王 雪,黃渲婷

(1.吉林化工學(xué)院，吉林 吉林 132022；2.國網(wǎng)吉林省電力有限公司吉林供電公司，吉林 吉林 132011)

1 研究背景

我國在應(yīng)對突發(fā)公共事件過程中展現(xiàn)出了種種制度優(yōu)勢，但也暴露了管理方面存在的問題，特別是在應(yīng)急資金管理方面。國內(nèi)學(xué)者不乏對財(cái)政應(yīng)急保障機(jī)制的研究，其中針對應(yīng)急資金管理核算方面的研究如下：羅朝暉(2009)探討建立政府應(yīng)急基金會計(jì)的核算方式，以解決現(xiàn)有制度造成的應(yīng)急資金總量不足、監(jiān)管不力等問題。周克清(2010)指出我國應(yīng)災(zāi)性預(yù)算制度的軟肋——防災(zāi)救災(zāi)常規(guī)性預(yù)算資金嚴(yán)重不足、預(yù)備費(fèi)提取比例過小、應(yīng)災(zāi)性資金管理未建立結(jié)轉(zhuǎn)制度。錢艷瑜(2011)在突發(fā)事件資金運(yùn)作模式的現(xiàn)狀及其思考一文中指出我國應(yīng)急資金申請煩瑣，層層分配，環(huán)節(jié)復(fù)雜。孫開(2013)認(rèn)為應(yīng)急救災(zāi)財(cái)政資金對降低災(zāi)害風(fēng)險(xiǎn)、災(zāi)后重建等發(fā)揮著不可替代的作用。目前我國的應(yīng)急財(cái)政資金在管理體系、財(cái)政資金投入的規(guī)模與結(jié)構(gòu)、資金的分配模式以及監(jiān)督與績效評價(jià)方面均需完善。王偉平等(2017)指出我國應(yīng)急資金預(yù)備費(fèi)目前所采用的流量式管理不利于平衡不同年份間的財(cái)政資金壓力，缺少應(yīng)急結(jié)余資金管理制度；應(yīng)急資金使用應(yīng)該遵循信息公開原則，接受社會監(jiān)督，保證資金使用情況的公開透明。周克清等(2020)指出要構(gòu)建新型財(cái)政應(yīng)急資金監(jiān)管機(jī)制、績效評價(jià)機(jī)制。崔軍等(2009)、閆天池等(2012)指出我國應(yīng)急財(cái)政管理存在體制欠缺、投入結(jié)構(gòu)不合理、預(yù)備費(fèi)總量不足、管理方式不當(dāng)、監(jiān)督和評價(jià)機(jī)制缺位等問題。從學(xué)者的研究可以看出，我國應(yīng)急資金管理存在資金撥付程序煩瑣低效、核算制度有待完善、應(yīng)急資金存量不足、資金使用的監(jiān)督管理不到位的問題。針對這些問題，上述學(xué)者給出了相應(yīng)的解決方案，總結(jié)如下：增加應(yīng)急財(cái)政資金存量，包括但不限于提高預(yù)備費(fèi)的提取比例，對其采取基金式管理；制度化、規(guī)范化地分配和使用應(yīng)急財(cái)政資金，理順、協(xié)調(diào)政府間的財(cái)政關(guān)系；建立突發(fā)公共事件強(qiáng)制保險(xiǎn)制度，建立應(yīng)急基金。

2 救災(zāi)資金核算設(shè)想

目前，我國應(yīng)急財(cái)政資金管理問題亟待解決，文章針對應(yīng)急財(cái)政資金中救災(zāi)資金的核算管理提出一種設(shè)想：將救災(zāi)資金作為民政部門的“受托代理資產(chǎn)”由財(cái)政部門核算?！睹耖g非盈利組織會計(jì)制度》(財(cái)會〔2004〕7號)已提出受托代理資產(chǎn)、負(fù)責(zé)的概念。新政府會計(jì)制度在行政事業(yè)單位管理核算中將其引入，用于核算單位接受委托方委托管理的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括受托指定轉(zhuǎn)贈的物資、受托存儲保管的物資等的成本。受托代理資產(chǎn)的管理屬性與利益屬性相分離，會計(jì)主體只承擔(dān)資產(chǎn)的管理責(zé)任，資產(chǎn)的相關(guān)利益不會流入會計(jì)主體，會計(jì)主體對受托資產(chǎn)的管理有利于其服務(wù)能力的提升。

