陳智敏

（泰州學(xué)院）

一、引言

2020 年10 月，黨的十九屆五中全會(huì)審議通過(guò)了《中共中央關(guān)于制定國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十四個(gè)五年規(guī)劃和二〇三五年遠(yuǎn)景目標(biāo)的建議》（以下簡(jiǎn)稱《建議》），其中提出“要統(tǒng)籌發(fā)展和安全，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)行穩(wěn)致遠(yuǎn)、社會(huì)安定和諧，為全面建設(shè)社會(huì)主義現(xiàn)代化國(guó)家開(kāi)好局、起好步”。習(xí)近平總書記在關(guān)于《建議》的說(shuō)明中也指出“新時(shí)代我們必須堅(jiān)持統(tǒng)籌發(fā)展和安全，增強(qiáng)機(jī)遇意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)”。由此可見(jiàn)，“統(tǒng)籌發(fā)展和安全”是下一階段國(guó)家治理的路徑選擇。高校治理作為國(guó)家治理的邏輯延伸，也應(yīng)秉持該理念，革故鼎新，提升工作實(shí)效，走好高校內(nèi)部審計(jì)進(jìn)階之路。

二、新時(shí)代高校內(nèi)部審計(jì)職責(zé)定位

高校內(nèi)審跟隨著我國(guó)內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展步調(diào)以及高等教育制度改革應(yīng)運(yùn)而生，1996 年《教育系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定》（以下簡(jiǎn)稱《規(guī)定》）對(duì)教育系統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)職責(zé)權(quán)限、機(jī)構(gòu)人員、工作程序等做出了明文規(guī)定，自此拉開(kāi)了高校內(nèi)審建設(shè)的序幕。2004 年、2020 年教育部對(duì)《規(guī)定》作出兩次修訂，進(jìn)一步完善了高校內(nèi)審的制度框架。

從表1 可以看出，經(jīng)過(guò)兩次修訂，高校內(nèi)審在內(nèi)容、職能、目標(biāo)等方面都得到了補(bǔ)充與完善。內(nèi)容上，內(nèi)審關(guān)注的不僅局限于組織的財(cái)務(wù)收支、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，更涵蓋了組織的內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理方面，體現(xiàn)出新時(shí)代高校內(nèi)審對(duì)組織風(fēng)險(xiǎn)防控的關(guān)注。職能上，從1996 版本的“監(jiān)督”到2004 版本的“監(jiān)督、評(píng)價(jià)”，再到2020 版本的“監(jiān)督、評(píng)價(jià)、建議”，高校內(nèi)審在組織中的角色不再僅僅是監(jiān)督者，而且也是組織管理的評(píng)價(jià)者和建議者，體現(xiàn)出內(nèi)審價(jià)值的延伸。目標(biāo)上，修訂后的目標(biāo)更加精簡(jiǎn)凝練，進(jìn)一步突出高校內(nèi)審在完善治理、實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)方面的作用。

表1 《教育系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定》修訂表

三、三線模型概述

修訂后的《規(guī)定》明確了當(dāng)下高校內(nèi)審為組織防范風(fēng)險(xiǎn)和增加價(jià)值的職責(zé)定位，契合了“統(tǒng)籌發(fā)展和安全”的理念，但實(shí)務(wù)中高校內(nèi)審仍困境重重。因此為了更好地規(guī)劃“統(tǒng)籌發(fā)展和安全”理念下的高校內(nèi)審進(jìn)階之路，可以借助系統(tǒng)的模型來(lái)分析。

論述三線模型前，首先提及的是三道防線模型。三道防線模型是國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)IIA 于2013 年發(fā)布的一種服務(wù)于組織治理和風(fēng)險(xiǎn)管理的內(nèi)控框架。三道防線模型認(rèn)為，執(zhí)行業(yè)務(wù)活動(dòng)的運(yùn)營(yíng)管理部門是組織的第一道防線，風(fēng)險(xiǎn)管理和合規(guī)部門是組織的第二道防線，內(nèi)部審計(jì)是組織的第三道防線。隨著組織外部環(huán)境日益復(fù)雜多變，IIA 于2020 年7月對(duì)三道防線模型進(jìn)行了修訂更新，發(fā)布了新的三線模型。修訂后的三線模型的框架結(jié)構(gòu)見(jiàn)圖1。

