陳艷嬌 錢青燁

1.南京審計大學商學院 2.南京審計大學政府審計學院

一、引言

內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改主要是指被審計單位根據(jù)審計報告或審計發(fā)現(xiàn)問題整改通知書等文件，對審計發(fā)現(xiàn)的問題采取的包括糾正偏差、完善制度、挽回損失和追究責任等整改行為。內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改作為審計工作中的最后一個環(huán)節(jié)，是審計工作成果有效轉化的關鍵步驟，整改到位與否關系到審計目標的成敗。隨著2018年中央審計委員會成立和審計署《關于內部審計工作的規(guī)定》（審計署令第11號）的公布，內部審計對于推動實現(xiàn)審計全覆蓋愈加重要，內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量的系統(tǒng)性研究被提上了日程，學者們對其影響因素進行了研究。

關于內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量的影響因素，學者們普遍認為管理層重視程度、整改標準及機制、內部審計人員素質、整改追責問責力度、審計溝通等會影響審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量。在國有集團企業(yè)中，審計單位重視力度不夠導致被審計單位整改主動性不足；缺乏明確的審計發(fā)現(xiàn)問題整改判斷標準以及明晰的責任機制，審計發(fā)現(xiàn)問題整改推進困難；整改工作的相關部門之間缺乏溝通協(xié)調，未形成監(jiān)督合力，審計發(fā)現(xiàn)問題后其整改難以到位；內部審計隊伍力量緊缺、內審人員能力素質不高，整改建議未考慮現(xiàn)實情況，造成整改落實困難；缺乏持續(xù)跟蹤檢查，整改考核問責不充分，導致整改問題屢審屢犯。

目前關于內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改影響因素的研究，多是依據(jù)審計實務中存在的問題進行歸納總結，尚未有文獻采用數(shù)據(jù)對其進行驗證?；诖耍疚耐ㄟ^問卷調查方式獲取相關數(shù)據(jù)，用熵權法與回歸模型處理數(shù)據(jù)，以期通過實證研究的方式驗證內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量的影響因素，并根據(jù)實證結果為提高內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量提出建議。

二、理論分析和研究假設

（一）內部審計獨立性與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量

學者們普遍認為提高內部審計獨立性有利于提高審計質量。Arson et al.指出審計師的獨立性對審計質量有正向影響，且良好的內部控制能加強上述關系?？追€(wěn)基于高校內部審計視角，指出高校內部審計普遍獨立性不夠，無法發(fā)揮審計應有作用，對內部審計質量產(chǎn)生了不利影響。彭素紅指出只有保持審計的獨立性，才能出具更加科學合理的審計報告，提出科學合理的審計意見。也有學者對審計獨立性與審計發(fā)現(xiàn)問題整改之間的聯(lián)系進行了探討。陳海霞基于審計機關內部審計視角，指出審計經(jīng)費不足導致審計獨立性缺失時，審計師為自身的績效考核傾向于放大審計發(fā)現(xiàn)問題，繼而導致審計發(fā)現(xiàn)問題的整改措施難以落實，降低審計人員督促整改的意愿。王海兵等基于黨領導內部審計工作的視角，指出加強黨對內部審計的領導可以提高內部審計的獨立性，從而有效提升內部審計結果的整改及運用效果?；魰韵蓟卺t(yī)院內部審計視角，指出獨立性和權威性不足是其發(fā)現(xiàn)問題整改落實不到位的原因之一。

國際內部審計師協(xié)會《國際內部審計專業(yè)實務標準》（2017）對內部審計活動的獨立性提出了要求以及規(guī)范，劃分為組織上的獨立性和個人的客觀性。本文對內部審計獨立性的研究主要著眼于內部審計部門組織上的獨立性，認為當內部審計部門處于較高組織層級或者內部審計工作的匯報對象為最高管理層時，此時內部審計工作得到管理層更多的重視，內部審計的獨立性與權威性更高。當內部審計部門有較高獨立性時，一方面，審計人員可以做出相對科學客觀的審計判斷，提出切實可行的審計發(fā)現(xiàn)問題整改建議以促進整改的順利開展；另一方面，內部審計工作將得到更多支持與保障、內部審計發(fā)現(xiàn)問題得到充分重視，增強相關部門實施整改的意愿，從而提高內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量。據(jù)此，提出假設1。