2.1 概念界定

財(cái)政資金是我國應(yīng)急資金的主要來源，常規(guī)應(yīng)急財(cái)政資金包括以下三個方面：第一，已列入當(dāng)年財(cái)政支出的預(yù)算，為預(yù)測和處理當(dāng)年發(fā)生的或可能發(fā)生的突發(fā)公共事件的財(cái)政預(yù)算支出；第二，《預(yù)算法》第三十二條規(guī)定的“各級政府預(yù)算應(yīng)當(dāng)按照本級政府預(yù)算支出額的1%～3%設(shè)置預(yù)備費(fèi)，用于當(dāng)年預(yù)算執(zhí)行中的自然災(zāi)害救災(zāi)開支及其他難以預(yù)見的特殊開支”，預(yù)備費(fèi)是我國目前最常規(guī)的應(yīng)急財(cái)政資金來源；第三，專門用于彌補(bǔ)財(cái)政短收年份預(yù)算執(zhí)行收支缺口的預(yù)算穩(wěn)定調(diào)節(jié)基金。為協(xié)調(diào)預(yù)備費(fèi)的應(yīng)急功能與常規(guī)功能，應(yīng)將預(yù)備費(fèi)類型化為應(yīng)急預(yù)備費(fèi)與常規(guī)預(yù)備費(fèi)。在預(yù)算穩(wěn)定調(diào)節(jié)基金的核算和使用中，應(yīng)明確其主要用途，將預(yù)備費(fèi)作為主要的自然災(zāi)害救助支出，輔之以預(yù)算穩(wěn)定調(diào)節(jié)基金。防災(zāi)救災(zāi)常規(guī)性預(yù)算主要撥付給地震部門、水利部門、氣象部門、民政部門等，而民政部門的救災(zāi)支出是防災(zāi)減災(zāi)的最大支出項(xiàng)目。可見救災(zāi)資金的管理是應(yīng)急財(cái)政資金管理的重中之重。綜上所述，文章主要探討常規(guī)應(yīng)急財(cái)政資金中從預(yù)備費(fèi)和預(yù)算穩(wěn)定調(diào)節(jié)基金中撥付給民政部門使用的救災(zāi)資金的核算，不包括撥付給防災(zāi)救災(zāi)部門維持部門日常運(yùn)行的預(yù)算。

圖1 應(yīng)急財(cái)政資金解析

2.2 以“受托代理資產(chǎn)”核算救災(zāi)資金能夠有效解決現(xiàn)存問題

將救災(zāi)資金作為民政部門的“受托代理資產(chǎn)”核算，不但是核算方法的改變，更是資金性質(zhì)的變革。從原財(cái)政部門用于“特殊事件”可動用的預(yù)備費(fèi)、短收年份可動用的預(yù)算調(diào)節(jié)基金中剝離出救災(zāi)資金，由民政部門調(diào)度使用，而財(cái)政部門負(fù)責(zé)會計(jì)核算，履行其受托責(zé)任。將救災(zāi)資金作為民政部門在財(cái)政部門的“受托代理資產(chǎn)”核算，減少民政部門的核算壓力，同時(shí)強(qiáng)調(diào)財(cái)政部門的監(jiān)管職責(zé)。對于民政部門來說，救災(zāi)資金作為突發(fā)事件的資金保障，其使用與否、資金需求量大小存在較大的不確定性，如果把這部分資金直接以部門預(yù)算專項(xiàng)資金的方式劃撥給民政部門，對于財(cái)政部門而言，會增加本年的財(cái)政壓力；對于民政部門而言，一方面，增加其資金存量，加大管理難度；另一方面，由于救災(zāi)資金金額巨大，將嚴(yán)重干擾民政部門的預(yù)算執(zhí)行率及績效考核情況。

將救災(zāi)資金以“受托代理資產(chǎn)”的模式核算能夠有效解決我國應(yīng)急資金管理中存在的問題：第一，在救災(zāi)資金調(diào)度、使用方面，如果按照會計(jì)制度的追溯調(diào)整法處理救災(zāi)資金的會計(jì)政策變更，即視同該事項(xiàng)在初次發(fā)生時(shí)即采用“受托代理資產(chǎn)”制度核算，那么救災(zāi)資金由災(zāi)害未發(fā)生時(shí)的存量資金(以往救災(zāi)資金結(jié)余的滾存資金)、災(zāi)害發(fā)生后的應(yīng)急預(yù)備費(fèi)和調(diào)劑使用的預(yù)算調(diào)節(jié)基金兩部分組成。對于存量資金，可以根據(jù)災(zāi)害的級別、受災(zāi)的程度等賦予民政部門相應(yīng)的權(quán)限調(diào)度使用，第一時(shí)間應(yīng)對災(zāi)害。對于災(zāi)害發(fā)生后的應(yīng)急預(yù)備費(fèi)和調(diào)劑使用的預(yù)算調(diào)節(jié)基金，可按照現(xiàn)有制度進(jìn)行上報(bào)和批復(fù)。上述兩部分資金的使用和申請同時(shí)進(jìn)行，能夠減少現(xiàn)有模式中部門間的溝通協(xié)調(diào)，節(jié)約應(yīng)對突發(fā)事件的寶貴時(shí)間，提高資金調(diào)撥效率。第二，由于受托代理資產(chǎn)的性質(zhì)，剩余的資金屬于民政部門，財(cái)政部門無權(quán)使用，采用受托代理資產(chǎn)核算救災(zāi)資金(歷年滾存)可以增加應(yīng)急資金的存量。第三，在應(yīng)急資金的監(jiān)督、信息公開方面，兩權(quán)分離能夠相互制約。民政部門能夠有效監(jiān)督財(cái)政部門劃撥應(yīng)急資金到專用賬戶，確保資金及時(shí)、足額撥付。民政部對救災(zāi)物資有保管責(zé)任，需要做好實(shí)物登記與公開；財(cái)政部門能夠監(jiān)督民政部門的資金使用，減少救災(zāi)過程中的資金浪費(fèi)與挪用。財(cái)政部門需與民政部門定期對賬，確保救災(zāi)物資賬實(shí)相符。應(yīng)急資金專戶管理，資金流動清晰明了，讓信息公開更易實(shí)施，同時(shí)明確民政部門為信息公開責(zé)任主體，制定定期公開制度與突發(fā)事件專項(xiàng)公開制度，接受政府及公眾監(jiān)督。