如圖1 所示，管理層（第一、二線職能）在組織中的角色定位是“采取行動(dòng)實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)”，內(nèi)部審計(jì)在組織中的角色定位是“獨(dú)立的確認(rèn)服務(wù)”。管理層（第一、二線職能）和內(nèi)部審計(jì)向組織治理機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)、報(bào)告，組織治理機(jī)構(gòu)向它們提供授權(quán)、指導(dǎo)等。與此同時(shí)，管理層（第一、二線職能）和內(nèi)部審計(jì)間溝通協(xié)調(diào)、相互協(xié)作。

圖1 IIA 三線模型

相比于原有模型注重風(fēng)險(xiǎn)“防御”，側(cè)重于組織的價(jià)值保護(hù)，新的三線模型則認(rèn)為可以從“進(jìn)攻”和“防御”兩方面進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理，把握風(fēng)險(xiǎn)的正面機(jī)會(huì)和負(fù)面損失，實(shí)現(xiàn)組織的價(jià)值保護(hù)和價(jià)值創(chuàng)造。

四、三線模型對(duì)高校內(nèi)部審計(jì)的啟示

新的三線模型通過(guò)“進(jìn)攻”和“防御”統(tǒng)籌了組織的價(jià)值保護(hù)和價(jià)值創(chuàng)造兩方面，契合了當(dāng)下高校內(nèi)部審計(jì)“統(tǒng)籌發(fā)展與安全”的職責(zé)定位?？山梃b三線模型的框架來(lái)規(guī)劃新形勢(shì)下高校內(nèi)部審計(jì)的進(jìn)階之路。

下文探究了三線模型中的內(nèi)部審計(jì)職責(zé)定位（如圖2 所示）對(duì)高校內(nèi)部審計(jì)的啟示。三線模型對(duì)內(nèi)部審計(jì)的職責(zé)定位如圖2 所示。

圖2 三線模型中內(nèi)部審計(jì)職責(zé)定位圖

(一)獨(dú)立于管理層的各項(xiàng)職能之外

三線模型中，內(nèi)部審計(jì)最為顯著的特征就是其相對(duì)于管理層的獨(dú)立性。這種獨(dú)立性要求內(nèi)部審計(jì)不能參與管理層的業(yè)務(wù)決策與活動(dòng)。獨(dú)立性是內(nèi)部審計(jì)老生常談的問(wèn)題，內(nèi)部審計(jì)的目的是為組織提供客觀、公正的確認(rèn)和咨詢。如果其職責(zé)與業(yè)務(wù)部門牽扯交織，勢(shì)必會(huì)影響其評(píng)價(jià)立場(chǎng)和評(píng)價(jià)的客觀公正性。對(duì)此，IIA 認(rèn)為，對(duì)于那些內(nèi)部審計(jì)無(wú)法保證獨(dú)立性的評(píng)價(jià)事項(xiàng)，可將其外包給獨(dú)立的第三方完成。