H1：內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量與被內部審計獨立性正相關。

（二）追責問責力度與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量

追責追究的是有關責任人員的直接責任；問責追究的是黨組織和黨的領導干部的責任，包括主體責任、監(jiān)督責任和領導責任。根據(jù)《關于內部審計工作的規(guī)定》（審計署11號令），內部審計部門不具有直接的處理、處罰權，但審計部門有權力對審計發(fā)現(xiàn)的違法違規(guī)行為提出糾正、改進管理的建議，也有權力對違法違規(guī)和造成損失浪費的被審計單位和人員給予通報批評或者提出追究責任的建議。針對內部審計揭露的問題和提出的建議，被審計單位除了要整改內部審計發(fā)現(xiàn)的違法違規(guī)問題，還應當對相關責任人員進行追責問責，促進其改進工作，提高管理水平。

在實務工作中，內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改不足的現(xiàn)象十分普遍，且通常與被審計單位自身問責機制不完善、追責力度匱乏同時存在。學者們普遍認為被審計單位追責問責機制不完善是內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量不高的重要原因之一。陸樂指出內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改工作之所以不能取得實效，關鍵在于缺乏完善的整改問責機制，譬如整改跟蹤機制、整改評價機制、整改追責機制。李春艷、郭思媛均認為缺乏有效的內部審計監(jiān)督跟蹤環(huán)節(jié)、整改考核問責不充分，是導致內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改問題屢審屢犯的深層原因。

本文認為，被審計單位實施的追責問責力度越大，意味著被審計單位審計發(fā)現(xiàn)問題追責問責機制越完善，越能對相關責任人追責問責到位，促進其改進工作、糾正審計發(fā)現(xiàn)的問題。同時，被審計單位實施的追責問責力度越大，越能對管理層以及各級責任人起到威懾作用，提高其對內部審計發(fā)現(xiàn)問題重要性的認識，從而促進內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改的貫徹落實。據(jù)此，本文提出假設2。

H2：內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量與追責問責力度正相關。

（三）內部審計成果外部利用水平與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量

內部審計成果是否被企業(yè)內外部相關方充分、恰當?shù)剡\用，直接體現(xiàn)出審計成效的高低。目前，很多學者對內部審計成果運用的經(jīng)濟后果進行了研究，但多是基于被審計單位內部利用的視角：合理運用審計結果有利于完善內部控制；有利于內部審計創(chuàng)造價值；能促進被審計單位整改審計發(fā)現(xiàn)問題，推動審計意見和審計建議的落實與實施。然而，目前只有少數(shù)學者對外部相關者利用內部審計成果進行了研究。Quick et al.指出外部審計工作與內部審計工作存在一定程度的重疊，兩者相互協(xié)調和合作能為雙方帶來協(xié)同效應。李越冬基于國家審計指導內部審計視角，指出國家審計利用和指導內審工作可以提高內部審計質量以及內審工作成果的有效性。

在審計實踐中很多單位除了要開展內部審計，還要接受外部審計，譬如國有企業(yè)往往還會受到政府審計，上市公司則一般須接受注冊會計師審計。相較于利用內部審計工作成果的其他外部相關方，外部審計對內部審計成果的運用更普遍，具有一定的代表性，故本文以外部審計運用內部審計成果的具體情況代表內部審計成果外部運用總體水平。

根據(jù)《第2303號內部審計具體準則——內部審計與外部審計的協(xié)調》規(guī)定，在條件允許的情況下，內部審計與外部審計應當加強溝通交流以便利用對方的工作成果。目前審計實踐中內外部審計的協(xié)調更多地表現(xiàn)為外部審計利用內部審計成果。這對外部審計機構而言，可以減少重復審計、降低審計成本、提高審計效率；而對被審計單位而言，則更多是被迫提高內部部審計結果公開程度，促使其重視內部審計成果，推動審計意見和審計建議的落實，倒逼審計發(fā)現(xiàn)的問題得到整改落實。據(jù)此，本文提出假設3。

H3：內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量與外部審計利用內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改結果顯著相關。