3 救災(zāi)資金的具體核算舉例

受托代理資產(chǎn)是指因從事受托代理交易而從委托方取得的資產(chǎn)，受托代理資產(chǎn)和受托代理負(fù)債必須成對出現(xiàn)，受托方在確認(rèn)一項(xiàng)受托代理資產(chǎn)的同時(shí)必須確認(rèn)等額的受托代理負(fù)債，即：

受托代理資產(chǎn)=受托代理負(fù)債

受托代理資產(chǎn)主要涉及以下幾種類型：現(xiàn)金、銀行存款、存貨、固定資產(chǎn)等，現(xiàn)金和銀行存款通過在現(xiàn)金和銀行存款科目下設(shè)置明細(xì)科目核算，即現(xiàn)金——受托代理資產(chǎn)、銀行存款——受托代理資產(chǎn)，存貨和固定資產(chǎn)通過在受托代理資產(chǎn)科目下設(shè)置明細(xì)科目核算，即受托代理資產(chǎn)——存貨、受托代理資產(chǎn)——固定資產(chǎn)。前述等式加入明細(xì)科目后擴(kuò)展為：

受托代理資產(chǎn)(存貨、固定資產(chǎn))+

現(xiàn)金(受托代理資產(chǎn))+銀行存款(受托代理資產(chǎn))

=受托代理負(fù)債

下面舉例說明受托代理資產(chǎn)的具體核算(當(dāng)受托代理資產(chǎn)是現(xiàn)金或者銀行存款時(shí)，分錄相同，由于現(xiàn)金業(yè)務(wù)發(fā)生較少，金額較小，這里僅以銀行存款為例)：

(1)財(cái)政部門撥付救災(zāi)資金時(shí)，即民政部門取得應(yīng)急資金時(shí)，一方面確認(rèn)應(yīng)急預(yù)備費(fèi)或預(yù)算穩(wěn)定調(diào)節(jié)基金的減少，另一方面增加受托代理資產(chǎn)和受托代理負(fù)債會計(jì)分錄如下:

增加受托代理資產(chǎn)和受托代理負(fù)債：

借：銀行存款——受托代理資產(chǎn)

貸：受托代理負(fù)債

(2)使用救災(zāi)資金購買救災(zāi)物資時(shí)：

借：受托代理資產(chǎn)——存貨/固定資產(chǎn)

貸：銀行存款——受托代理資產(chǎn)

(3)使用救災(zāi)資金或者救災(zāi)物資時(shí)：

借：受托代理負(fù)債

貸：銀行存款——受托代理資產(chǎn)

受托代理資產(chǎn)——存貨/固定資產(chǎn)

上述為受托代理資產(chǎn)核算涉及科目，能夠完成基本的核算，涉及較復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，可在受托代理資產(chǎn)下設(shè)置相應(yīng)的明細(xì)科目，例如“受托代理資產(chǎn)(預(yù)付賬款)”“受托代理資產(chǎn)(其他應(yīng)收款)”等。輔之以項(xiàng)目核算，能夠全面反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，核算救災(zāi)資金。

4 該設(shè)想的不足之處

運(yùn)用“受托代理資產(chǎn)”概念核算應(yīng)急資金只是一個初步的設(shè)想，還有很多細(xì)節(jié)問題需要深入探討和論證。比如建立應(yīng)災(zāi)工作的立法支持問題；財(cái)政部門撥付、核算應(yīng)急資金時(shí)與國庫部門的協(xié)調(diào)分工問題；如何確定預(yù)備費(fèi)中應(yīng)急資金的劃撥比例問題；應(yīng)急資金使用權(quán)下放后，其使用流程和使用規(guī)范問題；如果連續(xù)在較長時(shí)間內(nèi)應(yīng)急資金的劃撥量大于使用量，就會產(chǎn)生存量資金，如何確定存量資金的合理范圍，使其既能應(yīng)對突發(fā)事件，又不會造成資金閑置的浪費(fèi)；如何實(shí)現(xiàn)應(yīng)急存量資金的保值增值，等等。上述問題大多需要以大量的數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，根據(jù)應(yīng)急事件發(fā)生的規(guī)律和趨勢進(jìn)行分析確定。任何一個問題都足夠作為一個獨(dú)立的課題做深入研究，在應(yīng)急資金的管理核算問題上還有很長的路要走。