對(duì)于三線模型中的獨(dú)立性框架，高校內(nèi)部審計(jì)可從兩方面把握。一方面，獨(dú)立設(shè)置內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。機(jī)構(gòu)獨(dú)立意味著內(nèi)部審計(jì)擺脫合署辦公、內(nèi)設(shè)辦公或掛靠辦公的牽絆，從組織架構(gòu)上捋順內(nèi)部審計(jì)職責(zé)，邁出了獨(dú)立的第一步。另一方面，不參與高校的業(yè)務(wù)決策活動(dòng)。在審計(jì)大時(shí)代背景下，高校內(nèi)部審計(jì)工作存在業(yè)務(wù)邊界不清晰、涉審范圍窄等問(wèn)題。高校業(yè)務(wù)條線也會(huì)將內(nèi)部審計(jì)納入合規(guī)審核的責(zé)任界限中，如聘請(qǐng)內(nèi)部審計(jì)人員參與招投標(biāo)資格預(yù)審、參與評(píng)標(biāo)、參與預(yù)決算的編制等。如此，內(nèi)部審計(jì)就會(huì)陷入“既當(dāng)運(yùn)動(dòng)員，又當(dāng)裁判員”的窘境，影響客觀公正性。制度上，有必要厘清高校內(nèi)部審計(jì)職責(zé)權(quán)限，明確內(nèi)部審計(jì)工作的責(zé)任邊界，避免跨界履職現(xiàn)象發(fā)生。實(shí)務(wù)上，內(nèi)部審計(jì)履職需游離于具體的管理決策之外，跳出事務(wù)性的決策細(xì)節(jié)，通過(guò)對(duì)事務(wù)的組織流程、活動(dòng)依據(jù)等進(jìn)行監(jiān)督、評(píng)價(jià)和建議來(lái)服務(wù)于組織治理。

（二）為組織治理和風(fēng)險(xiǎn)管理提供獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢

為組織治理和風(fēng)險(xiǎn)管理提供獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢是內(nèi)部審計(jì)的重要職責(zé)定位。三線模型指出，為了使內(nèi)部審計(jì)提供的確認(rèn)和咨詢具有價(jià)值，需要充分應(yīng)用系統(tǒng)且規(guī)范的工作流程、專業(yè)知識(shí)和觀點(diǎn)。對(duì)高校內(nèi)部審計(jì)而言，可以從三個(gè)方面進(jìn)行把握。

1.建立健全內(nèi)部審計(jì)制度體系

制度是開(kāi)展內(nèi)部審計(jì)工作的重要依據(jù)。近年來(lái)，隨著黨和國(guó)家對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的日益重視，一系列內(nèi)部審計(jì)法規(guī)先后出臺(tái)。這些最新出臺(tái)的法規(guī)體現(xiàn)出時(shí)代背景對(duì)內(nèi)部審計(jì)的重新定位，從機(jī)構(gòu)人員、職責(zé)權(quán)限、工作流程等方面賦予內(nèi)部審計(jì)新的活力。高校內(nèi)部審計(jì)需緊跟時(shí)代步伐，結(jié)合學(xué)校實(shí)際，建立健全高校內(nèi)部審計(jì)制度體系。同時(shí)，各高?？稍谥贫然A(chǔ)上，繪制工作流程圖，發(fā)布至部門網(wǎng)站。一方面可便于內(nèi)部審計(jì)人員查看，規(guī)范內(nèi)部審計(jì)工作流程；另一方面也便于教職工閱讀，了解內(nèi)部審計(jì)工作流程，營(yíng)造良好的內(nèi)部審計(jì)工作氛圍。

2.著力參與高校治理

業(yè)務(wù)上看，當(dāng)前高校內(nèi)部審計(jì)主要開(kāi)展的是財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、經(jīng)費(fèi)審計(jì)、基建工程審計(jì)等傳統(tǒng)陣地業(yè)務(wù)。十八大以來(lái)，“把權(quán)力關(guān)進(jìn)制度的籠子”深入人心，大環(huán)境下的財(cái)經(jīng)紀(jì)律日益嚴(yán)明，政治規(guī)矩和財(cái)經(jīng)法規(guī)成為辦事做事的重要依據(jù)。高校內(nèi)部審計(jì)應(yīng)依托專業(yè)優(yōu)勢(shì)，憑借從對(duì)規(guī)章制度的熟悉掌握，為高校治理提供智力支持，突出內(nèi)部審計(jì)服務(wù)屬性。結(jié)合審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，及時(shí)梳理反饋，從防范風(fēng)險(xiǎn)和促進(jìn)組織增值角度提出建設(shè)性意見(jiàn)建議；在職責(zé)權(quán)限范圍內(nèi)，對(duì)高校治理過(guò)程中遇到的問(wèn)題建言獻(xiàn)策。