三、研究方法

（一）研究樣本與程序

本研究采取匿名填答、滾雪球方式發(fā)放，向從事內部審計工作的相關人員發(fā)放電子版問卷。在剔除填答呈現(xiàn)明顯規(guī)律的無效問卷之后，共收回有效問卷398份。問卷調查對象的背景資料如表1所示。

根據(jù)表1可知，398位問卷調查對象中，40—50歲的人占比最大；90.95%具有本科及以上學歷；78.39%具有會計審計相關專業(yè)背景；45.22%擔任了內部審計部門負責人；44.72%持有審計會計相關資格證書；82.16%具有中級及以上職稱。此外，問卷樣本涉及多個行業(yè)，且中型企業(yè)、國有企業(yè)、總部占比較大。

表1 調查對象背景資料統(tǒng)計分析

（二）變量測量

1.被解釋變量——內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量的衡量（score）

本文從制度、組織、流程、系統(tǒng)、成果利用5個維度共計27項具體指標構建了內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量的全流程專家評價表。需要補充說明的是，由于各被審計單位對審計發(fā)現(xiàn)問題整改完成的評判標準差距很大且整改完成比例易被操控，本研究未將整改完成比例納入內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量的衡量指標。

每項評價指標依據(jù)專家對其滿意程度在1—5之間賦值，滿意程度越高，取值越大。繼而采用熵權法，對27項具體指標的分值賦予客觀的權重，最終計算出內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量。

熵權法原理如下：

X是根據(jù)上述賦值條件，第j位專家給其所在單位內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改評價第i條指標的分數(shù)。熵權法里的信息熵

p指每項占總數(shù)的比例，i為指標，n為記錄數(shù)，H介于0至1之間。

利用熵權計算公式，代入n=樣本數(shù)量398，i取值1—27，計算得出內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改評價指標的權重如表2所示。

表2 內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量評價指標權重

最后可以計算得出本文定義的內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量：

2.解釋變量

（1）內部審計獨立性（indepen）

陳勇指出企業(yè)內部審計工作獨立性受安排模式的直接影響，包括內部審計的開展安排、組織安排和匯報對象安排。根據(jù)《第2302號內部審計具體準則——與董事會或者最高管理層的關系》規(guī)定，內部審計機構應當接受董事會或者最高管理層的領導。準則規(guī)定的對內部審計機構有管理權限的機構包括董事會、董事會下屬的審計委員會以及非營利組織的理事會；對內部審計機構有管理權限的最高管理層包括總經(jīng)理以及與總經(jīng)理級別相當?shù)娜藛T。

本文根據(jù)內部審計的報告對象來進行衡量解釋變量內部審計部門獨立性（indepen）：當內部審計工作匯報對象只包含董事會、審計委員會、黨委書記時，取值為3；匯報對象為總經(jīng)理及以上級別時，取值為2；匯報對象為副總經(jīng)理、財務負責人或其他及以上級別時，取值為1。

（2）追責問責力度（account）

本文對被審計單位追責問責力度的判斷主要依據(jù)其對相關責任人采取的具體的處理處罰措施。目前常見的追責問責方式主要有以下三種：第一種是警戒，包括批評教育、誡免談話；第二種是責令辭職、調離、降職等；第三種是紀律處分，包括黨紀政紀處分等。崔雯雯等指出涉及移交到司法、紀檢部門的案件和人員違法犯罪程度往往更加嚴重，因此當問責措施涉及到移送處理時，追責問責力度（account）取值為3。樣本中被審計單位最普遍使用的問責方式談話警戒、通報公示以及例會批判，這三種情況只是通過威懾來影響責任人的行為，追責問責力度較低，account取值為1。當被審計單位采取其他問責措施如降低工資、調換崗位時，追責問責力度（account）取值為2。

（3）內部審計成果外部利用水平（resuluse）

內部審計成果外部利用會倒逼企業(yè)對內部審計發(fā)現(xiàn)問題進行整改落實，監(jiān)督和指導整改活動，完善整改相關制度與計劃，從而提高內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量。本文對內部審計成果外部利用水平（resuluse）的衡量方式是：會計師事務所和政府審計部門都不利用內審整改成果時，取值為1；只有一個利用時，取值為2；兩者都利用時，取值為3。

