(yè)提出了新的要求。因此，建筑企業(yè)應(yīng)該認真分析新收入準則的變化和產(chǎn)生的影響，并做出有效的應(yīng)對，才能夠保證建筑企業(yè)的經(jīng)濟效益提升，實現(xiàn)建筑企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。