3.提升內(nèi)部審計(jì)人員的綜合素養(yǎng)

隨著高校內(nèi)涵建設(shè)的不斷深入，高校運(yùn)行涉及的經(jīng)濟(jì)事務(wù)日益復(fù)雜化，作為監(jiān)督者、咨詢者、建設(shè)者的內(nèi)部審計(jì)，挑戰(zhàn)日益嚴(yán)峻。內(nèi)部審計(jì)人員絕大多數(shù)是財(cái)會(huì)專業(yè)出身，專業(yè)視野更多局限在財(cái)經(jīng)領(lǐng)域，對(duì)于工程、計(jì)算機(jī)、法律等方面的業(yè)務(wù)不免望洋興嘆。外行人審內(nèi)行事，必然難以深入。如何快速進(jìn)修為內(nèi)行人，筆者認(rèn)為有以下途徑：積極參加各類業(yè)務(wù)培訓(xùn)，把握內(nèi)部審計(jì)最新動(dòng)態(tài)，積累專業(yè)知識(shí)，拓展工作視野；參加政府審計(jì)的“以審代訓(xùn)”，政府審計(jì)涉及的業(yè)務(wù)范圍比高校更加廣泛，業(yè)務(wù)復(fù)雜程度更高，高校內(nèi)部審計(jì)可以通過(guò)“以審代訓(xùn)”積累實(shí)戰(zhàn)經(jīng)驗(yàn)，提高工作能力；適時(shí)開(kāi)展調(diào)研，走訪兄弟院校，學(xué)習(xí)借鑒成熟的審計(jì)模式和審計(jì)方法技術(shù)。

（三）將審計(jì)報(bào)告給管理層和組織治理機(jī)構(gòu)，推動(dòng)協(xié)助組織實(shí)現(xiàn)可持續(xù)進(jìn)步

三線模型要求，內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)將審計(jì)發(fā)現(xiàn)報(bào)告?zhèn)鬟f給管理層和治理層，從而推動(dòng)組織實(shí)現(xiàn)發(fā)展目標(biāo)。報(bào)告這一環(huán)節(jié)實(shí)現(xiàn)的是審計(jì)結(jié)果從內(nèi)部審計(jì)向管理層和治理層的轉(zhuǎn)達(dá)。審計(jì)本身并不是目的，通過(guò)審計(jì)來(lái)促進(jìn)治理完善才是目的。為此，內(nèi)部審計(jì)需通過(guò)審計(jì)報(bào)告讓管理層和治理層清晰掌握癥結(jié)所在、原因所在以及改善路徑。

結(jié)合高校內(nèi)部審計(jì)工作實(shí)務(wù)，筆者認(rèn)為可通過(guò)豐富報(bào)告形式和內(nèi)容來(lái)提升內(nèi)部審計(jì)報(bào)告的藝術(shù)。從形式上看，報(bào)告可以不僅僅局限于傳統(tǒng)意義上的審計(jì)報(bào)告，還可以通過(guò)審計(jì)意見(jiàn)書、審計(jì)情況匯報(bào)、審計(jì)咨詢報(bào)告等形式來(lái)向分管領(lǐng)導(dǎo)或議事機(jī)構(gòu)匯報(bào)；此外，報(bào)告可采用表格、圖表多角度多形式進(jìn)行闡述，便于接受者更好地理解審計(jì)報(bào)告。從內(nèi)容上看，報(bào)告的內(nèi)容可以不僅僅局限于中規(guī)中矩的問(wèn)題描述，還可以結(jié)合審計(jì)中掌握的信息和審計(jì)人員的思考，對(duì)問(wèn)題進(jìn)行深入剖析，梳理帶有普遍性和苗頭性問(wèn)題，從而提出具有針對(duì)性、可實(shí)踐性的解決措施，幫助被審計(jì)單位防微杜漸，不斷提高學(xué)校的內(nèi)部管理水平；亦可以結(jié)合類似審計(jì)項(xiàng)目，提煉共性問(wèn)題，以點(diǎn)帶面，從完善體制機(jī)制層面提出切實(shí)可行的意見(jiàn)建議，為學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)宏觀決策提供有效的參考依據(jù)。