3.控制變量

本文選取了審計發(fā)現(xiàn)問題整改的監(jiān)督主體；提交整改報告的方式；審計專家的年齡、教育程度、職稱、資格證書；單位所處行業(yè)、單位性質、單位所處層級、單位規(guī)模、內審人員數(shù)量作為控制變量。

變量定義見表3。

表3 變量定義

（三）模型設計

根據(jù)上述研究假設和理論分析，構建如下回歸模型：

四、實證結果分析

（一）描述性統(tǒng)計

本文主要變量的描述性統(tǒng)計分析結果如表4所示。其中，被解釋變量內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量（score）的均值為3.063，說明審計專家對各單位內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改的具體情況基本滿意；標準差為0.779，則說明各單位的內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量存在較大差異。

表4 描述性統(tǒng)計

解釋變量內部審計獨立性（indepen）的均值為2.123，標準差為0.798，說明平均而言樣本單位內部審計工作是向經(jīng)理層進行匯報的，內部審計獨立性存在較大的提升空間，且各樣本單位內部審計組織的獨立性存在較大差異。追責問責力度（account）的均值為1.422，標準差為0.871，說明樣本單位追責問責力度存在較大差異，但多數(shù)只是停留于警戒層面，追責問責力度普遍不夠。內部審計成果外部利用水平（resuluse）的均值為0.927，標準差為0.826，說明各樣本單位內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改成果的運用水平存在較大差異，總體而言，內部審計成果利用水平有待加強。

整改負責人（pic）的均值為0.854，表明樣本中85.4%的單位的內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改第一責任人是被審計單位主要負責人。單位所處層級（lev*）五個指標的均值各不相等，說明不同層級的樣本數(shù)量并不相同。其中，lev5的均值最大，為0.412，表明41.2%的樣本單位所處層級為行政機關或企事業(yè)單位的總部；lev3的均值為0.284，則表明樣本中有28.4%的單位為單一企事業(yè)單位。整改的監(jiān)督主體（supervise*）的相關指標表明，樣本中64.8%的單位是由審計部門負責監(jiān)督整改，25.5%的單位由專門的機構或人員監(jiān)督整改。

（二）相關性分析

本文對樣本所有變量的相關性進行了Pearson檢驗（限于篇幅，Pearson相關系數(shù)表省略）。本文還進行了VIF檢驗，VIF值小于10，說明不存在多重共線性。

根據(jù)Pearson相關系數(shù)表，內部審計獨立性（indepen）、追責問責力度（account）、內部審計成果外部利用水平（resuluse）與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量（score）呈顯著的正相關關系，說明內部審計獨立性越高，追責問責力度越大，內部審計成果外部利用水平越高，內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量越高，初步驗證前文研究假設。

此外，在Pearson相關系數(shù)表中整改責任人（pic）、專門的機構或人員監(jiān)督審計發(fā)現(xiàn)問題整改（supervise2）與被解釋變量顯著正相關，而由審計部門監(jiān)督審計發(fā)現(xiàn)問題整改（supervise1）與被解釋變量顯著負相關，這表明內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量有可能與審計發(fā)現(xiàn)問題整改的負責人以及監(jiān)督主體有關。類似的，單位所處層級（lev*）也可能與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量有關。本文將進一步研究上述變量是否是內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量的影響因素。

（三）回歸結果分析

表5第1列是根據(jù)本文模型以及三個研究假設的回歸結果。

1.內部審計獨立性與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量

表5第1列內部審計獨立性（indepen）與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量（score）的回歸系數(shù)為0.111，在5%水平上顯著正相關，驗證了H1，證實了內部審計獨立性與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量之間的正相關關系，為企事業(yè)單位提高內部審計獨立性，提高內部審計地位提供了證據(jù)支撐。

2.追責問責力度與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量

表5第1列追責問責力度（account）與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量（score）的回歸系數(shù)為0.128，在1%水平上顯著正相關，表明提高追責問責力度有利于提高內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量，驗證了H2。該項研究結果也與追責問責不充分對審計發(fā)現(xiàn)問題整改產(chǎn)生不利影響的現(xiàn)實情況高度一致。因此，為提高內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量，首先應當完善被審計單位審計發(fā)現(xiàn)問題整改跟蹤、評價、追責機制，尤其是要健全追責問責標準；其次應當合理提高追責問責的力度以對相關責任人員起到威懾作用。

3.內部審計成果外部利用水平與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量

表5第1列內部審計成果外部利用水平（resuluse）與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量（score）的回歸系數(shù)為0.236，在1%水平上顯著正相關，驗證了H3。該結果證明了內部審計成果的外部利用可以倒逼被審計單位提高內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量，這對企事業(yè)單位主動加強內部審計與外部審計的協(xié)調合作，增大審計結果公開程度起到啟示作用。

（四）進一步研究

1.整改負責人、監(jiān)督主體對內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量的影響

《關于內部審計工作的規(guī)定》（審計署令第11號）明確規(guī)定被審計單位主要負責人為整改第一責任人，內部審計機構的職責是協(xié)助單位主要負責人督促落實審計發(fā)現(xiàn)問題的整改工作。根據(jù)描述性統(tǒng)計表4，整改負責人（pic）均值0.854，審計部門為整改監(jiān)督主體（supervise1）均值為0.648，說明目前的實務工作與規(guī)定要求存在一定差距。此外，回歸結果表5第1列中，整改負責人（pic）與被解釋變量的相關系數(shù)是正數(shù)但并不顯著，審計發(fā)現(xiàn)問題整改監(jiān)督主體supervise（*）的部分指標與被解釋變量顯著相關。此外，內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改的監(jiān)督主體在內部審計實務中缺乏統(tǒng)一的標準且存在爭議。故本文對內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改監(jiān)督主體展開進一步研究，以期對內部審計相關實務工作提供依據(jù)和啟示。

IIA 2020年提出的“新三道防線”理論指出內部審計是三道線角色，應當為治理和風險管理提供建議，但需獨立于管理層職能以外。根據(jù)表5第1列的結果，由內審部門進行審計發(fā)現(xiàn)問題整改監(jiān)督（supervise1）與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量（score）的回歸系數(shù)為-0.245，在1%水平上顯著負相關，該項結果表明由內部審計部門負責審計發(fā)現(xiàn)問題整改監(jiān)督反而會降低審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量。這可能是因為內部審計部門既要負責查問題，又要負責落實整改，不符合職責分離的控制要求，不利于保持內部審計的客觀性，因而不利于整改的貫徹落實。而由專門的機構或人員監(jiān)督整改（supervise2）的系數(shù)均不顯著，數(shù)據(jù)上無法證明專門機構或人員進行監(jiān)督能促進整改質量的提升?？傊隧椦芯拷Y論為審計部門不應當負責監(jiān)督審計發(fā)現(xiàn)問題整改提供了數(shù)據(jù)支撐，也為企事業(yè)單位審計發(fā)現(xiàn)問題整改監(jiān)督主體的確定帶來一定的啟示。

2.單位所處層級對審計獨立性與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量之間關系的影響

本文通過內部審計工作匯報對象的層級來衡量審計部門的獨立性，然而在實務工作中，由于被審計單位的組織結構不同、所處層級不同，審計部門的獨立性作用的發(fā)揮路徑存在差異，故展開進一步研究。本文按照單位所處層級（lev*）將樣本劃分為五組，展開分組回歸檢驗，考察不同層級被審計單位內部審計獨立性與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量之間的關系，回歸結果顯示在表5的第2—6列。

表5 回歸結果

表中l(wèi)ev1=1時indenpen的系數(shù)為0.765**，lev3=1時indenpen的 系 數(shù) 為0.186*，說明當單位為企業(yè)集團的分公司或單一企事業(yè)單位層級時，內部審計獨立性與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量之間顯著正相關，H1得到了驗證。此外，在企業(yè)集團分公司層級上述關系更加顯著，這可能是因為企業(yè)集團相較于單一企事業(yè)單位層級復雜，審計發(fā)現(xiàn)問題整改工作層層下達，處于企業(yè)集團分公司的內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改工作開展情況受內部審計獨立性的影響更大，當審計工作匯報對象的層級越高，審計發(fā)現(xiàn)問題整改工作更容易得到領導重視而順利開展。然而，lev2、lev4、lev5的系數(shù)雖然為正數(shù)但并不顯著，說明在企事業(yè)集團總部、企業(yè)集團子公司以及行政事業(yè)單位分公司，內部審計獨立性與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量沒有顯著關聯(lián)。上述結果為各單位尤其是單一企事業(yè)單位或企業(yè)集團的分公司提高內部審計獨立性提供了數(shù)據(jù)支持。