（四）內(nèi)部審計(jì)與管理層保持一致、溝通、協(xié)調(diào)、相互協(xié)作

三線模型中的內(nèi)部審計(jì)與管理層（第一、二線職能）的關(guān)系對(duì)高校內(nèi)部審計(jì)的啟示，如圖3 所示。

圖3 管理層（第一、二線職能）和內(nèi)部審計(jì)關(guān)系圖

三線模型，雖然強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)相對(duì)于管理層（第一、二線職能）的獨(dú)立性，但是這并不意味著內(nèi)部審計(jì)是孤立存在的機(jī)構(gòu)，內(nèi)部審計(jì)需要和管理層（第一、二線職能）間保持定期的互動(dòng)，從而確保內(nèi)部審計(jì)工作與組織目標(biāo)的相關(guān)性和一致性。內(nèi)部審計(jì)相比于外部審計(jì)的優(yōu)勢(shì)正在于其對(duì)組織戰(zhàn)略和運(yùn)營(yíng)活動(dòng)的熟悉度，更能洞察運(yùn)營(yíng)管理環(huán)節(jié)的不足之處?；谶@種優(yōu)勢(shì)，只有定期的溝通、協(xié)調(diào)和相互協(xié)作，才能強(qiáng)化職責(zé)屬性。對(duì)于高校內(nèi)部審計(jì)，可以從以下兩個(gè)方面進(jìn)行把握。

1.主動(dòng)關(guān)注職能部門動(dòng)態(tài)

為更好掌握管理層（第一、二線職能）的動(dòng)態(tài)，內(nèi)部審計(jì)需及時(shí)、主動(dòng)關(guān)注校園信息。如定期登錄校園辦公平臺(tái)查看學(xué)校年度工作要點(diǎn)，獲悉學(xué)校年度目標(biāo)及職能部門的工作重點(diǎn)；積極參與座談會(huì)，獲知教職工關(guān)注焦點(diǎn)、熱點(diǎn)問(wèn)題；及時(shí)關(guān)注內(nèi)管干部任職變動(dòng)信息，在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中予以考慮和安排。

2.定期召開(kāi)內(nèi)部審計(jì)工作會(huì)議

為加強(qiáng)高校黨委對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)，更好地發(fā)揮審計(jì)職能，各高校陸續(xù)成立了審計(jì)委員會(huì)。審計(jì)委員會(huì)的成員大都是高校黨委常委以及校內(nèi)重要職能的負(fù)責(zé)人。在此背景下，高校內(nèi)部審計(jì)可以借助審計(jì)委員會(huì)的會(huì)議平臺(tái)定期與職能部門交流溝通、交換意見(jiàn)，增進(jìn)對(duì)管理層（第一、二線職能）的了解。

五、總結(jié)

肩負(fù)新時(shí)代人才培養(yǎng)、科學(xué)研究、服務(wù)社會(huì)職責(zé)的高校，應(yīng)緊緊圍繞“統(tǒng)籌發(fā)展和安全”的國(guó)家治理理念，堅(jiān)持內(nèi)涵式發(fā)展，不斷推進(jìn)治理體系和治理能力現(xiàn)代化。高校內(nèi)部審計(jì)作為高校治理的重要環(huán)節(jié)，應(yīng)堅(jiān)持《教育系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定》的制度引領(lǐng)作用，將“統(tǒng)籌發(fā)展和安全”融入到內(nèi)部審計(jì)工作之中，以內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性、確認(rèn)和咨詢、審計(jì)報(bào)告、溝通協(xié)作，充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在高校發(fā)展中的“治已病，防未病”功能，防控風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)增值，為學(xué)校的高質(zhì)量發(fā)展貢獻(xiàn)內(nèi)部審計(jì)力量。