（五）穩(wěn)健性檢驗

1.內生性檢驗

首先，本文通過ovtest檢驗，確認不存在由于遺漏解釋變量導致的內生性問題。其次，由于內部審計成果外部利用水平（resuluse）與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量可能互為因果，導致內生性問題。本文假定內部審計成果外部利用水平（resuluse）存在內生性問題，選用被審計單位向同級審計機關備案內部審計成果的支持程度（z）作為工具變量，z與被解釋變量相關且與擾動項不相關，在檢驗第一階段回歸時，F(xiàn)統(tǒng)計量為10.3981＞10，如表6所示，因此z不是弱工具變量。最后采取hausman檢驗，對ols回歸結果以及工具變量回歸結果進行比較，如表7所示，p值為0.158，不能拒絕原假設，因此內部審計成果外部利用水平（resuluse）不存在內生性問題。

表6 工具變量檢驗結果

表7 hausman檢驗

2.重新衡量被解釋變量

為了確保研究結論的穩(wěn)定性，參考劉驊等熵權指標遴選的做法，重新衡量被解釋變量。從表2中甄選出超過平均權重0.0370的11項指標的數(shù)據(jù)，對其再次采取熵權法，得出新的權重如表8所示，再依據(jù)前文公式計算被解釋變量。重新衡量被解釋變量的回歸結果與前文一致，結論是穩(wěn)健可靠的。（限于篇幅，穩(wěn)健性檢驗表略）

表8 甄選指標權重

五、結論與建議

隨著內部審計在審計全覆蓋進程中重要性的提升，對內部審計的質量要求越高，勢必要對內部審計發(fā)現(xiàn)問題的整改落實情況提出更高的要求。本文采用實證研究方法，通過構建內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量評價體系、問卷調查法獲取數(shù)據(jù)、熵權法處理數(shù)據(jù)以及多元回歸，驗證內部審計獨立性、追責問責力度、內部審計成果外部利用水平等對內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量的影響。研究發(fā)現(xiàn)：（1）內部審計獨立性與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量顯著正相關；（2）增大追責問責力度能顯著提高內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量；（3）內部審計成果外部利用能顯著提高內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量，且經(jīng)過穩(wěn)健性檢驗均成立。進一步研究發(fā)現(xiàn)，一是由審計部門監(jiān)督審計發(fā)現(xiàn)問題整改會顯著降低內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量；二是只有在單一企事業(yè)單位或企業(yè)集團的分公司，內審獨立性與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量顯著正相關。

針對上述研究結論，本文從以下方面提出被審計單位提升內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量的對策與建議：（1）應當繼續(xù)提高內部審計站位和獨立性。各被審計單位尤其是單一層級企事業(yè)單位或企業(yè)集團分公司的領導層應當更加重視內部審計工作，提高內部審計部門的獨立性，促使內部審計創(chuàng)造價值。（2）應當完善審計發(fā)現(xiàn)問題追責問責機制，提高追責問責力度。規(guī)范化的追責問責制度不僅能促進審計發(fā)現(xiàn)問題的責任人進行糾錯，改善管理水平，還能起到威懾作用，避免一些違法違規(guī)問題的發(fā)生。（3）應當主動提高內部審計公開程度以及審計結果運用水平。內部審計成果只有被內外部相關方盡可能充分、恰當?shù)乩?，才能更好地實現(xiàn)其價值。被審計單位應當主動增大審計結果公開程度，加強內部審計與外部審計等外部相關方的協(xié)調合作，爭取獲得雙贏的局面。（4）在內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改的監(jiān)督主體方面應當進行更深入的研究和實踐探索。本文通過數(shù)據(jù)證明審計部門監(jiān)督整改會顯著降低內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量，而由專門的機構和人員監(jiān)督整改與內部審計發(fā)現(xiàn)問題整改質量沒有顯著聯(lián)系，希望能給相關的整改監(jiān)督的實際工作者帶去啟示。